Uzasadnienie
W dniu 1 października 2020 r. pan J. R. złożył do Burmistrza Miastka wniosek o umorzenia zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za 2019 r., trzech rat podatku od nieruchomości za 2020 r. wraz odsetkami a także o rozłożenie na IV raty podatku od nieruchomości za 2020 r. na raty miesięczne, płatne w wysokości po 650 zł, począwszy od listopada 2020 r.
W piśmie z dnia 9 października 2020 r. Burmistrz Miastka wezwał stronę do uzupełnienia wniosku, w terminie 7 dni od daty doręczenia wezwania, poprzez złożenie: wszystkich zaświadczeń o pomocy de minimis otrzymanej przez podatnika w roku bieżącym oraz w ciągu 2 poprzedzających go lat lub oświadczenia o nieotrzymaniu takiej pomocy; informacji niezbędnych do udzielenia pomocy de minimis, dotyczących w szczególności wnioskodawcy i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz wielkości i przeznaczenia pomocy publicznej innej niż pomoc de minimis otrzymanej w odniesieniu do tych samych kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą, na pokrycie których ma być przeznaczona pomoc de minimis na załączonym formularzu.
W dniu 20 października 2020 r. strona złożyła: oświadczenie o stanie majątkowym, dwa zeznania o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2018 (PIT-36 L 2018 r.) i 2019 (PIT-36 L 2019 r.) zbiorcze podsumowanie księgi przychodów i rozchodów za 2019 i 2020 rok (KPIR r. i 2020 r.), zwolnienie z opłacania należności z tytułu składek za kwiecień i maj 2020 r., informację o pozytywnym rozstrzygnięciu wniosku o udzielenie pożyczki z dnia 11 sierpnia 2020 r. zaświadczenia o udzielonej pomocy de minimis (10 szt.).
Decyzją z dnia 4 listopada 2020 r. Burmistrz Miastka odmówił stronie udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych poprzez umorzenie zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za 2019 r. oraz I, II, III raty podatku od nieruchomości za 2020 r. wraz z odsetkami oraz rozłożenia na raty należności wynikającej z tytułu IV raty podatku od nieruchomości za 2020 r.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Słupsku, po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia 18 grudnia 2020 r. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji uznając, że w sprawie nie zaistniały przesłanki niezbędne do udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, po rozpoznaniu skargi od powyższego rozstrzygnięcia, wyrokiem z dnia 7 września 2021 r., wydanym w sprawie sygn. akt I SA/Gd 695/21, uchylił zaskarżoną decyzję i wskazał na konieczność ustalenia przez organ odwoławczy stanu faktycznego sprawy oraz wyjaśnienie motywów podjętego rozstrzygnięcia.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Słupsku, w wyniku ponownego rozpoznania sprawy, decyzją z dnia 10 stycznia 2022 r., utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu, przywołując treść art. 67a § 1 i 2, art. 67b §1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), z art. 37 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (t. jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 708) a także treść rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 marca 2010 r. w sprawie zakresu informacji przedstawianych przez podmiot ubiegający się o pomoc inną niż pomoc de minimis lub pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie (Dz.U. z 2010 r. Nr 53, poz. 312 ze zm.) Kolegium wskazało, że obowiązek wykazania, że w jego sytuacji wystąpiły przesłanki przemawiające za zastosowaniem ulgi spoczywa na podatniku jako na ubiegającym się o ulgę.
Natomiast na organie podatkowym spoczywa obowiązek dokonania szczegółowej analizy wniosku podatnika w oparciu o dostępne materiały, która to analiza winna znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu wydanej decyzji.
Organ wyjaśnił, że ustaleń w niniejszej sprawie dokonał opierając się na dokumentach złożonych przez podatnika do akt sprawy, w tym: oświadczenia o stanie majątkowym, zeznań o wysokości osiągniętego dochodu w latach 2018 i 2019, danych wynikających z podsumowania księgi przychodów i rozchodów za lata 2019 i 2020, zaświadczeń o otrzymanej przez podatnika pomocy w formie zwolnienia z opłacania składek należnych do ZUS oraz informacji w sprawie warunków umorzenia pożyczki a także zaświadczeń o otrzymanej przez podatnika pomocy de minimis.
Przedstawiając dokonane ustalenia organ wskazał, że z akt sprawy wynika, że w 2018r. strona uzyskała dochód w wysokości 45.087,04zł natomiast w 2019r. poniosła stratę w wysokości 54.394,34zł. Na utrzymaniu strony pozostaje niepracująca żona i uczący się syn. W skład majątku strony wchodzą nieruchomości w miejscowości K. (nr [...],[...], [...] i [...]) zabudowane domem mieszkalnym o pow. 232,49m2 oraz mieszkanie w miejscowości P. o pow. 54,07m2 a także środki transportowe do których należą: Renault Kangoo z 2004r., Opel Vivaro z 2009r, i dwa samochody marki Volkswagen 1,9 z 1995r. i z 1997r. Miesięczne wydatki strony wynoszą 1395.96 zł. Kolegium wyjaśniło, że oceniając sytuację podatnika uwzględniło także fakt udzielenia podatnikowi pomocy w spłacie zobowiązań podatkowych w roku 2020 w postaci umorzenia zaległości w wysokości 22.983 zł (decyzją organu I instancji z dnia 30 czerwca 2020 r.) a także pomoc udzielaną przedsiębiorcom w związku z ograniczeniami prowadzenia działalności gospodarczej związanymi z pandemią COVID-19 tj. umarzaną pożyczkę z Powiatowego Urzędu Pracy w B. w wysokości 5.000 zł oraz zwolnienie z obowiązku opłacenia składek ubezpieczenia społecznego za kwiecień i maj 2020r. w łącznej kwocie 2.862,96zł.
W ocenie Kolegium dokonane w sprawie ustalenia nie pozwalają na stwierdzenie, że w niniejszej sprawie wystąpiły przesłanki pozwalające na umorzenie zaległości podatnika. Instytucja umorzenia zaległości nie może stanowić środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego, jak również nie może stanowić czynnika pozwalającego na osiągniecie pozytywnego wyniku finansowego. Organ zwrócił także uwagę, że z akt sprawy wynika, że pomimo zastosowanych poprzednio ulg podatkowych, oraz wcześniejszych uzgodnień, strona nie regulowała swoich zobowiązań podatkowych w terminie. Podatnik zaprzestał bowiem regulowania swoich zobowiązań podatkowych przed wystąpieniem stanu pandemii i związanych z tym ograniczeń, a jego sytuacja finansowa była trudna już w roku 2019, o czym świadczy poniesiona strata w wysokości 54.394,34zł.
Tym samym, zdaniem organu, brak jest podstaw do twierdzenia, że udzielona pomoc przyczyni się do poprawy sytuacji finansowej podatnika. Kolegium uznało, że po dokonaniu analizy przytoczonych przez stronę argumentów, mając na uwadze sytuację ekonomiczno-gospodarczą podatnika (w tym posiadany przez niego majątek ruchomy i nieruchomy), brak jest podstaw do udzielenia ulgi podatkowej, ponieważ nie zaistniały przesłanki uzasadniające istnienie ważnego interesu podatnika czy też ważnego interesu publicznego.
Istnienia przesłanki ważnego interesu podatnika nie można, zdaniem organu, upatrywać wyłącznie w ogólnie trudnej sytuacji gospodarczej na rynkach krajowym i światowym, czy też trudnej sytuacji panującej w branży, w której podatnik prowadzi działalność gospodarczą. Nie są to sytuacje wyjątkowe, gdyż dotyczą one w równym stopniu większości podatników, a przyznanie ulgi stanowiłoby nie uzasadnione uprzywilejowanie strony względem pozostałych podatników. Ważny interes podatnika stanowi sumę nadzwyczajnych zdarzeń, które powodują, że nie jest on w stanie regulować swoich zobowiązań podatkowych. Są to najczęściej zdarzenia losowe, których nie można przewidzieć w normalnych warunkach gospodarczych i na które podatnik nie ma wpływu. Organ zwrócił uwagę, że wprawdzie stan pandemii jest okolicznością nadzwyczajną, ale jego skutki dotykają obecnie większość podatników. Zdaniem Kolegium powyższe nie zwalnia organu podatkowego od odstąpienia od ogólnych zasad udzielania ulg podatkowych i rozważania istnienia niezbędnych przesłanek.
Ulgi, o których mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej nie mogą mieć bowiem charakteru czynnika zwalniającego w każdej sytuacji podatnika z zadłużenia Wyjątkowy charakter przepisu powinien stanowić incydentalną pomoc w stabilizacji finansowej wówczas, gdy istnieje pozytywna prognoza, co do dalszych wyników podmiotu zobowiązanego do świadczeń. W ocenie organu, w niniejszej sprawie zastosowanie ulgi podatkowej nie wpłynie w sposób istotny na realizację obowiązków podatkowych przez przedsiębiorcę.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku pan J. R. wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy, zgodnie ze stanem faktycznym i prawnym. Skarżący, przytaczając art. 122a k.p.a. wskazał, że zaskarżoną decyzję doręczono mu w dniu w dniu 31 maja 2022 r., a zatem po ponad 4,5 miesiącach od jej wydania. W uzasadnieniu skarżący wskazał, że 2020 r. wystąpiła tak duża strata, że uzyskana pomoc pokryła tylko 10 % tej straty. Zdaniem skarżącego ponoszone wydatki musiałyby być 10 razy większe, by móc w nich szukać środków finansowych na pokrycie straty poniesionej w 2020 r. W dalszej kolejności podniósł, że zgodnie z treścią art. 122a k.p.a. sprawę uznaje się za załatwioną milcząco w sposób w całości uwzględniający żądanie strony, jeżeli w terminie miesiąca od dnia doręczenia żądania strony właściwemu organowi administracji publicznej albo innym terminie określonym w przepisie szczególnym organ ten: nie wyda decyzji lub postanowienia kończącego postępowanie w sprawie (milczące zakończenie postępowania) albo nie wniesie sprzeciwu w drodze decyzji (milcząca zgoda).
W ocenie skarżącego w niniejszej sprawie zaistniały powyższe przesłanki, w związku z czym decyzja SKO powinna być zgodna z wnioskami skarżącego, albowiem organ uchybił miesięcznemu terminowi rozpoznania sprawy.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Słupsku w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumentację i stanowisko, jak w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje
Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżanych decyzji z prawem.
W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że zgodnie z treścią art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.) – dalej określanej jako "p.p.s.a." - organy oraz Sąd związane są oceną prawną i wskazaniami co dalszego postępowania wyrażonymi w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 7 września 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 695/21. W wyroku tym Sąd zalecił organowi odwoławczemu aby samodzielnie ustalił stan faktyczny a także ustosunkował się do podnoszonej w odwołaniu argumentacji w zakresie wpływu pandemii na sytuację ekonomiczną strony.
Ponownie rozpoznając sprawę rzeczą organu było zatem rozstrzygnięcie wniosku podatnika o umorzenie przedmiotowych zaległości podatkowych w oparciu o samodzielnie dokonane ustalenia stanu faktycznego sprawy oraz wyjaśnienie motywów podjętego rozstrzygnięcia.
W ocenie Sądu w niniejszej sprawie organ odwoławczy, ponownie rozpoznając sprawę, podjął w sprawie czynności w granicach wyznaczonych art. 153 p.p.s.a.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Słupsku, zgodnie z wytycznymi Sądu, na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym oświadczenia o stanie majątkowym, zeznań o wysokości osiągniętego dochodu w latach 2018 i 2019, danych wynikających z podsumowania księgi przychodów i rozchodów za lata 2019 i 2020, dodatkowo zaświadczeń o otrzymanej przez podatnika pomocy w formie zwolnienia z opłacania składek należnych do ZUS oraz informacji w sprawie warunków umorzenia pożyczki a także zaświadczeń o otrzymanej przez podatnika pomocy de minimis dokonało samodzielnie ustaleń dotyczących stanu faktycznego sprawy. Kolegium wskazało, że w 2018r. skarżący uzyskał dochód w wysokości 45.087,04 zł, natomiast w 2019 r. poniósł stratę w wysokości 54.394,34 zł. Organ przedstawił sytuację materialną i rodzinną wnioskodawcy wskazując, że na utrzymaniu strony pozostaje niepracująca żona i uczący się syn.
Na podstawie przedłożonych dokumentów organ ustalił, że w skład majątku strony wchodzą nieruchomości w miejscowości K. (nr [...], [...], [...] i [...]) zabudowane domem mieszkalnym o pow. 232,49m2 oraz mieszkanie w miejscowości P. o pow. 54,07m2, a także cztery środki transportowe. Dokonując analizy sytuacji materialnej strony organ uwzględnił wysokość miesięcznych wydatków strony a także okoliczność, że w 2020 r. podatnikowi udzielono pomocy w spłacie zobowiązań podatkowych w postaci umorzenia zaległości w wysokości 22.983 zł (decyzją organu I instancji z dnia 30 czerwca 2020 r.), jak również okoliczność, że podatnik skorzystał z pomocy udzielanej przedsiębiorcom w związku z ograniczeniami prowadzenia działalności gospodarczej związanymi z pandemią COVID-19 (uzyskując umarzaną pożyczkę z Powiatowego Urzędu Pracy w B. w wysokości 5.000 zł oraz zwolnienie z obowiązku opłacenia składek ubezpieczenia społecznego za kwiecień i maj 2020r. w łącznej kwocie 2.862,96 zł).
W zaskarżonym rozstrzygnięciu organ uwzględnił również fakt, że skarżący zaprzestał regulowania swoich zobowiązań podatkowych przed wystąpieniem stanu pandemii i związanych z tym ograniczeń, a jego sytuacja finansowa była trudna już w roku 2019.
Podstawę prawną zaskarżonej decyzji stanowi przepis art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej – zgodnie z którym podatkowej organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Natomiast w myśl art. 67b § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy, na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis.
Ze wskazanych przepisów wynika, że decyzje organów podatkowych w sprawie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych mają charakter uznaniowy, to znaczy- są podejmowane w ramach tzw. uznania administracyjnego. Oznacza to, że organ podatkowy może, ale nie musi wydać decyzji pozytywnej, czyli zastosowanie ustanowionych w powyższej regulacji ulg jest prawem, a nie obowiązkiem organów podatkowych. Zatem nawet zaistnienie jednej z przesłanek określonych w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej nie musi prowadzić do pozytywnego dla strony rozstrzygnięcia. Jednocześnie należy mieć na względzie, że uznanie administracyjne nie oznacza swobody decyzji dla organu administracji, lecz jest ograniczone kierunkowymi dyrektywami wyboru, jakimi są użyte w treści przepisu zwroty ważny interes podatnika lub interes publiczny, a także inne okoliczności społeczne, ekonomiczne oraz dotychczasowa postawa podatnika w zakresie wywiązywania się z obowiązków podatkowych.
Przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami jego egzystencji, a wiec sytuację, gdy z powodu nieprzewidzianych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie należności podatkowych uregulować, czy też sytuacje, w których niemożność spłaty należności wynika z działania czynników, które są niezależne od sposobu jego postępowania. Natomiast przez interes publiczny należy rozumieć dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów.
Kognicja sądu administracyjnego w powyższych sprawach sprowadza się do zbadania, czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, a w szczególności do stwierdzenia, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów. Innymi słowy kontrola ta obejmuje samo postępowanie poprzedzające wydanie decyzji, ale nie rozstrzygnięcie będące wynikiem dokonania wyboru (por. wyroki NSA: z dnia 15 lipca 2008 r., sygn. akt II FSK 660/07; z dnia 14 stycznia 2011 r., sygn. akt I OSK 1496/10; z dnia 10 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 671/11; z dnia 11 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1821/13).
W orzecznictwie sądów administracyjnych powszechnie przyjmuje się, że Sąd administracyjny nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ administracji wybór jest słuszny. Sądy administracyjne zostały powołane do kontroli legalności działalności administracji publicznej, a zatem nie są one uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Decyzje uznaniowe organów podatkowych podlegają natomiast badaniu co do ich zgodności z przepisami proceduralnymi (zob. wyrok NSA z 13 kwietnia 1998 r., sygn. akt I SA/Kr 1227/97, Lex Nr 33404). W wyroku z 7 lutego 2001 r. (sygn. akt I SA/Gd 1507/00, Lex Nr 46473) NSA podkreślił, że sądowa kontrola legalności tzw. decyzji uznaniowych sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy, czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym, oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach.
W ocenie Sądu organ odwoławczy, po dokonaniu analizy przytoczonych przez stronę argumentów, mając na uwadze sytuację ekonomiczno-gospodarczą podatnika (w tym posiadany przez niego majątek ruchomy i nieruchomy) prawidłowo przyjął, że brak jest podstaw do udzielenia ulgi podatkowej, ponieważ nie zaistniały przesłanki uzasadniające istnienie ważnego interesu podatnika czy też ważnego interesu publicznego.
Należy podkreślić, że zasadą jest płacenie podatków, natomiast umorzenie tych należności traktowane musi być jako instytucja nadzwyczajna, prowadząca do uprzywilejowania jednych podatników kosztem pozostałych, którzy wykonują nałożone na nich obowiązki. O istnieniu ważnego interesu podatnika nie decyduje jego subiektywne przekonanie, lecz kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny. Natomiast przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa jak bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, sprawiedliwość.
Zdaniem Sądu podane na uzasadnienie odmownej decyzji argumenty są racjonalne, logiczne i przekonujące. Nie mają one charakteru dowolnego, nie wykraczają poza przyznane organowi podatkowemu uznanie (swobodę wyboru rozstrzygnięcia). Poddają się weryfikacji, co jest istotne z tego powodu, że w przepisie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej nie zawarto kryteriów, jakimi organ powinien kierować się przy podejmowaniu decyzji określonej treści (udzielającej ulgi lub odmownej). Wynik dokonanej przez organ odwoławczy oceny, mimo że niezgodny z oczekiwaniami skarżącego, nie może oznaczać, że przeprowadzone postępowanie było sprzeczne z obowiązującymi przepisami prawa. Motywy rozstrzygnięcia zostały wyjaśnione w zaskarżonej decyzji, której uzasadnienie wskazuje przyczyny, dla których organ nie uwzględnił żądania strony.
Końcowo należy zwrócić uwagę, że sprawy dotyczące zastosowania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych rozpoznawane są w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej, a nie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego.
Mając na uwadze wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, działając na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.