Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 10 grudnia 2014 r. (sygn. akt VI SA/Wa 3533/13) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę F. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Warszawie na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 21 października 2013 r. (nr....) wydaną w przedmiocie odmowy zatwierdzenia zmian akt weryfikacyjnych.
Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy.
F.Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w Warszawie (zwana dalej: "Spółką", "skarżącą") pismem z dnia 10 maja 2013 r. złożyła do Naczelnika Urzędu Celnego w C. zgłoszenie nr..., dotyczące dołączenia do akt weryfikacyjnych punktu gier na automatach o niskich wygranych: Karczma.w O., Uzupełnienia nr.... z dnia 15 kwietnia 2013 r. do opinii technicznej Jednostki Badającej nr.... z dnia 12 stycznia 2009 r., dla automatu do gier o niskich wygranych o nazwie APEX DUAL SLIM LINE IE nr fabryczny.....
Po przeprowadzeniu urzędowego sprawdzenia stwierdzono, że załączone do zgłoszenia ww. Uzupełnienie opinii technicznej zawiera zapis o możliwości poddawania w grze ryzyku na tym automacie wcześniej uzyskanych wygranych gromadzonych na liczniku BANK (pula punktów kredytowych gromadzona z wygranych w przeprowadzonych grach) do wysokości 500 punktów kredytowych, co w przypadku tego automatu daje równowartość 50 PLN. Organ stwierdził, że narusza to zapis art. 129 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm. – dalej: "u.g.h.") i że podmiot nie zapewnia warunków i środków, o których mowa w art. 34 ust. 1 pkt 2 lit. h ustawy o Służbie Celnej.
Naczelnik Urzędu Celnego w C. postanowieniem z dnia 14 czerwca 2013 r. wyznaczył Spółce termin do ich spełnienia do dnia 11 lipca 2013 r.
Po przeprowadzeniu powtórnego urzędowego sprawdzenia w dniu 17 lipca 2013 r. stwierdzono, że podmiot nie przedstawił nowych dowodów do trwającego postępowania. Organ uznał, że przedmiotowy automat uzyskał poświadczenie rejestracji na podstawie opinii jednostki badającej - Ośrodka Badawczo-Rozwojowego P.z dnia 12 stycznia 2009 r. Opinia nie zawierała potwierdzenia, że przedmiotowy automat spełnia warunek art. 18 ust. 3 u.g.h., określony dla każdej gry. Załączone do zgłoszenia Uzupełnienie zawiera zapis mówiący, że są spełnione warunki ww. przepisu, a wynik badań automatu jest pozytywny. Analizując treść tego dokumentu stwierdzono jednak zapis sprzeczny z art. 129 ust. 3 u.g.h., z którego wynika, że wartości jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł.
Wobec takich ustaleń postanowieniem z dnia 25 lipca 2013 r. (nr...) Naczelnik Urzędu Celnego w C., na podstawie art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej zwanej: "o.p."), art. 64 ust. 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.) w związku z § 14 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 2009 r. w sprawie urzędowego sprawdzenia (t.j.: Dz. U. z 2013 r., poz. 417), odmówił zatwierdzenia zmian dotyczących dołączenia do akt weryfikacyjnych pomocniczych punktu gier na automatach o niskich wygranych: Karczma. w O., w którym gry urządzała Spółka, Uzupełnienia z 15 kwietnia 2013 r. nr.... do opinii technicznej jednostki badającej z 12 stycznia 2009 r., dla automatu do gier o niskich wygranych o nazwie APEX DUAL SLIM LINE IE nr fabryczny....
Naczelnik Urzędu Celnego w C. stwierdził, że nie przedstawienie organowi prawidłowej dokumentacji dotyczącej działalności w zakresie urządzania i prowadzenia gier hazardowych oznacza, iż Spółka nie zapewnia warunków i środków, o których mowa w art. 34 ust. 1 pkt 2 lit. h ustawy o Służbie Celnej i z tego powodu odmówił zatwierdzenia zmian akt weryfikacyjnych w przedmiotowym punkcie.
Spółka złożyła zażalenie na postanowienie organu pierwszej instancji.
Postanowieniem z dnia 21 października 2013 r. (nr....) Dyrektor Izby Celej w Warszawie, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 o.p., oraz w związku z art. 65 i art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy o Służbie Celnej, utrzymał w mocy wyżej wymienione postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia 25 lipca 2013 r.
Organ odwoławczy wskazał, że przedmiotem sprawy było zatwierdzenie zmian danych zawartych w aktach weryfikacyjnych punktu gier w części dotyczącej dołączenia Uzupełnienia opinii jednostki badającej - Wyższej Szkoły Informatyki i Umiejętności w Ł.z dnia 15 kwietnia 2013 r. nr...., wydanej do opinii z dnia 12 stycznia 2009 r. dla automatu o numerze fabrycznym...., w której stwierdzono, iż sprawdzenie losowości wyników gry ustawione jest programowo na 94 %. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że ustawą z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779), został wprowadzony przepis art. 18 ust. 3, zgodnie z którym w grach na automatach zaprogramowana wartość wygranych w automacie nie może być niższa niż 75 % kwoty wpłaconych stawek. Dostosowanie eksploatowanych automatów do gier oraz automatów o niskich wygranych do przedmiotowego wymogu zgodnie z brzmieniem art. 9 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy powinno nastąpić w terminie 6 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy zmieniającej.
Sposób udokumentowania obowiązku wynikającego z art. 18 ust. 3 u.g.h., uregulowany został natomiast w § 15 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier (Dz. U. 2012 r., poz. 213), zgodnie z którym dostosowanie eksploatowanych automatów do wymogu, o którym mowa w art. 18 ust. 3 u.g.h., wymaga potwierdzenia jednostki badającej. Według dyspozycji § 15 ust. 2 ww. rozporządzenia potwierdzenie wyraża się w uzupełnieniu do opinii, w terminie nieprzekraczalnym 40 dni od dnia wejścia w życie rozporządzenia, tj. do dnia 21 maja 2012 r. Uzupełnienie do opinii winno zostać wydane po przeprowadzeniu badania sprawdzającego przez jednostkę badającą. Stosownie bowiem do § 16 pkt 2 lit. a tego rozporządzenia, w przypadku automatów do gier o niskich wygranych rejestrowanych na wniosek podmiotów, o których mowa w art. 129 ust. 1 u.g.h. i eksploatowanych przez te podmioty, badanie techniczne, badanie sprawdzające i sprawdzenie automatu do gier o niskich wygranych obejmuje także sprawdzenie, czy konstrukcja automatu zapewnia prawidłowe ustalenie wartości maksymalnej stawki i uniemożliwianie przekraczania wartości maksymalnej stawki, o której mowa w art. 129 ust. 3 ustawy, w wyniku kontynuacji gry za uzyskane wygrane.
Opierając się na przytoczonej regulacji prawnej i brzmieniu przedmiotowego Uzupełnienia do opinii technicznej organ odwoławczy uznał, że z uwagi na sprzeczne zapisy zawarte w Uzupełnieniu do opinii wydanej przez Wyższą Szkołę Informatyki i Umiejętności – Laboratorium Badawcze, organ I instancji słusznie zakwestionował ten dokument i odmówił jego dołączenia do akt weryfikacyjnych punktu gier. Z przedłożonego Uzupełnienia wynika, że automat spełnia warunek w art. 18 ust. 3 u.g.h., określony dla każdej gry, jednocześnie nie spełnia wymogu wynikającego z art. 129 ust. 3 tej ustawy. Dokument informuje o stanie eksploatowanego urządzenia, a tym samym bezzasadny jest zarzut naruszenia przez organ pierwszej instancji art. 34 ust. 1 pkt 2 lit. h ustawy o Służbie Celnej, stosownie do którego na potrzeby kontroli podmioty winny zgłaszać niezwłocznie właściwemu naczelnikowi urzędu celnego przypadki zdarzeń związanych z działaniem lub stanem urządzeń do gier objętych kontrolą mogących mieć wpływ na urządzanie gier.
Organ celny powinien dysponować właściwym dokumentem potwierdzającym zastany w dniu przeprowadzenia badania sposób działania automatu oraz spełnianie przez przedmiotowy automat wszystkich wymogów ustawowych.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalając skargę Spółki nie podzielił jej stanowiska, że nie była obowiązana do udokumentowania spełnienia wymogu wynikającego z art. 18 ust. 3 u.g.h., gdyż sporny automat spełniał ten wymóg jeszcze przed wprowadzeniem powyższego przepisu do porządku prawnego. Sąd wskazał, że art. 18 ust. 3 u.g.h., stanowiący dodatkowy warunek jaki mają spełniać automaty do gier o niskich wygranych, nie może być rozumiany w ten sposób, że odnosi się do ogólnej wysokości wygranych ze wszystkich gier zaprogramowanych w danym automacie. Wymóg przewidziany przez ten przepis odnosi się do zaprogramowanej wartości wygranych poszczególnych gier. W przepisie tym mowa jest bowiem o tym, że zaprogramowana wartość wygranych w automacie nie może być niższa niż 75 % kwoty wpłaconych stawek. Zdaniem Sądu, stawka odnosi się do konkretnej gry, jak wynika z uregulowań zawartych w art. 18 ust. 3 w zw. z art. 2 ust. 3 i ust. 4 u.g.h.
W tej sytuacji, skoro unormowanie art. 18 ust. 3 u.g.h., odnosi zaprogramowaną wartość wygranych w automacie do kwoty wpłaconych stawek, oznacza to, że chodzi o stawki za udział w danej grze, a nie we wszystkich grach zaprogramowanych w danym automacie, co także wynika z uzasadnienia projektu ustawy zmieniającej (vide: pkt 5 druk sejmowy VI.3860).
W przypadku omawianego automatu do gier o niskich wygranych, każda z gier w nim zaprogramowanych musiała spełniać wymóg z art. 18 ust. 3 u.g.h. Jak wynika z art. 3 u.g.h., urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie i dlatego podmioty prowadzące tego rodzaju działalność mają obowiązek dostosować ją do zmieniających się wymogów, a przepisy przejściowe ustawy zmieniającej określały okres przystosowawczy.
Sąd nie podzielił zarzutu naruszenia przepisu § 15 rozporządzenia Ministra Finansów z 9 marca 2012 r. w zw. z art. 9 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw w zw. z art. 18 ust. 3 u.g.h. w zw. z art. 180 § 1 o.p. i w zw. z art. 65 ustawy o Służbie Celnej, albowiem organy obu instancji, dokonały prawidłowej wykładni tych przepisów przyjmując, że sporny automat wymaga stosownego potwierdzenia przez jednostkę badającą w uzupełnieniu do opinii technicznej w formie przewidzianej w § 15 ww. rozporządzenia, celem potwierdzenia jego dostosowania do wymogu przewidzianego w art. 18 ust. 3 u.g.h.
W ocenie Sądu prawidłowe jest stanowisko organu odwoławczego, że teoretyczna wypłacalność przedmiotowego automatu ustawiona programowo na poziomie spełniającym wymogi art. 18 ust. 3 u.g.h. - przed jego wejściem w życie, przez co automat nie wymagał podjęcia ze strony spółki czynności dostosowawczych - nie zwalnia jej z obowiązku przedłożenia właściwego potwierdzenia dostosowania tego automatu do warunku określonego w tym przepisie, dla każdej gry. Przepisy regulujące przedmiotową kwestię nie przewidują odstępstw od wywiązania się z obowiązku uregulowanego w § 15 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r., jak i innego sposobu potwierdzenia spełnienia wymogu zawartego w art. 18 ust. 3 u.g.h., niż wskazany w § 15 ust. 2 tego rozporządzenia.
Sąd stwierdził, że zgodnie z § 16 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r., przedmiotowe Uzupełnienie do opinii zawiera także oznaczenie i wskazania liczników określających kwoty przychodów oraz wskazanie minimalnej i maksymalnej wartości jednorazowej wygranej i maksymalnej stawki za udział w jednej grze. Z przedmiotowego Uzupełnienia do opinii, wynika również, czy dany automat do gier o niskich wygranych spełnia wymogi takiego automatu, określone w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych.
Sąd stwierdził, że skoro organy obu instancji na podstawie zapisów zawartych w przedmiotowym Uzupełnieniu do opinii ustaliły, że sporny automat nie spełniał wymogów automatu do gier o niskich wygranych, wskazanych w art. 129 ust. 3 u.g.h., to Spółka nie zapewnia warunków i środków, o których mowa w art. 34 ust. 1 pkt 2 lit. h ustawy o Służbie Celnej i z tego powodu zatwierdzenie zmian akt weryfikacyjnych podlegało odmowie.
W podstawie prawnej wyroku Sąd I instancji powołał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej jako "p.p.s.a.".
F.Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w W. zaskarżyła skargą kasacyjną wyżej opisany wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie prawa materialnego, a mianowicie § 15 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier, w związku z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw, w związku z art. 18 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, przez błędną wykładnię wyrażającą się w przyjęciu, że spełnianie przez dany automat wymogu wskazanego w art. 18 ust. 3 u.g.h. - w drodze potwierdzenia w opinii uzupełniającej jednostki badającej - dotyczy wszystkich automatów, podczas gdy literalna i systemowa wykładnia tych przepisów prowadzi do oczywistego wniosku, że uzupełniająca opinia jednostki badającej jest wymagana wyłącznie w odniesieniu do takich automatów, które dnia 14 lipca 2011 r. nie spełniały wymogu wskazanego w art. 18 ust. 3 u.g.h., w stosunku do których istniała konieczność wprowadzenia modyfikacji w zasadach ich funkcjonalności (tj. dostosowania do wymogu z art. 18 ust. 3 u.g.h. w terminie do dnia 14 stycznia 2012 r., wynikającym z art. 9 ust. 1 ustawy nowelizującej u.g.h.).
W sytuacji natomiast, gdy dany automat eksploatowany przed 14 lipca 2011 r. od chwili jego rejestracji posiadał funkcjonalność taką, że zaprogramowana wartość wygranych stanowiła co najmniej 75 % kwot wpłaconych stawek, to w świetle art. 180 o.p. dowodem potwierdzającym spełnianie przez taki automat wymogu art. 18 ust. 3 u.g.h. mogła być zarówno opinia jednostki badającej, jak też i inne dokumenty, np. ekspertyzy biegłych z zakresu działania automatów i urządzeń do gier lub oświadczenia producentów o funkcjonalnościach danego automatu.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna okazała się niezasadna.
Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w przypadkach przewidzianych w § 2 tego artykułu. W niniejszej sprawie nie występują jednak żadne z wad wymienionych we wspomnianym przepisie, które powodowałyby nieważność postępowania prowadzonego przez Sąd I instancji.
Skarżąca kasacyjnie zarzuciła wyrokowi Sądu I instancji naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwą jego wykładnię pomijając zarzut niewłaściwego zastosowania przepisów wymienionych w skardze kasacyjnej. Skarżąca kasacyjnie nie zakwestionowała też stanowiska Sądu I instancji w zakresie odnoszącym się do prawidłowości przyjętych za podstawę wyrokowania w sprawie ustaleń faktycznych.
Zdaniem Spółki z treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779) oraz § 15 rozporządzenia z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier (Dz. U. z 2012 r., poz. 312), zwanego dalej "rozporządzeniem", nie można wywodzić obowiązku uzyskania od jednostki badającej potwierdzenia dostosowania eksploatowanych automatów do wymogu określonego w art. 18 ust. 3 u.g.h., w odniesieniu do tych automatów, które w dniu 14 lipca 2011 r. (tj. w dniu wejścia w życie art. 18 ust. 3 u.g.h.) posiadały już funkcjonalność polegającą na zaprogramowaniu wartości wygranych na poziomie co najmniej 75 % kwot wpłaconych stawek, a w konsekwencji w tych przypadkach nie ma – zdaniem skarżącej kasacyjnie - konieczności uzyskania potwierdzenia takiego stanu rzeczy na podstawie uzupełniającej opinii jednostki badającej, bowiem zgodną z art. 18 ust. 3 u.g.h. funkcjonalność automatu mogą poświadczać również inne dokumenty zgodnie z art. 180 o.p.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, taka interpretacja omawianych przepisów jest błędna i prowadzi do pozbawienia możliwości sprawowania efektywnej kontroli przestrzegania przez podmioty wykorzystujące w swej działalności gospodarczej automaty do gier hazardowych wymagań określonych w art. 18 ust. 3 u.g.h.
W myśl § 15 rozporządzenia dostosowanie eksploatowanych automatów do wymogu, o którym mowa w art. 18 ust. 3 u.g.h., w terminie określonym w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779), wymaga potwierdzenia przez jednostkę badającą (ust. 1), przy czym potwierdzenie, o którym mowa w ust. 1, wyraża się w uzupełnieniu do opinii, w terminie nieprzekraczającym 40 dni od dnia wejścia w życie rozporządzenia (ust. 2).
Powołany przepis określa podmiot właściwy do stwierdzenia, że eksploatowany automat jest dostosowany do wymogu, o którym mowa w art. 18 ust. 3 u.g.h. oraz wyraźnie precyzuje formę udokumentowania tego obowiązku. W ocenie Sądu przepis § 15 rozporządzenia nie budzi także wątpliwości, że jego dyspozycja dotyczy wszystkich automatów eksploatowanych od dnia wejścia w życie ustawy zmieniającej u.g.h. (tj. od dnia 14 lipca 2011 r.), nie różnicując w jakikolwiek sposób obowiązku uzyskania poświadczenia dostosowania tych automatów do wymogu określonego w art. 18 ust. 3 u.g.h., m.in. w zależności od okoliczności spełnienia przez dany automat tego wymogu czyli jego uprzedniego "dostosowania". Z brzmienia § 15 ust. 1 rozporządzenia wynika jasno, że "dostosowanie eksploatowanych automatów do wymogu, o którym mowa w art. 18 ust. 3 u.g.h. (...), wymaga potwierdzenia przez jednostkę badającą", a zatem dla uznania spełnienia przez dany (każdy) automat pozostający w eksploatacji wymogu określonego w art. 18 ust. 3 u.g.h. konieczne jest każdorazowo stwierdzenie tego faktu przez jednostkę badającą.
Sposób udokumentowania potwierdzenia spełnienia przez dany automat wymogu, o którym mowa w art. 18 ust. 3 u.g.h., wyraża się natomiast w uzupełnieniu do opinii jednostki badającej upoważnionej przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych wydanej dla danego automatu (§ 15 ust. 2 rozporządzenia), co oznacza, że prawodawca skutek prawny potwierdzenia dostosowania eksploatowanego automatu do wymogu, o którym mowa w art. 18 ust. 3 u.g.h. powiązał w sposób jednoznaczny z wymogiem uzyskania takiego potwierdzenia w formie opinii uzupełniającej, a nie z uzyskaniem (przedłożeniem) innego dokumentu.
W orzecznictwie wyrażany jest pogląd, że "określony w § 15 ust. 1 i 2 rozporządzenia obowiązek potwierdzenia dostosowania eksploatowanych automatów do wymagań wynikających z art. 18 ust. 3 u.g.h. ma oczywiście na celu zapewnienie, aby wszystkie eksploatowane automaty do gier spełniały te wymagania. Ten cel pozwala osiągnąć objęcie obowiązkiem potwierdzenia w odpowiedni sposób spełnienia tych wymagań przez wszystkie eksploatowane automaty, niezależnie od tego, czy automaty faktycznie te wymagania spełniały w chwili wprowadzenia zmian w przepisach prawnych. Przepis § 15 ust. 2 stanowi, że potwierdzenie jednostki badającej ma formę uzupełnienia do opinii tej jednostki, dotyczącej automatu, stanowiącej warunek rejestracji automatu" (zob. wyrok NSA z dnia 17 lutego 2016 r., II GSK 1672/14, publ.: Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych; http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
Ze wskazanych powodów Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna wniesiona w niniejszej sprawie nie ma usprawiedliwionych podstaw i stosownie do art. 184 p.p.s.a. podlegała oddaleniu.