Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...] maja 2008 r. Nr [....] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. orzekł o odpowiedzialności podatkowej płatnika Przedsiębiorstwa P. D. "Q" Spółki z o. o. za niepobranie i niewpłacenie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych i zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz określił:
- - wysokość należności z tytułu niepobranego i niewpłaconego w listopadzie 2006 r. przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w kwocie 11.818,00 zł od przekazanego udziałowcom dochodu z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej,
- - wysokość należności z tytułu niepobranych i niewpłaconych przez płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za maj2006 r. w kwocie 360,00 zł, lipiec 2006 r. w kwocie 104,00 zł, wrzesień 2006 r. w kwocie 474,00 zł, październik 2006 r. w kwocie 76,00 zł.
W uzasadnieniu wskazano, iż w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego ustalono, że Spółka z o.o. "Q." w sporządzonym za okres 1.01.2005 r. - 31.12.2005 r. rachunku zysków i strat wykazała zysk netto w wysokości 62.198,39 zł. Następnie Walne Zgromadzenie Wspólników Spółki uchwałą z 30.06.2006 r. przekazało zysk netto za 2005 r. na podwyższenie kapitału podstawowego Spółki. Mocą tej uchwały wspólnicy objęli udziały w kapitale Spółki w następujący sposób: - P. D. R. w wys. 31.099,19 zł,
- - P. M. K. w wys. 24.879,36 zł,
- - P. T. Z. w wys. 6.219,84 zł.
Sąd Rejonowy w B. postanowieniem Sygn. spr. BI XII Ns-Rej.[.....] z 13.10.2006 r. wpisał w Krajowym Rejestrze Sądowym
Nr [....] między innymi powyższe podniesienie kapitału podstawowego Spółki. Postanowienie to uprawomocniło się 3. 11.2006 r.
Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. wskazał, iż w sytuacji przekazania udziałowcom dochodu z tytułu udziału w zysku osoby prawnej, Spółka jako płatnik, zobowiązana była pobrać, zadeklarować i przekazać we właściwym terminie na rachunek urzędu skarbowego zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych.
Ponadto organ podatkowy ustalił, iż Spółka "Q." jako płatnik nie pobrała i nie wpłaciła w prawidłowej wysokości zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych na skutek zastosowania zawyżonych kosztów uzyskania przychodów od wynagrodzeń wypłacanych Panom M. K. i T. Z. za "Zarządzanie Przedsiębiorstwem P. D. Q. Spółka z o.o." na podstawie kontraktów menedżerskich.
Nie godząc się z powyższą decyzją, pełnomocnik Spółki P. M. T. złożył odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w B. podnosząc m.in., iż o dochodzie udziałowca można mówić tylko wówczas, gdy udziałowiec uzyskuje faktyczne władanie nad tym dochodem. Dopóki wspólnicy w drodze uchwały nie zdecydują o podziale zysku wynikającego z rocznego sprawozdania finansowego, zysk ten pozostaje w dyspozycji spółki, a nie wspólników i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Decyzją z dnia [....].09.2008 r. Nr [....] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy, twierdząc, iż organ I instancji zasadnie uznał, że podwyższenie kapitału zakładowego z wypracowanego zysku w spółce stanowi dla udziałowców przysporzenie majątkowe, będące przychodem z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej.
Na w/w decyzję organu odwoławczego pełnomocnik Przedsiębiorstwa P. D. "Q" Spółka z o.o. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zarzucił on zaskarżonej decyzji:
- I. naruszenie prawa materialnego:
- - poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie przepisów art. 24 ust. 5 pkt 4, art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, póz. 176 ze zm.) w wyniku uznania, że podwyższenie kapitału zakładowego z wypracowanego zysku w spółce stanowi dla udziałowców przysporzenie majątkowe, będące przychodem z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej,
- - art. 41 ust.1 i ust. 5 w zw. z art. 13 pkt 9, art. 22 ust. 9 pkt 5, art. 42 ust. 1 w/w ustawy poprzez ich zastosowanie, przyznanie stronie skarżącej statusu podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, pomimo braku przesłanek faktycznych do zastosowania tych przepisów oraz na braku prawidłowej subsumcji.
- II. naruszenie prawa procesowego:
- - poprzez niedopełnienie obowiązków spoczywających na organie podatkowym z mocy art. 122 o.p. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, ograniczając dalece inicjatywę dowodową strony podjętą celem wyczerpującego ustalenia okoliczności sprawy,
- - art.187§1 o.p., art. 191 o.p., art.210§1 pkt 4 i 6 o.p., poprzez niedopełnienie obowiązku zebrania materiału dowodowego oraz wyczerpujące rozpatrzenie tego materiału (organ pominął wiele dowodów, np. w żaden sposób nie ustosunkował się do zeznań świadków, z kolei dowody, na których się oparł, wydając decyzję ocenił wybiórczo i dowolnie, ewidentnie manipulując nimi,
- - art.121§1 o.p. poprzez niedopełnienie obowiązku prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych,
W uzasadnieniu skargi skarżący powtórzył w całości argumentację z odwołania wskazując, iż dopóki wspólnicy w drodze uchwały nie zdecydują o podziale zysku wynikającego z rocznego sprawozdania finansowego, zysk ten pozostaje w dyspozycji Spółki, a nie wspólników, tym samym nie ma mowy o podlegającym opodatkowaniu dochodzie udziałowca, o którym mowa w art. 24 ust. 5 ustawy. Wskazano, że wspólnicy mają prawo do zysku, o ile zgromadzenie podjęło stosowną uchwałę. Bez uchwały walnego zgromadzenia w tym przedmiocie, w świetle art. 191 § 1 ksh nie powstaje roszczenie o wypłatę dywidendy. Zysk nie podzielony, do którego wspólnicy nie nabywają żadnych praw, z uwagi na przeznaczenie go uchwałą na cele spółki nie podlega opodatkowaniu.
Ponadto skarżący podniósł, iż organy podatkowe nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, czym naruszyły art. 122 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie w trakcie postępowania przed organem I i II instancji doszło do naruszenia artykułów 187 § 1 o.p., art. 191 o.p., art 210 § 1 pkt 4 i 6 o.p., które to artykuły zobowiązują organ podatkowy m.in. do tego, by zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy, który to obowiązek organy obydwu instancji w niniejszej sprawie zaniedbały.
Powołując się na powyższe skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, a ponadto zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości argumenty z uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Wskazał, iż organy podatkowe w niniejszym postępowaniu podatkowym nie naruszyły przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem Spółka z o.o. "Q" - jako płatnik była odpowiedzialna za obliczenie, pobranie i wpłacenie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu przekazanego udziałowcom dochodu z udziału w zyskach osoby prawnej oraz za odprowadzenie w prawidłowej wysokości zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wypłacanych wynagrodzeń za zarządzanie na podstawie zawartych kontraktów menedżerskich. Za nieuzasadnione uznał także naruszenie przepisów postępowania wskazując, iż organy podatkowe, oceny całego zgromadzonego materiału dowodowego w przedmiotowym postępowaniu dokonały w sposób obiektywny zgodnie z przepisami Ordynacji Podatkowej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu niewłaściwego zastosowania przez organy podatkowe przepisów art. 24 ust.5 pkt 4 i art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000, Nr 14, poz. 176 ze zm.) określanej dalej jako ustawa p.d.o.f., stwierdzić należy, iż jest to zarzut niezasadny.
W przedmiotowej sprawie niesporne jest, iż skarżąca Spółka z o.o. "Q" w sporządzonym za okres 1.01.2005 r. - 31.12.2005 r. rachunku zysków i strat wykazała zysk netto w wysokości 62.198,39 zł, przy czym uchwałą Walnego Zgromadzenia Wspólników zysk ten przekazany został na podwyższenie kapitału podstawowego Spółki, a udziały w tak podwyższonym kapitale objęli wspólnicy: D. R. w wys. 31.099,19 zł, M. K. w wys. 24.879,36 zł i T. Z. w wys. 6.219,84 zł.
Skarżąca w toku postępowania konsekwentnie podnosiła, iż o dochodzie z udziału w zyskach osób prawnych można mówić dopiero wtedy, kiedy udziałowiec uzyskuje faktyczne władanie nad tym dochodem, co następuje w chwili podjęcia przez spółkę stosownej uchwały o podziale zysku. Z kolei zysk niepodzielony, a przeznaczony uchwałą spółki na podwyższenie kapitału zakładowego, pozostaje w jej dyspozycji, a nie wspólników, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.
W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z art. 24 ust. 5 ustawy p.d.o.f. dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także: dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego (...) oraz dochód stanowiący równowartość kwot przeznaczonych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej.
W świetle przywołanej regulacji w żadnym wypadku nie można przyjąć, iż dochód z udziału w zyskach osób prawnych ma swe źródło wyłącznie w faktycznie uzyskanym przez udziałowca zysku, lecz wynika on już z samego faktu posiadania przez niego udziałów danej spółki. Takie ustalenie potwierdza traktowanie przez ustawodawcę w powołanym przepisie, na równi z dochodem udziałowców, także dochodu przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego oraz środków własnych spółki przekazanych na kapitał zakładowy z innych kapitałów spółki. Następstwem przekazania tych środków jest podwyższenie wartości wymienionych kapitałów, a więc i wartości nominalnej udziałów. Stanowi to niewątpliwą formę pośredniej partycypacji wspólników w zysku spółki, na co zwrócił uwagę Sąd Najwyższy w uzasadnieniu uchwały z dnia 19 lipca 1996r. sygn. akt
III CZP 79/96 (opublik. OSNCz 1996 r. nr 10, poz. 136).
Jeśli więc uchwałą zgromadzenia wspólników podwyższeniu ulega - tak jak w sprawie niniejszej - kapitał zakładowy z czystego zysku spółki, to u wspólników nie występuje realny i możliwy do natychmiastowego rozdysponowania dochód, lecz pozostaje u nich prawo do osiągnięcia korzyści w postaci przyszłej dywidendy. Przy zwiększeniu kapitału zakładowego w drodze przeznaczenia na ten cel części zysku netto następuje zwiększenie nominalnej wartości każdego udziału, a co za tym idzie u udziałowców powstaje dochód w rozumieniu przepisów podatkowych, taki zaś dochód – jak trafnie zauważyły to organy podatkowe – podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie art.30a ust. 1 pkt 4 ustawy p.d.o.f.
W pełni zgodzić się również należy z oceną organów podatkowych, iż Spółka "Q." jako płatnik nie pobrała i nie wpłaciła w prawidłowej wysokości zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych na skutek zastosowania zawyżonych kosztów uzyskania przychodów od wynagrodzeń wypłacanych M. K. i T. Z.. Zarzut skarżącej odnoszący się do niewłaściwego zastosowania art. 13 pkt 9, art.41 ust.1 i ust.5 ustawy p.d.o.f. nie mógł odnieść zamierzonego przez nią skutku, tym bardziej że Spółka nie poparła go jakąkolwiek argumentacją. Tymczasem poza sporem pozostaje w sprawie fakt, iż skarżąca zawarła z członkami Zarządu Spółki tj. z M. K. i T. Z. umowy cywilnoprawne na "Zarządzanie Przedsiębiorstwem P. D. "Q" Spółka z o.o." na podstawie kontraktów menedżerskich.
Z tytułu wykonywania w/w umów Spółka wypłaciła w przedmiotowym okresie ogółem 36.248,62 zł. Podkreślenia wymaga zaś, iż przychody osiągane z tytułu kontraktu menedżerskiego stosownie do treści art.13 pkt 9 ustawy stanowią przychody osiągane z działalności wykonywanej osobiście, od których płatnik na podstawie art.41 ust.1 ustawy zobowiązany jest naliczyć i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.
Także podniesiony w skardze zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego nie znajduje usprawiedliwionych podstaw. Skarga poza gołosłowną polemiką z prawidłowymi ustaleniami dokonanymi przez organy podatkowe nie zawiera przekonywujących argumentów i w najmniejszym stopniu nie wykazała, aby organy te, oceniając dowody naruszyły zasadę logicznego rozumowania i nie uwzględniły wskazań wiedzy oraz doświadczenia życiowego i prowadzi ona w zasadzie do własnej oceny dokonywanej na własnych wyjaśnieniach.
Reasumując, stwierdzić należy, iż zapadłe w przedmiotowej sprawie decyzje organów podatkowych zostały wydane z pełnym zachowaniem przepisów prawa materialnego, jak i procesowego.
Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.