Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańskuz 12 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 271/16

Uzasadnienie

W dniu 24 maja 2011 r. Sp. z o.o. "A" działając jako przedstawiciel bezpośredni w imieniu firmy "B" Sp. z o.o. z siedzibą P., zgłosiła celem dopuszczenia do obrotu sprowadzony z Malezji towar w postaci siatki z włókna szklanego P., o wielkości oczka 5mm x 5mm i masie powierzchniowej 145g/m2 w rolkach o wymiarach 1 m x 50 m, który zaklasyfikowano do kodu 7019 59 00 10. Eksporterem towaru była firma "C" z M. Zgłoszenie celne do wnioskowanej procedury zostało przyjęte i zarejestrowane pod numerem [...]. Wobec przedmiotowego towaru została zastosowana stawka celna preferencyjna w wysokości 3,5% na podstawie świadectwa pochodzenia Form A nr [...].

Pismem z dnia 28 czerwca 2012 r. Urząd Celny w L. poinformował Naczelnika Urzędu Celnego o wynikach kontroli przeprowadzonej w firmie "B" S.A. w zakresie dokumentacji dotyczącej przywozu towaru w postaci tkanin siatkowych o otwartych oczkach w okresie od dnia 18 lutego 2011 r. do dnia rozpoczęcia kontroli. Przeprowadzona kontrola ujawniła, iż do czasu wprowadzenia ceł antydumpingowych na siatkę z włókna szklanego pochodzenia chińskiego Spółka importowała towar z Chin, a po ich wprowadzeniu z Malezji. Z korespondencji prowadzonej przez importera z kontrahentami zagranicznymi wynikało, iż pomimo zmiany kraju importu Spółka szczegóły transportu towaru z Malezji ustalała z podmiotem chińskim.

Pismem z dnia 24 sierpnia 2012 r. Dyrektor Izby Celnej przekazał Naczelnikowi Urzędu Celnego informację o pozytywnym wyniku weryfikacji ww. świadectwa pochodzenia dotyczącego towaru objętego przedmiotowym zgłoszeniem celnym.

Decyzją z dnia 6 grudnia 2012 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego dla importowanego towaru: określił wartość celną towaru w kwocie [...] PLN, odstąpił od retrospektywnego zaksięgowania należności celnych w wysokości [...] PLN, określił podatek od towarów i usług z tytułu importu towarów objętych ww. zgłoszeniem celnym oraz orzekł o poborze odsetek wynikających z art. 37 ust. 1a ustawy o podatku od towarów i usług. Od przedmiotowej decyzji strona nie złożyła odwołania.

W dniu 26 lipca 2013 r. do Urzędu Celnego wpłynął Raport końcowy "D" ("D") nr [...] z przeprowadzonego dochodzenia dotyczącego eksportu chińskich tkanin siatkowych. Dochodzenie "D" przeprowadzone zostało w związku z podejrzeniem, iż towar deklarowany jako pochodzący z Malezji faktycznie pochodzi z Chińskiej Republiki Ludowej. W raporcie potwierdzono proceder omijania wprowadzonych wobec Chińskiej Republiki Ludowej środków antydumpingowych nałożonych na tkaniny siatkowe z włókna szklanego o otwartych oczkach. Stosownie do zapisów w raporcie "D" polegał on na wprowadzaniu towaru pochodzenia chińskiego do Wolnej Strefy Handlowej (FCZ) Port Klang w Malezji, a następnie po przeładowaniu do innego kontenera, wysłanie go do UE, jako pochodzącego z Malezji, w przeważającej większości ze statusem preferencyjnym.

Mając na uwadze materiał dowodowy zebrany przez "D" Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia 6 listopada 2013 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie należności celnych w związku z importem towarów objętych zgłoszeniem celnym [...].

Po zakończeniu postępowania decyzją nr [...] z dnia 29 stycznia 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego 1. dla towaru objętego ww. zgłoszeniem celnym określił: 1. kraj pochodzenia Chiny, 2. stawkę celną erga omnes w wysokości 7%, 3. niezaksięgowaną kwotę należności celnych podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości [...] PLN, 4. stawkę rozszerzonego ostatecznego cła antydumpingowego w wysokości 62,9%, 5. niezaksięgowaną kwotę ostatecznego cła antydumpingowego podlagającą retrospektywnemu zaksięgowaniu oraz 6. odstąpił od poboru odsetek wynikających z art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne.

Uwzględniając treść tej decyzji, a także obowiązujące w podatku od towarów i usług przepisy postanowieniem nr [...] (doręczonym stronie dnia 4 lutego 2014 r.) organ wznowił z urzędu postępowanie w sprawie podatku od towarów i usług w związku z importem towarów objętych ww. zgłoszeniem celnym.

Następnie po przeprowadzeniu postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w dniu 18 marca 2014 r. wydał decyzję nr [...], w której uchylił pkt 3 decyzji nr [...] z dnia 6 grudnia 2012 r., określił podatek od towarów i usług z tytułu importu towarów na podstawie zgłoszenia celnego [...] w kwocie [...] zł oraz odstąpił od poboru odsetek wynikających z art. 37 ust. 1a ustawy o podatku od towarów i usług.

Na powyższą decyzję strona pismem z dnia 26 marca 2014 r. złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy względnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji. Z uwagi na fakt, iż zaskarżona decyzja była konsekwencją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego nr [...], jako zarzuty strona wskazała zarzuty zawarte w odwołaniu od przedmiotowej decyzji. Ponadto, w związku z faktem, iż zaskarżona decyzja wydana została w trybie nadzwyczajnym tj. w ramach postępowania wznowieniowego strona wskazuje, iż całość dokumentów pochodzących od "D" i wpływających na zmianę oceny stanu faktycznego sprawy powstała prawie pół roku po wydaniu decyzji pierwotnych, tak więc nie mogły one stanowić podstawy do wszczęcia postępowania w trybie nadzwyczajnym.

Dyrektor Izby Celnej po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia 19 sierpnia 2014 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego, wskazując na jej zasadność i zgodność z prawem.

Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku.

W skardze wskazano na:

1. I. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.:
2. a) art. 240 § 1 pkt 5) w zw. z art. 141 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędne zastosowanie polegające na uznaniu, że nowe dowody w postaci raportów "D" powstałych po wydaniu decyzji ostatecznej, w przedmiocie której wznowiono postępowanie mogą stanowić podstawę do wznowienia postępowania podatkowego, w sytuacji gdy w świetle powyższego przepisu podstawę taką stanowić mogą wyłącznie okoliczności i dowody istniejące w chwili wydania decyzji pierwotnej, które nie były wówczas znane organowi wydającemu decyzję polegającą uchyleniu w trybie wznowienia;
3. b) art. 121, art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez bezkrytyczną i jednostronną ocenę materiału dowodowego i dowolne oparcie poczynionych ustaleń na tej części materiału dowodowego, z której wynikały okoliczności dla podatnika niekorzystne, przy jednoczesnym pominięciu tej jego części, która jednoznacznie potwierdzała fakt, że sprowadzony przez podatnika towar miał pochodzenie malezyjskie;
4. c) art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej polegającego na wydaniu decyzji o dokumenty, które nie stanowią dowodów w rozumieniu ww. przepisu lecz są jedynie opisem widzianych przez kontrolujących (funkcjonariuszy "D") dokumentów źródłowych, przy czym dokumenty te nie zostały włączone do przedmiotowego postępowania podatkowego;
5. d) art. 121, art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nie podjęcie przez organy obu instancji działań zmierzających do ustalenia rzeczywistych procedur celnych zastosowanych w odniesieniu do kontenerów dostarczonych do skarżącego, a tym samym rzeczywistego ich pochodzenia, w sytuacji gdy w materiale dowodowym znajdowały się dokumenty potwierdzające przeprowadzenie dwóch różnych procedur celnych w odniesieniu do tych samych towarów, tj. eksportu (formularz K2) oraz reeksportu (formularz ZB2);
6. e) art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 201 § 1 pkt. 6 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez całkowite pominięcie w toku postępowania oraz treści zaskarżonej decyzji wyjaśnienia procedur stosowanych w Port Klang, w szczególności zaś powiązań między rejestrami ZB1 i ZB2, metodologii według której przyporządkowano towar pochodzenia chińskiego wpisany do rejestru ZB1 do kontenerów obejmujących towary zakupione przez skarżącego, możliwości wyprowadzenia towaru poza Free Zone (FCZ) Port Klang wyłącznie w oparciu o procedurę ZB2;
7. f) art. 121, art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie zbadania przez organy podatkowe czy w stosunku do spornych towarów była wystawiana deklaracja ZB4 lub inny adekwatny dokument w każdym przypadku przepakowywania kontenerów w FCZ, pozwalająca na powiązanie numerów kontenerów, w których sporny towar wpłynął do Port Klang z numerami kontenerów, w których został odprawiony do Polski, co miało fundamentalne znaczenie dla zweryfikowania rzetelności zestawień, w oparciu o które wydane zostały zaskarżone decyzje;
8. g) art. 194 § 1 i § 3 w zw. z art. 180 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej polegające na:
9. 1. bezzasadnym oddaleniu przez organ drugiej instancji wniosków dowodowych podatnika zmierzających do wykazania, że okoliczności wskazane w raporcie "D" nie są prawdziwe, a sam raport został napisany nieobiektywnie pod z góry określoną tezę i tym samym na skutecznym uniemożliwieniu podatnikowi zakwestionowania danych zawartych w ww. raporcie.
10. 2. przyjęciu, że dokumenty urzędowe jakimi są certyfikaty pochodzenia wydane przez "E", nie stanowią dowodu na malezyjskie pochodzenie wskazanego w nich towaru, bez wskazania jakiegokolwiek dowodu, który zgodnie z treścią art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej tym faktom by zaprzeczał.
11. II. Naruszenie prawa materialnego tj.:
12. a) art. 220 ust. 1 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny w zw. z art. 1 i art. 2 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) Nr 791/2011 z dnia 3 sierpnia 2011 r. w sprawie nałożenia ostatecznego cła antydumpingowego i ostatecznego pobrania tymczasowego cła nałożonego na przywóz niektórych rodzajów tkanin siatkowych o otwartych oczkach z włókien szklanych pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sytuacji, w której zgłoszone przez podatnika do odprawy celnej towary zostały zgłoszone, zgodnie z certyfikatami pochodzenia wydanymi przez "E", jako pochodzące z Malezji, a tym samym nie można wobec nich stosować przepisów nakładających cła antydumpingowe na towary chińskie;
13. b) art. 220 WKC polegające na jego niezastosowaniu w sytuacji, w której zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym w szczególności certyfikaty "E" i towarzysząca im korespondencja mailowa tajskiego ministerstwa, wyraźnie wskazują na potwierdzanie przez te urzędy malezyjskiego pochodzenia importowanego towaru i wobec czego kwota należności prawnie należnych zgodnie z przepisami prawa została zaksięgowana w następstwie błędu samych organów celnych, który to błąd nie mógł zostać w racjonalny sposób wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia należności działającą w dobrej wierze i przestrzegającą przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje

Skarga podlega uwzględnieniu, jednakże z innych powodów, niż te, które podniesiono w jej treści (art. 134 p.p.s.a.).

W zaskarżonej decyzji organ stwierdził, że treść rozstrzygnięcia Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 29 stycznia 2014 r. (utrzymanego w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej nr [...] z dnia 11 lipca 2014 r.), ma wpływ na wymiar podatku od towarów i usług.

Zgodnie bowiem z art. 19 ust. 7 ww. ustawy, obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9.

W myśl art. 29 ust. 13 ustawy o VAT podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

Dodatkowo art. 29 ust. 15 ustawy rozszerza podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług w imporcie o dodatkowe elementy, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone to jest: prowizje, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju.

Na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 stawka podatku od towarów i usług dla przedmiotowego towaru wynosi 23%.

Z informacji znanych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku z urzędu Sąd ten wyrokiem z dnia 27 listopada 2014 r. w sprawie III SA/Gd 771/14 stwierdził nieważność decyzji Dyrektora Izby Celnej z 11 lipca 2014 r. nr [...] oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z 29 stycznia 2014 r. nr [...]. W uzasadnieniu wyroku w sprawie III SA/Gd 771/14 zostało stwierdzone, że obie te decyzje są dotknięte wadą nieważności określoną w art. 247 § 1 pkt 4 O.p.. Wynika to z ustalenia, że w aktach sprawy znajduje się decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 6 grudnia 2012 r. (nr [...]) orzekająca w przedmiocie zgłoszenia celnego nr [...] z dnia 24 maja 2011 r. w sprawie: wartości celnej towaru objętego zgłoszeniem, retrospektywnego zaksięgowania należności celnych, podatku od towarów i usług wraz z odsetkami. Decyzja ta - jak wynika z akt sprawy - nie została zaskarżona, a zatem stała się decyzją ostateczną.

W konsekwencji sprawa rozstrzygnięta przez organ celny decyzją z dnia 6 grudnia 2012 r. legitymuje się przymiotem "powagi rzeczy osądzonej" (res iudicata), a zatem możliwość jej ponownego rozpoznania i rozstrzygania mogłaby nastąpić tylko i wyłącznie wskutek uprzedniego wzruszenia w nadzwyczajnym trybie postępowania tej decyzji.

W sprawie będącej przedmiotem kontroli w sprawie III SA/Gd 771/14 w postępowaniu sądowym organy celne orzekały w stosunku do tego samego zgłoszenia celnego (nr [...] z dnia 24 maja 2011 r.) rozstrzygając w przedmiocie: kraju pochodzenia towaru objętego tym zgłoszeniem, stawki celnej erga omnes oraz stawki rozszerzonego ostatecznego cła antydumpingowego, retrospektywnego zaksięgowania należności celnych oraz poboru odsetek wynikających z art. 65 ust. 5 ustawy - Prawo celne.

W ocenie Sądu w sprawie III SA/Gd 771/14) - wobec funkcjonowania w obrocie prawnym ostatecznej decyzji z dnia 6 grudnia 2012 r. rozstrzygającej już w przedmiocie retrospektywnego zaksięgowania należności celnych na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] z dnia 24 maja 2011 r. - brak było podstawy - bez uprzedniego wzruszenia tej decyzji - do wydania kolejnej decyzji rozstrzygającej ponownie w tym samym przedmiocie, t.j. w sprawie retrospektywnego zaksięgowania należności celnych w odniesieniu do tego samego zgłoszenia celnego. Z tego też powodu przyjęto, że kontrolowane decyzje były wadliwe, gdyż rozstrzygały tę samą sprawę, która została uprzednio już rozstrzygnięta decyzją ostateczną z dnia 6 grudnia 2012 r. Wskazano, że przedmiotem zaskarżonych decyzji były także inne rozstrzygnięcia, jednakże mając na uwadze to, że w kontrolowanych sprawach orzeczenie w sprawie retrospektywnego zaksięgowania wiązało się ściśle z pozostałymi rozstrzygnięciami: rozstrzygnięciem stwierdzającym kraj pochodzenia towarów objętych tym samym zgłoszeniem celnym (pkt 1 sentencji decyzji organu pierwszej instancji) i rozstrzygnięciem określającym wysokość należnej stawki celnej dla tych towarów (pkt 2 i 4 sentencji tejże decyzji), a w konsekwencji z rozstrzygnięciem w przedmiocie poboru odsetek wynikających z art. 65 ust. 5 ustawy - Prawo celne (pkt 6 sentencji tej decyzji), to w ocenie Sądu orzekającego w sprawie III SA/Gd 771/14 należało uwzględnić skargę na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 i art. 135 p.p.s.a., w zw. z art. 247 § 1 pkt 4 i art. 128 O.p. poprzez stwierdzenie w całości nieważności zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji.

Skutek wyroku z dnia 27 listopada 2014 r. dotyczy w sposób oczywisty także niniejszej sprawy. Jak to bowiem na wstępie wskazano, zaskarżone decyzje oparto na ustaleniach wynikających z postępowania w sprawie należności celnych, co do którego Sąd stwierdził nieważność.

Skoro zostały usunięte z obrotu decyzje orzekające w przedmiocie zgłoszenia celnego nr [...] z 24 maja 2011 r. w sposób odmienny, niż w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z 6 grudnia 2012 r., to stało się konieczne także uchylenie decyzji zaskarżonych w niniejszej sprawie.

Mając to na uwadze Sąd uznał, że zachodzą podstawy do wydania rozstrzygnięcia w oparciu o przepis art. 145 § 1 pkt 1c p.p.s.a. oraz art. 200 i 205 p.p.s.a..