Uzasadnienie
Przedmiotem skargi A S.A. w K. (dalej "spółka" lub "skarżąca") jest Uchwała Rady Miejskiej w Bytomiu dotycząca zwolnień od podatku od nieruchomości w ramach pomocy regionalnej.
Stan sprawy przedstawia się następująco:
1.Pismem z dnia [...] r. spółka skierowała do Rady Miejskiej w Bytomiu (dalej "Rada Miejska") wezwanie do usunięcia naruszenia prawa oraz interesu prawnego spółki (dotyczących korzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości położonych w B.) poprzez uchylenie uchwały Rady Miejskiej w Bytomiu nr LXII/876/10 z dnia 28 kwietnia 2010 r. sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości w ramach pomocy regionalnej na wspieranie nowych inwestycji i tworzenie nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją na terenie miasta B. (Dz. Urz. Woj. Śląsk, z 2010 roku. Nr 96, poz. 1536, dalej: "Uchwała") w części obejmującej § 7 i § 9 ust. 1 pkt 3, ze skutkiem od momentu podjęcia Uchwały.
Spółka zarzuciła naruszenie:
- 1) art. 20d ust. 1 pkt 1 ustawy 2 dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm., dalej: "u.p.o.l.") w związku z art. 7 ust. 3 u.p.o.l., art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. nr 78 poz. 483 ze zm., dalej: "Konstytucja") i w związku z § 10 ust. 1 pkt 1-4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 5 sierpnia 2008 r. w sprawie warunków udzielania zwolnień od podatku od nieruchomości oraz podatku od środków transportowych, stanowiących regionalną pomoc inwestycyjną (Dz. U. Nr 146, poz. 927 ze zm., dalej: "Rozporządzenie") - poprzez wprowadzenie w § 7 i § 9 ust. 1 pkt 3 Uchwały dodatkowych warunków przyznania i korzystania z pomocy, które to warunki nie wynikają z przepisów uprawniających do wydania Uchwały i pozostają sprzeczne z tymi przepisami;
- 2) art. 5 ust 4 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 roku, nr 90, poz. 864/30 ze zm., dalej: TUE) na skutek naruszenia zasady proporcjonalności poprzez niezachowanie równości między dolegliwością ingerencji podjętej w imię interesu publicznego a wartością założonego Uchwałą celu, jakim jest kontrola nad prawidłowością korzystania z pomocy publicznej przez przedsiębiorców poprzez wprowadzenie do Uchwały przepisów, zgodnie z którymi przyznane już podatnikowi prawo do korzystania ze zwolnienia z podatku mogłoby być na zasadzie dowolności odbierane podatnikowi, a tylko i wyłącznie ze względu na to, że organ podatkowy nie otrzymałby w określonej formie informacji od podatnika, które potwierdzałyby, że podatnik ten nadal spełnia warunki korzystania ze zwolnienia w przyszłości. Co istotne wprowadzone wymogi w tym zakresie są takiego rodzaju, że odebranie prawa podatnikowi następować miałoby również w odniesieniu do przeszłości (mimo, że wymóg dotyczy przekazywania informacji potrzebnych wyłącznie do weryfikacji przysługiwania prawa w latach przyszłych), gdzie ponadto prawo do zwolnienia odbierane miałoby być w sytuacjach, kiedy wszystkie warunki korzystania ze zwolnienia z podatku przewidziane w przepisach Rozporządzenia oraz w pozostałych regulacjach Uchwały są przez podatnika spełniane, a organ podatkowy posiada wiedzę o tym fakcie.
W uzasadnieniu spółka wskazała, że Uchwała służyła wprowadzeniu w B. możliwości korzystania z pomocy publicznej w formie zwolnienia od podatku od nieruchomości na warunkach i zasadach określonych w Rozporządzeniu, które stanowiło ogólnopolski program udzielania pomocy w formie zwolnień m.in. od podatku od nieruchomości, wprowadzanych uchwałami rad gmin na podstawie art. 7 ust. 3 u.p.o.l. Działając w zaufaniu do tych przepisów, spółka zrealizowała inwestycję na terenie B., która polegała na rewitalizacji części nieruchomości dawnej B. Zakład spółki utworzony w wyniku tego przedsięwzięcia nieprzerwanie od uruchomienia prowadzi produkcję i zapewnia ponad [...] miejsc pracy dla lokalnej społeczności, umożliwiając jej aktywizację zawodową. Na wskazaną inwestycję spółka poniosła koszty w wysokości [...] zł, kwalifikujące się do objęcia pomocą zgodnie z warunkami przewidzianymi w Rozporządzeniu i Uchwale, jak również utworzyła nowe miejsca pracy (zarówno zatrudniając pracowników samodzielnie, jak i zapewniając obsługę fabryki w ramach outsourcingu).
W związku z tym na podstawie § 2 pkt 3 Uchwały spółka od 2016 r. nabyła prawo do zwolnienia z podatku od nieruchomości przez okres 4 lat w stosunku do związanych z inwestycją nieruchomości mieszczących się w B..
W trakcie okresu korzystania ze zwolnienia z podatku, w dniu [...] r. doręczone zostało spółce wezwanie do złożenia skorygowanych za 2016 r. i 2017 r. deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości, w którym organ podatkowy wskazał, że spółka przyjąć miałaby do wyliczenia należnego podatku również powierzchnie budynków oraz wartości budowli, które zgodnie z nabytym przez spółkę prawem podlegają zwolnieniu od podatku od nieruchomości. Z informacji zawartych w tym wezwaniu wywieść można było jedynie, że zostało ono skierowane do spółki z uwagi na fakt, że w ocenie organu podatkowego w 2018 r. spółka miała nie wywiązać się z obowiązków określonych w § 7 Uchwały, co skutkować miałoby nie tylko utratą prawa do korzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości w przyszłości, lecz również w stosunku do okresu przeszłego tj. za rok 2016 i 2017, kiedy to spółka już korzystała z rozważanego zwolnienia.
Co istotne w sprawie nie jest w ogóle kwestią sporną to, czy spółka spełniła warunki niezbędne do nabycia prawa do takiego zwolnienia — zarówno Prezydent Miasta B., jak też Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach potwierdzają w dotychczas wydanych decyzjach w sprawie, że spółka nabyła prawo do korzystania z rozważanego zwolnienia z podatku. Równocześnie też brak jest wątpliwości, co do spełniania przez spółkę warunków korzystania ze zwolnienia przewidzianych w przepisach Rozporządzenia, a dotyczących wykorzystania pomocy zgodnie z przeznaczeniem (konieczność utrzymania inwestycji i nowo utworzonych miejsc pracy przez wymagany okres czasu, zgodnie z § 10 ust. 1 pkt 3 i 4 Rozporządzenia) i braku przekroczenia maksymalnej intensywności lub wysokości pomocy (§ 8 i § 9 Rozporządzenia). To właśnie wyłącznie w razie przekroczenia maksymalnej intensywności pomocy lub jej wysokości, w ogóle możliwe byłoby zgodnie z Rozporządzeniem wcześniejsze utracenie nabytego prawa do korzystania ze zwolnienia, stanowiącego rozważaną pomoc tj. z mocy § 11 ust. 2 Rozporządzenia pomoc przysługiwałaby jedynie do końca miesiąca poprzedzającego taki, w którym nastąpiłoby przekroczenie intensywności lub wysokości pomocy.
Zdaniem spółki, § 9 ust. 1 pkt 3 w związku z § 7 Uchwały stanowią istotne naruszenie przepisów wprowadzających do polskiego porządku prawnego zasady praworządności i proporcjonalności, a w związku z tym powoduje też naruszenie interesu prawnego spółki i nabytego prawa do korzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości.
2. Skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika w osobie radcy prawnego, złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skargę na Uchwałę w części obejmującej jej § 7 i § 9 pkt 3, zarzucając naruszenie § 10 ust. 1 pkt 1-4 Rozporządzenia w związku z art. 20d ust. 2 pkt 1 u.p.o.l. na skutek określenia warunków udzielenia pomocy publicznej innych, niż przewidziane § 10 ust. 1 pkt 1-4 Rozporządzenia.
Wniosła o orzeczenie o niezgodności z prawem § 7 oraz § 9 pkt 3 Uchwały oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Uzasadniając skargę, skarżąca argumentowała:
Mocą § 7 Uchwały Rada Miejska w Bytomiu postanowiła, że przedsiębiorca korzystający ze zwolnienia od podatku od nieruchomości jest zobowiązany:
- 1) do dnia 15 stycznia i 15 lipca danego roku przedstawiać informacje o wysokości zatrudnienia w przedsiębiorstwie, według stanu na dzień 31 grudnia roku poprzedniego i 30 czerwca danego roku, z zastrzeżeniem, że ostatnią informację należy złożyć w terminie 14 dni od dnia, w którym minęło 5 lat od dnia otrzymania pomocy, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorstw 3 lat od dnia jej otrzymania - na formularzu stanowiącym załącznik nr 5 do uchwały;
- 2) do dnia 15 stycznia każdego roku podatkowego w okresie korzystania z pomocy publicznej przedkładać informacje - na formularzu będącym załącznikiem do rozporządzenia Rady Ministrów, o którym mowa w § 6 pkt 5.
W przepisach Rozporządzenia nie wskazano obowiązku przedstawiania ww. informacji we wskazanych powyżej terminach, a pośród przyczyn utraty prawa do zwolnienia nie wymieniono niewywiązania się z takiego obowiązku.
Spostrzeżenie to jest istotne, albowiem Rada Miasta nie może formułować innych warunków udzielania zwolnienia niż przewidziano w rozporządzeniu.
Zdaniem skarżącej, skoro przepisy Rozporządzenia nie nakładały na przedsiębiorców korzystających ze zwolnienia od podatku od nieruchomości obowiązków określonych w § 7 Uchwały, to Rada Miejska w Bytomiu nie mogła takiego warunku korzystania z pomocy ustanowić w Uchwale i co więcej, zobowiązać podatnika, który takiego obowiązku nie zachował, do zwrotu otrzymanej pomocy. Podkreśliła, że uzupełnienie treści przepisu prawa o niewystępujący w niej element hipotezy nie jest wykładnią, lecz stanowieniem prawa i nie daje się pogodzić z zasadą trójpodziału władz (por. wyrok NSA z dnia 11 marca 2005 roku, sygn. akt FSK 972/04, opubl. LEX nr 154788), a tak postąpiła Rada Miejska w Bytomiu, wprowadzając do § 7 Uchwały nieznane Rozporządzeniu warunki skorzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości. Postanowienia § 7 Uchwały określające inne warunki udzielenia pomocy (zwolnienia) aniżeli określone w § 10 ust. 1 pkt 4 Rozporządzenia naruszają w sposób istotny te przepisy i stanowią podstawę do wyeliminowania wadliwych postanowień Uchwały.
Gdyby zamiarem prawodawcy było danie możliwości innego uregulowania powyższych kwestii, to odpowiednie regulacje zamieszczone byłyby w Rozporządzeniu tak jak np. uregulowania zamieszczone w § 11 ust. 3 Rozporządzenia odnoszące się do możliwości skrócenia korzystania z pomocy. Postanowienia aktów prawa miejscowego nie mogą wykraczać poza granice kompetencji przysługujących organowi stanowiącemu, wynikających z określonych przepisów lub być z nimi sprzeczne.
Uchylenie zaskarżonych przepisów Uchwały jest konieczne z uwagi na interes prawny skarżącej, która, działając w zaufaniu do aktów prawa miejscowego, skorzystała ze zwolnienia z podatku od nieruchomości. Oddalenie skargi i co za tym idzie, pozostawienie w obrocie prawnym § 7 oraz § 9 pkt 3 Uchwały skutkować będzie zobowiązaniem skarżącej do zapłaty podatku od nieruchomości za ostatnich pięć lat z odsetkami w sytuacji, gdy, podejmując decyzję o inwestycji, pozostawała w przekonaniu, że przepisy Uchwały nie przewidują dodatkowych warunków zwolnienia ponad te, które przewidział § 10 ust. 1 pkt 1-4 rozporządzenia. Ponieważ Prezydent Miasta B. wszczął wobec skarżącej postępowanie w celu określenia jej zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości, interes prawny skarżącej jest aktualny i osobisty, własny, indywidualny, znajdujący podstawę w konkretnym przepisie prawa materialnego oraz potwierdzenie w okolicznościach stanu faktycznego sprawy.
- 3. W odpowiedzi na skargę Rada Miejska (dalej również "organ") wniosła o jej oddalenie.
Zdaniem organu, kwestionowany § 7 Uchwały w ogóle nie określa jakichkolwiek warunków udzielenia zwolnienia, a jedynie nakłada określone zobowiązania informacyjne na przedsiębiorcę korzystającego ze zwolnienia. Skarżący całkowicie pomija sens normatywny nałożonych na podatnika mocą § 7 Uchwały zobowiązań. Otóż przedmiotowa regulacja kreuje w istocie mechanizm mający na celu weryfikację spełnienia przez przedsiębiorcę warunków określonych w § 10 ust. 1 pkt 3 i 4 Rozporządzenia.
W ocenie organu, zobowiązanie określone w § 7 pkt 2 Uchwały należy odczytywać w kontekście normy § 12 ust. 3 Rozporządzenia, wedle którego to przepisu, pomoc udzielana zgodnie z rozporządzeniem podlega sumowaniu z każdą inną pomocą przeznaczoną na realizację tej samej inwestycji lub utworzenie miejsc pracy związanych z tą samą inwestycją, w tym udzielaną ze środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej, oraz pomocą de minimis w rozumieniu rozporządzenia Komisji (WE) nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis w odniesieniu do tych samych kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą lub tego samego projektu inwestycyjnego i nie może przekroczyć maksymalnej intensywności pomocy określonej w § 8 albo wartości pomocy ustalonej zgodnie z § 9 Rozporządzenia.
Mając na względzie powyższą regulację, konieczne jest podkreślenie, że zobowiązanie podatnika do przedkładania informacji o innej pomocy publicznej oraz wsparciu ze środków publicznych otrzymanych na realizację inwestycji należy uznać za w pełni konieczne.
Organ podkreślił, że Skarżąca nie wykazała w sposób należyty materialno- prawnego interesu w zaskarżeniu Uchwały, która wygasła z dniem 31 grudnia 2013 r. Powyższe winno skutkować odrzuceniem skargi na podstawie art. 58 § 1 pkt 5a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje
Skarga jest częściowo zasadna.
Skarga dotyczy postanowień § 7 i § 9 ust. 1 pkt 3 (w skardze omyłkowo wskazano § 9 pkt 3) uchwały Rady Miejskiej w Bytomiu nr LXII/876/10 z dnia 28 kwietnia 2010 r. sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości w ramach pomocy regionalnej na wspieranie nowych inwestycji i tworzenie nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją na terenie miasta B. (Dz. Urz. Woj. Śląsk, z 2010 roku. Nr 96, poz. 1536, dalej również "Uchwała").
W przekonaniu skarżącej, wskazane postanowienia Uchwały naruszają jej interes prawny i są niezgodne jest z § 10 ust. 1 pkt 1-4 rozporządzenia.
Organ z kolei stoi na stanowisku, że zaskarżone postanowienia Uchwały nie naruszają przepisów Rozporządzenia, a wręcz służą realizacji jego postanowień.
W jego ocenie, skarżąca nie wykazała materialno-prawnego interesu w zaskarżeniu Uchwały, która wygasła z dniem 31 grudnia 2013 r.
Przystępując w tej sytuacji do przedstawienia motywów niniejszego orzeczenia, w pierwszej kolejności należy się odnieść do zagadnienia dopuszczalności wniesienia rozpoznawanej skargi. Mając bowiem na uwadze to, że przedmiotem zaskarżenia jest uchwała podjęta przez organ gminy w sprawie z zakresu administracji publicznej, dostrzec trzeba, że w myśl art. 101 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.; dalej: "u.s.g.") skargę taką może wnieść każdy, czyjego interes prawny lub uprawnienie zostały tą uchwałą naruszone. Stwierdzenie takiego naruszenia warunkuje z kolei możność merytorycznego rozpatrzenia skargi, gdyż stosownie do art. 58 § 1 pkt 5a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. - Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), następnie powoływanej jako: p.p.s.a., jego brak skutkuje koniecznością odrzucenia skargi.
Niewątpliwie zatem kwestia naruszenia posiadanego przez skarżącą interesu prawnego lub uprawnienia ma znaczenie kluczowe, a negatywny wynik weryfikacji w tym zakresie uniemożliwia nadanie skardze prawidłowego biegu niezależnie od tego, czy skarga ta jest zasadna, czy też nie.
Warto w tym miejscu odnotować spostrzeżenie formułowane w doktrynie [zob. S. Gajewski, A. Jakubowski (red.), "Ustawa o samorządzie gminnym" (w:) S. Gajewski, A. Jakubowski (red.), "Ustawy samorządowe. Komentarz", Warszawa 2018], zgodnie z którym przyjmowane przez naukę prawa i orzecznictwo sądowe pojęcie interesu prawnego nawiązuje zawsze do istnienia konkretnej normy prawnej, na której interes ten może być oparty i z której może być on wywiedziony, przy czym co do zasady ma to być norma materialnoprawna. Dostrzeżenia również wymaga, że w samym orzecznictwie sądowoadministracyjnym także ugruntowany jest pogląd, iż interes ten musi wynikać z normy prawa materialnego kształtującego sytuację prawną tego podmiotu (zob. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 czerwca 2017 r., sygn. akt II OSK 1388/17). Nie chodzi więc o jakikolwiek interes lub uprawnienie, lecz tylko o taki, który wiąże się z normą prawa materialnego (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 5 listopada 2007 r., sygn. akt II SA/Kr 742/07).
Zarazem związek ten musi być aktualny (a nie: przyszły) i musi dotyczyć takiej sytuacji prawnej, którą można określić jako własną, indywidualną i konkretną danej osoby (zob. m. in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 października 2013 r., sygn. akt I OSK 1209/13, z dnia 19 lipca 2011 r., sygn. akt I OSK 677/11 czy z dnia 4 marca 2009 r. sygn. akt I OSK 1157/08). Co równie istotne, to właśnie na tej osobie (jako skarżącym) ciąży powinność wykazania, że kwestionowana uchwała, naruszając prawo, jednocześnie rodzi negatywne skutki dla jej sfery prawnomaterialnej (wynikającej z konkretnie wskazanego przepisu prawa materialnego), pozbawia ją pewnych uprawnień albo uniemożliwia ich realizację (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 2 lipca 2019 r., sygn. akt II SA/Łd 1023/18). W rezultacie naruszenie interesu prawnego lub uprawnienia można stwierdzić wtedy, gdy zaskarżonym aktem zostaje odebrane lub ograniczone jakieś prawo skarżącego wynikające z przepisów prawa materialnego, względnie zostanie nałożony na niego nowy obowiązek lub też zmieniony obowiązek dotychczas na nim ciążący (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 czerwca 2019 r., sygn. akt II SA/Kr 216/19).
Stwierdzenie naruszenia posiadanego interesu prawnego lub uprawnienia stanowi więc konsekwencję wykazania, że kwestionowany akt ma wpływ na sytuację materialnoprawną skarżącego, a więc przyczynia się w sposób bezpośredni do modyfikacji jego praw i obowiązków poprzez ich powstanie, zmianę lub unicestwienie.
Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy, stwierdzić trzeba, że zaskarżona Uchwała wpływa na sytuację materialnoprawną skarżącej, gdyż na jej podstawie korzystała ona ze zwolnienia z podatku od nieruchomości, a zakwestionowane zapisy Uchwały tego uprawnienia mogą ją pozbawić. W skardze skarżąca wskazała, że Prezydent Miasta B. wszczął wobec niej postępowanie w celu określenia jej zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości, stąd interes prawny skarżącej jest aktualny i osobisty. Sądowi z urzędu wiadomo, że decyzją z dnia [...] r. organ pierwszej instancji, działając m.in. w oparciu o § 9 Uchwały określił skarżącej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2019 r., uzasadniając to tym, że skarżąca w styczniu 2018 r. nie wykonała obowiązków wynikających z § 7 Uchwały, co skutkować musiało uznaniem, że za cały okres zwolnienia od podatku od nieruchomości, tj. za lata 2016-2019 zwolnienie to jej nie przysługuje.
Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach, a skarga wniesiona przez skarżącą oddalona wyrokiem WSA w Gliwicach z dnia 10 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 316/20. W uzasadnieniu orzeczenia WSA wyjaśnił m.in., że Sąd, kontrolując legalność decyzji wydanej w przedmiocie podatku od nieruchomości, nie jest władny rozstrzygać kwestii zgodności z prawem Uchwały, gdyż przepisy prawa przewidują bowiem odrębny tryb zaskarżania uchwał organu gminy.
Skarżąca ma zatem interes prawny w zaskarżeniu Uchwały, a jej uprawnienia wynikające z niej zostały naruszone.
Dodać należy, iż skarżąca wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa, do czego była zobowiązana, gdyż znowelizowany art. 101 ust. 1 u.s.g., umożliwiający zaskarżenie uchwały lub zarządzenia do sądu administracyjnego bez obowiązku wzywania organu do usunięcia naruszenia prawa, ma zastosowanie wyłącznie do aktów organów administracji publicznej dokonanych po dniu wejścia w życie ustawy zmieniającej, tj. po dniu 1 czerwca 2017 r. Ponieważ zaskarżona Uchwała została wydana w dniu 28 kwietnia 2010 r., tj. przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 7 kwietnia 2017 r. o zmianie ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego oraz niektórych innych ustaw, należy zastosować art. 101 ust. 1 u.s.g. w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 czerwca 2017 r., co z kolei oznacza, że przed wniesieniem skargi do sądu administracyjnego strona powinna wezwać organ gminy do usunięcia naruszenia interesu prawnego lub uprawnienia; organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie skarżącej.
Dodać w tym miejscu należy, iż fakt nieobowiązywania Uchwały (obowiązywała do dnia 31 grudnia 2013 r., co wynika z § 11 Uchwały), nie stanowi przeszkody do zbadania legalności jej przepisów, ponieważ Uchwała kształtowała obowiązki niektórych podatników podatku od nieruchomości, w tym skarżącej po dniu 31 grudnia 2013 r. Zwolnienie od podatku od nieruchomości przysługiwało bowiem skarżącej od dnia powstania obowiązku podatkowego (§ 3 Uchwały) przez okres 4 lat (§ 2 pkt 3 Uchwały), czyli obejmowało ono lata podatkowe od 2016 r. do 2019 r. (zob. wyrok NSA z dnia 28 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 355/14).
Przechodząc do oceny zgodności z prawem zaskarżonych postanowień Uchwały, wskazać należy, że Rozporządzenie określa warunki ramowe udzielania regionalnej pomocy inwestycyjnej, do której mają zastosowanie przepisy rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu (ogólnego rozporządzenia w sprawie wyłączeń blokowych) (Dz. Urz. UE L 214 z 09.08.2008, str. 3, z późn. zm.), w formie zwolnień od:
- 1) podatku od nieruchomości lub
- 2) podatku od środków transportowych
- - wprowadzanych, w drodze uchwał rad gmin, na podstawie art. 7 ust. 3 lub art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, zwanej dalej "pomocą" (§ 1 ust. 1 Rozporządzenia).
Zgodnie z § 10 ust. 1 Rozporządzenia (wydanego na podstawie art. 20d u.p.o.l.) warunkiem udzielenia pomocy jest:
- 1) dokonanie, przed rozpoczęciem realizacji inwestycji, zgłoszenia właściwemu organowi podatkowemu zamiaru korzystania z pomocy, w trybie i formie określonych uchwałą rady gminy, o której mowa w § 1 ust. 1, zwanego dalej "zgłoszeniem";
- 2) zobowiązanie się przedsiębiorcy do pokrycia co najmniej 25 % kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą ze środków własnych lub z zewnętrznych źródeł finansowania, przy czym przez środki własne lub pochodzące z zewnętrznych źródeł finansowania należy rozumieć środki, które nie zostały uzyskane przez przedsiębiorcę w związku ze wsparciem ze środków publicznych - w przypadku pomocy, o której mowa w § 5 pkt 1;
- 3) utrzymanie inwestycji w danym regionie przez okres co najmniej 5 lat, a w przypadku MŚP co najmniej 3 lat, od dnia zakończenia jej realizacji;
- 4) utworzenie nowych miejsc pracy w okresie 3 lat od dnia zakończenia inwestycji i utrzymanie zatrudnienia na poziomie nie niższym niż średnia z 12 miesięcy poprzedzających utworzenie miejsc pracy oraz utrzymanie nowo utworzonych miejsc pracy, w związku z którymi została udzielona pomoc, przez okres co najmniej 5 lat, a w przypadku MŚP co najmniej 3 lat, od dnia ich utworzenia - w przypadku pomocy, o której mowa w § 5 pkt 2.
Natomiast stosownie do § 7 Uchwały, przedsiębiorca korzystający ze zwolnienia od podatku od nieruchomości jest zobowiązany: 1) do dnia 15 stycznia i 15 lipca danego roku przedstawiać informacje o wysokości zatrudnienia w przedsiębiorstwie, według stanu na dzień 31 grudnia roku poprzedniego i 30 czerwca danego roku, z zastrzeżeniem, że ostatnią informację należy złożyć w terminie 14 dni od dnia, w którym minęło 5 lat od dnia otrzymania pomocy, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorstw 3 lat od dnia jej otrzymania - na formularzu stanowiącym załącznik nr 5 do uchwały;
2) do dnia 15 stycznia każdego roku podatkowego w okresie korzystania z pomocy publicznej przedkładać informacje - na formularzu będącym załącznikiem do rozporządzenia Rady Ministrów, o którym mowa w § 6 pkt 5.
W myśl § 6 Uchwały w terminie 30 dni od dnia zakończenia realizacji nowej inwestycji i utworzenia nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją przedsiębiorca zobowiązany jest do dostarczenia oświadczeń i informacji dotyczących m.in. jej zakończenia i wartości, utworzenia nowych miejsc pracy, stanu zatrudnienia, informacji o innej pomocy publicznej oraz wsparciu ze środków publicznych otrzymanych na realizację inwestycji.
Z kolei w § 9 ust. 1 pkt 3 Uchwały wskazano, że przedsiębiorca traci prawo do zwolnienia z podatku od nieruchomości za cały okres zwolnienia, gdy nie przedstawi w terminie organowi podatkowemu dokumentów, o których mowa w § 6 i § 7.
Zgodnie zaś z § 9 ust. 4 Uchwały, w przypadku utraty prawa do zwolnienia przedsiębiorca zobowiązany jest do zapłaty podatku od nieruchomości wraz z odsetkami za cały okres, w którym korzystał ze zwolnienia, zgodnie z procedurą określoną w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.).
Rada Miejska, na podstawie art. 7 ust. 3 u.p.o.l. uprawniona była do określenia w Uchwale nie tylko samego brzmienia zwolnienia od podatku od nieruchomości o charakterze przedmiotowym, ale także dodatkowych elementów, które są niezbędne do jego poprawnego stosowania, za zastrzeżeniem, że postanowienia Uchwały nie mogą pozostawać w sprzeczności z przepisami Rozporządzenia.
W Rozporządzeniu jasno określono warunki udzielenia pomocy (w § 10 ust. 1 pkt 1, 2, 3 i 4).
Analizując treść Uchwały, należy stwierdzić, iż postanowienia § 6 nakładają na przedsiębiorców obowiązki niezbędne do należytego stosowania zwolnienia od podatku od nieruchomości, przy czym oświadczenia i informacje określone w pkt od 1 do 10 tego paragrafu przedsiębiorca zobowiązany jest dostarczyć w terminie 30 dni od dnia zakończenia realizacji nowej inwestycji i utworzenia nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją.
Z kolei postanowienia § 7 Uchwały zobowiązują przedsiębiorców korzystających już ze zwolnienia od podatku od nieruchomości do przedstawiania w precyzyjnie określonych terminach informacji o wysokości zatrudnienia oraz informacji, których mowa w § 6 pkt 5 Uchwały (o innej pomocy publicznej oraz wsparciu ze środków publicznych otrzymanych na realizację inwestycji).
Zakresy ww. zapisów Uchwały nie pokrywają się, gdyż obowiązki informacyjne przedsiębiorców dotyczą różnych okresów.
Zdaniem Sądu, postanowienia § 7 Uchwały również służą poprawnemu stosowaniu zwolnienia podatkowego i umożliwiają organowi kontrolę w zakresie spełniania przez przedsiębiorców warunków zwolnienia podatkowego określonych w § 10 ust. 1 pkt 1-4 Rozporządzenia oraz braku przekroczenia maksymalnej intensywności lub wysokości pomocy (§ 8 i § 9 Rozporządzenia).
Zakwestionowane przez skarżącą zapisy § 7 Uchwały nie są sprzeczne z § 10 ust. 1 pkt 1-4 Rozporządzenia, co skutkować musiało oddaleniem skargi w tym zakresie. To, że w przepisach Rozporządzenia nie przewidziano obowiązku przedstawiania informacji określonych w § 7 Uchwały nie znaczy, że organ nie może nakładać na podmioty korzystające ze zwolnień podatkowych dodatkowych obowiązków mających na celu sprawdzenie wykonania warunków udzielenia pomocy. Wbrew twierdzeniom skarżącej organ w § 7 Uchwały nie sformułował cyt. "innych warunków udzielania zwolnienia niż przewidziano w rozporządzeniu", a jedynie warunki umożliwiające weryfikację spełnienia przez przedsiębiorców przesłanek udzielenia pomocy określonych w § 10 ust. 1 pkt 1-4 oraz w § 8 i § 9 Rozporządzenia. Gdyby, jak tego żąda skarżąca, wyeliminować § 7 Uchwały, w obrocie prawnym pozostałaby Uchwała, która wprowadza zwolnienie z podatku od nieruchomości, lecz bez istotnych z punktu widzenia Rady Miejskiej, przesłanek jego zastosowania.
Natomiast należy zgodzić się ze skarżącą, że postanowienie § 9 ust. 1 pkt 3 Uchwały narusza § 10 ust. 1 pkt 1-4 Rozporządzenia w stopniu uzasadniającym stwierdzenie jego nieważności.
Rada Miejska w § 9 ust. 1 pkt 3 Uchwały wprowadziła dodatkowe, wyjątkowo rygorystyczne warunki udzielenia pomocy, do czego nie była upoważniona. Materia ta bowiem została uregulowana w Rozporządzeniu w sposób zupełny i kompleksowy. Pozostawienie zaskarżonego § 9 ust. 1 pkt 3 Uchwały w obrocie prawnym spowodowałoby, że prócz warunków zwolnienia określonych w § 10 ust. 1 pkt 1-4 Rozporządzenia są również inne, dodatkowe wprowadzone Uchwałą, a polegające na terminowym przedstawianiu organowi dokumentów, o których mowa w § 6 i 7 Uchwały. Nie może być tak, że sama okoliczność nieprzedstawienia przez przedsiębiorcę dokumentów wskazanych w § 6 i 7 powoduje utratę prawa do zwolnienia z podatku od nieruchomości za cały okres zwolnienia, w sytuacji kiedy warunki od strony materialnej zostały przez niego spełnione. Gdyby zamiarem prawodawcy było danie gminie możliwości wprowadzenia takich dodatkowych warunków zwolnienia, to odpowiednie regulacje zamieszczone byłyby w Rozporządzeniu, tak jak np. uregulowania zamieszczone w § 11 ust. 3 Rozporządzenia odnoszące się do możliwości skrócenia korzystania z pomocy.
Zaznaczyć przy tym trzeba, że stosownie do treści art. 94 ust. 1 u.s.g., w przypadku aktów prawa miejscowego, stwierdza się nieważność uchwały także po upływie jednego roku od dnia jej podjęcia. Powyższa regulacja znajdowała zastosowanie w okolicznościach niniejszej sprawy.
W świetle powyższych okoliczności stwierdzić należało, że skarga zasługuje na uwzględnienie jedynie w części opisanej w punkcie 1 sentencji wyroku, co skutkować musiało stwierdzeniem nieważności uchwały w tej części na podstawie art. 147 § 1 p.p.s.a.
W pozostałym zakresie skargę tę trzeba było oddalić, co też uczyniono w punkcie 2 sentencji wyroku stosownie do art. 151 p.p.s.a.
Z kolei o zasądzeniu od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania orzeczono w punkcie 3 sentencji wyroku zgodnie z art. 200 i art. 209 p.p.s.a., mając na uwadze to, że żądanie w tym przedmiocie zostało sformułowane w skardze. Zasądzoną kwotę obliczono w oparciu o art. 205 p.p.s.a. Obejmuje ona:
- 1) wpis od skargi (300 zł) stosownie do § 2 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 221, poz. 2193 ze zm.);
- 2) opłatę skarbową za złożenie wierzytelnego odpisu pełnomocnictwa (17 zł);
- 3) wynagrodzenie pełnomocnika skarżącego (480 zł) wynikające z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t. j. Dz.U. z 2018 r. poz. 265.).
Wyrok został wydany na posiedzeniu niejawnym zgodnie z Zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału wydanym na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych instrumentach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. 2020. 374).