Uzasadnienie
W dniu [...] marca 2020 r. K. Sp. z o.o. (dalej jako: "Spółka") złożył do Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. wniosek o wydanie zaświadczenia potwierdzającego następujące informacje o podatniku J. D. (dalej jako: "J. D."):
- 1. Czy podatnik złożył zgłoszenie rejestracyjne VAT-R dla potrzeb rozliczania podatku VAT?
- 2. W jakim okresie podatnik był czynnym podatnikiem podatku VAT zarejestrowanym w urzędzie?
- 3. Czy podatnik składał deklaracje podatkowe VAT-7 za okresy od stycznia do grudnia 2014 r.?
- 4. Czy Urząd Skarbowy w K. lub inna jednostka organizacyjna kontroli skarbowej prowadziła u podatnika postępowanie podatkowe lub czynności sprawdzające za lata 2013-2014? Jeżeli tak, to jakim dokumentem (nr, data wydania) kontrola taka została zakończona?
- 5. Czy podatnikowi w latach 2013-2014 wydawano zaświadczenia o niezaleganiu w zapłacie podatków?
Postanowieniem z [...] marca 2020 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. odmówił wydania wnioskodawcy zaświadczenia o żądanej treści.
Postanowieniem z [...] maja 2020 r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.
W uzasadnieniu organ odwoławczy podniósł, że wnioskodawca, tj. Spółka, nie jest kontrahentem podatnika – J. D., w rozumieniu art. 306ia ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej jako: "o.p."). We wniosku Spółka wskazała bowiem, że prowadzi audyt transakcji handlowych za okres styczeń - grudzień 2014 r. w podmiocie, który współpracował z firmą J. D., jednakże nazwa podmiotu audytowanego stanowi tajemnicę służbową. Spółka nie określiła zatem czyje konkretnie interesy reprezentuje i nie przedstawiła stosownego umocowania do reprezentowania określonego podmiotu (kontrahenta) przed organem podatkowym w zakresie niezbędnym do złożenia w jego imieniu wniosku o wydanie zaświadczenia. Stwierdzić zdaniem organu należy, że Spółka nie posiada interesu prawnego do otrzymania wnioskowanego zaświadczenia. Organ wskazał też, że zakres żądanych informacji wynikających z zapytania nr 4 wykracza poza zakres informacji o których mowa w art. 293 § 3 o.p.
Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zaskarżając postanowienie w całości, zarzuciła:
- 1) naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 306a § 1-4, art. 306b i art. 306ia o.p. i art. 96 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm., dalej jako: u.p.t.u."), poprzez błędne zastosowanie w sprawie i uznanie, że wnioskodawca nie posiada interesu prawnego do otrzymania zaświadczenia o żądanej treści oraz odmowę jego wydania,
- 2) naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie art. 121 i 122 o.p., poprzez brak wyjaśnienia kwestii zawartych we wniosku w zakresie uprawnienia Spółki do jego złożenia oraz zakresu złożonego wniosku, brak wyjaśnienia w jaki sposób udzielenie odpowiedzi naruszałoby tajemnicę skarbową, tj. działanie Dyrektora w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, polegające na wydaniu postanowienia sankcjonującego wadliwe rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z 10 marca 2020 r.
Mając na względzie powyższe zarzuty, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje
Skarga jest nieuzasadniona i podlega oddaleniu.
Kwestia sporna sprowadza się do oceny, czy skarżąca Spółka miała interes prawny w złożeniu wniosku o wydanie zaświadczenia potwierdzającego informacje o podatniku J. D. Podstawę rozstrzygnięcia stanowią następujące przepisy:
Z brzmienia art. 96 ust. 13 u.p.t.u. wynika, że na wniosek zainteresowanego naczelnik urzędu skarbowego jest obowiązany potwierdzić, czy podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. Zainteresowanym może być zarówno sam podatnik, jak i osoba trzecia mająca interes prawny w złożeniu wniosku. W myśl z kolei art. 306 o.p. § 1, organ podatkowy wydaje zaświadczenia na żądanie osoby ubiegającej się o zaświadczenie. Zaświadczenie te wydaje się, jeżeli: urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa lub osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego (§ 2). Zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania (§ 3) i wydaje się je w granicach żądania wnioskodawcy (§ 4). Art. 306b o.p. stanowi, że w przypadkach, o których mowa w art. 306a § 2, organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu; przed wydaniem zaświadczenia organ podatkowy może przeprowadzić w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające (§ 2 tego przepisu).
Zgodnie zaś z art. 306ia o.p., organ podatkowy, na wniosek kontrahenta podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, wydaje zaświadczenie w zakresie informacji, o których mowa w art. 293 § 3. W przypadku, gdy wniosek dotyczy deklaracji lub innego dokumentu, których termin złożenia nie upłynął, a podatnik nie złożył takiej deklaracji lub innego dokumentu, organ podatkowy odmawia wydania zaświadczenia. W myśl art. 293 § 3 o.p., udostępniane kontrahentowi podatnika prowadzącego działalność gospodarczą informacje o: niezłożeniu lub złożeniu przez podatnika deklaracji lub innego dokumentu, do których złożenia był obowiązany na podstawie przepisów ustaw podatkowych; nieujęciu lub ujęciu przez podatnika w złożonej deklaracji lub złożonym innym dokumencie zdarzeń, do których ujęcia był obowiązany na podstawie przepisów ustaw podatkowych; zaleganiu lub niezaleganiu przez podatnika w podatkach wynikających z deklaracji lub innego dokumentu składanych na podstawie przepisów ustaw podatkowych – nie są objęte tajemnicą skarbową.
Jak słusznie zauważyły organy obu instancji, z łącznej analizy przepisów art. 293 § 3 i art. 306ia o.p. wywodzić należy, że uprawnieni do wystąpienia z wnioskiem o wydanie zaświadczenia – jak w realiach niniejszej sprawy – są kontrahenci podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, i to oni legitymują się interesem prawnym, o czym mowa także w art. 96 ust. 13 u.p.t.u. (por. K. Teszner, Komentarz do art. 306a i art. 306ia [w:] L. Etel (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2020).
Zaświadczenie, o którym mowa w art. 306ia, może uzyskać kontrahent podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 pkt 9 o.p. W przepisach ordynacji podatkowej nie wyjaśniono jednak pojęcia "kontrahent", nie wprowadzono również żadnych kryteriów, powodujących uznanie określonego podmiotu za kontrahenta podatnika. Przyjmując rozumienie językowe, należałoby uznać, że kontrahentem jest jedna ze stron zawierających umowę handlową. Zgodnie z intencją prawodawcy kontrahentem podatnika mogą być wszystkie podmioty, które są stroną transakcji finansowej, która ma na celu wymianę towaru lub usługi. Podmiotem uprawnionym do ubiegania się o wydanie zaświadczenia może być zatem każdy, kto jest kontrahentem podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, niezależnie od tego, czy sam prowadzi działalność gospodarczą i w jakiej formie (zob. wyrok WSA w Białymstoku z 19 czerwca 2019 r., sygn. I SA/Bk 178/19; powoływane orzeczenia dostępne w CBOSA, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
Mając na względzie cel regulacji obowiązującej od 25 grudnia 2017 r., którym jest możliwość uzyskania informacji o sytuacji podatkowej kontrahenta, wprowadzenie procedury rzetelnej oceny kontrahentów oraz ochrona podatników przed poniesieniem konsekwencji nieuczciwości kontrahentów, wydaje się, że w praktyce podmiotem ubiegającym się o wydanie zaświadczenia będzie podmiot gospodarczy będący stroną umowy o dostawę towaru czy świadczenie usług (niezależnie od wykonywanej funkcji).
Skład orzekający nie znalazł podstaw do tego, by uznać skarżącą Spółkę za uprawnioną do złożenia przedmiotowego wniosku. Spółka nie jest bowiem kontrahentem podatnika J. D., którego ma dotyczyć zaświadczenie, o którego wydanie się ubiega. Prowadzi ona bowiem audyt transakcji handlowych w, jak twierdzi, podmiocie będącym kontrahentem J. D. Choć nie można definitywnie wykluczyć, że pomiędzy J. D. a podmiotem audytowanym przez Spółkę występują powiązania mogące świadczyć, że są kontrahentami, to z akt sprawy i złożonego przez Spółkę wniosku w żaden sposób nie można tego wywnioskować.
Bezpodstawne są przy tym twierdzenia skarżącej, że działa ona jako pełnomocnik podmiotu, u którego prowadzi audyt, w okolicznościach, gdy nie przedstawiła ona stosownego pełnomocnictwa do działania w jego imieniu, jak też nie ujawniła (powołując się na tajemnicę służbową) nazwy i jakichkolwiek innych danych identyfikujących ten podmiot. Dopiero ewentualne przedstawienie przez Spółkę stosownego umocowania mogłoby doprowadzić do zbadania przez organ, czy jej mocodawca posiada interes prawny w wydaniu spornego zaświadczenia, a w konsekwencji do jego wydania, bądź też odmowy dokonania tej czynności. W realiach niniejszej sprawy kompetencje organu ograniczone były jednak tylko do zbadania, czy wykazany został interes prawny Spółki - wnioskodawcy.
W okolicznościach niniejszej sprawy, także wobec braku stosownego pełnomocnictwa, nie zaistniały wątpliwości co do tego, że Spółka nie jest kontrahentem podatnika J. D. i nie legitymuje się interesem prawnym w złożeniu wniosku o wydanie zaświadczenia. Należy zauważyć, że pełnomocnik Spółki podkreślał, że jak dotąd organy podatkowe przychylały się do podobnych wniosków, w zbliżonym zakresie, w efekcie czego wydawały żądane zaświadczenia. Sąd wskazuje jednak, że twierdzenia autora skargi należy uznać za nieudowodnione i mające charakter polemiczny.
Co więcej, sposób, w jaki Spółka ubiega się o wydawanie zaświadczeń, tj. bez stosownego pełnomocnictwa i ujawnienia podmiotu, w imieniu którego działa, nie tylko wyklucza uznanie jej za mającą interes prawny w złożeniu przedmiotowego wniosku, ale także stoi w opozycji do treści powoływanych wyżej przepisów, jak i ustawowej ochrony tajemnicy skarbowej. Taka rozszerzająca interpretacja mogłaby w efekcie doprowadzić do sytuacji, gdy dopuszczalne byłoby żądanie informacji i wydawania zaświadczeń o podmiotach, z którymi wnioskodawcy nie łączy żaden węzeł obligacyjny z podmiotem.
Przypomnieć trzeba, że art. 129 o.p. stanowi, że postępowanie podatkowe jest jawne wyłącznie dla stron. Zgodnie z ww. zasadą organy podatkowe nie mają prawa udzielania jakichkolwiek informacji o okolicznościach faktycznych bądź prawnych toczącej się sprawy komukolwiek poza stronami (jak też ich przedstawicielami bądź pełnomocnikami) prowadzonego postępowania.
Za niesłuszne należy uznać także twierdzenia Spółki, jakoby organ, uznając informacje żądane w treści zapytania nr 4 za wykraczające poza zakres informacji wynikających z art. 293 § 3 o.p., powinien odmówić wydania zaświadczenia jedynie w tym zakresie, a nie uogólniać do wniosków w pozostałym zakresie. W związku z takim stanowiskiem sąd zauważa, że organ w postępowaniu o wydanie zaświadczenia najpierw stwierdza, czy wnioskodawca wykazał interes prawny w złożeniu wniosku, następnie zaś może przejść do załatwienia wniosku (zob. K. Teszner, tamże). Jeżeli więc organ nie stwierdził takiego interesu prawnego u Spółki, to był uprawniony do odmowy wydania zaświadczenia; niejako dodatkowo tylko zauważył, że informacje, o które Spółka wnioskowała w zapytaniu nr 4, i tak wykraczałyby poza zakres informacji podlegających udostępnieniu, jako objęte tajemnicą skarbową.
Podsumowując, organy słusznie odmówiły Spółce, jako podmiotowi nielegitymującemu się interesem prawnym w złożeniu wniosku, wydania spornego zaświadczenia. W sprawie nie doszło wobec tego do naruszenia przepisów art. 306a § 1-4, art. 306b i art. 306ia o.p. i art. 96 ust. 13 u.p.t.u.
Skład orzekający nie dopatrzył się także naruszenia art. 121 o.p. (zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych) oraz art. 122 o.p. (zasady prawdy obiektywnej). Organy w sposób prawidłowy dokonały oceny stanu faktycznego oraz zastosowały właściwą interpretację powoływanych przepisów. Także treść rozstrzygnięcia jest logiczna, spójna i niebudząca wątpliwości. W sprawie nie zaistniały żadne inne okoliczności dające podstawę do uchylenia zaskarżonego postanowienia.
W związku z powyższym, sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).