Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 240 § 1 i art. 243 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. zwana dalej Ordynacja podatkowa lub o.p.) odmówił wznowienia postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną tego organu z dnia [...] r. Nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...] o odmowie wznowienia postępowania podatkowego i uchylenia decyzji z dnia [...] r. Nr [...], utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. Nr [...], ustalającą B.R. zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w kwocie [...] zł
Odwołaniem z dnia 22 lipca 2010 r. B.R. wniosła o uchylenie decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...].
Po rozpatrzeniu przedmiotowego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] r. Nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. O.p. utrzymał w mocy decyzję tego organu z dnia [...] r. Nr [...].
W uzasadnieniu powyższej decyzji na wstępie przedstawiono przebieg dotychczasowego postępowania w sprawie wskazując, iż pismem z dnia 20 czerwca 2002 r. B.R. poinformowała Urząd Skarbowy w C. o otrzymaniu od babci E.R. darowizny pieniędzy w kwocie [...] dolarów USA. W związku z tym, organ podatkowy wszczął postępowanie w sprawie ustalenia podatku od spadków i darowizn z tytułu przedmiotowej umowy. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. decyzją z dnia [...] r. Nr [...] ustalił podatniczce podatek od spadków i darowizn w kwocie [...] zł.
Od powyższej decyzji organu podatkowego I instancji B.R. wniosła odwołanie. Po rozpatrzeniu tego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] r. Nr [...], utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu podatkowego I instancji.
Na decyzję organu podatkowego II instancji podatniczka wniosła skargę, która została oddalona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 września 2004 r. - sygn. akt I SA/Ka 1877/03.
Pismem z dnia 20 maja 2010 r. B.R. wniosła do Dyrektora Izby Skarbowej w K. o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją tego organu podatkowego z dnia [...] r. Nr [...]. Do tego wniosku zostały dołączone oświadczenia A.H. i J.H., które - zdaniem B.R. - dotyczą istotnych kwestii związanych z uregulowaniem przez nią podatku od darowizny dokonanej przez E.R. w 1992 r.
Po przedstawieniu dotychczasowego przebiegu postępowania organ podatkowy wskazał, że postępowanie w sprawie wznowienia postępowania polega na ponownym rozpatrzeniu sprawy zakończonej decyzją ostateczną w przypadku gdy postępowanie poprzedzające wydanie tej decyzji było przeprowadzone w sposób wadliwy.
Wznowienie postępowania na powyższej podstawie jest możliwe, jeśli łącznie zostaną spełnione trzy przesłanki:
- - ujawnione okoliczności faktyczne lub dowody są nowe i to zarówno gdy okoliczności te lub dowody zostały nowo odkryte, jak i w sytuacji, gdy zostały one po raz pierwszy zgłoszone przez stronę,
- - okoliczności te i dowody istniały w dniu wydania decyzji ostatecznej,
- - nie były one znane organowi podatkowemu.
Dla wznowienia postępowania na omawianej podstawie konieczne jest wykazanie, że nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody są dla sprawy istotne na tyle, że gdyby były znane organowi orzekającemu, to mogłyby mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy.
Następnie organ podatkowy podniósł, że zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Jednakże stosownie do art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przepis ten określa zasadę swobodnej oceny dowodów, z której wynika, że organ podatkowy przy ocenie stanu faktycznego nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartości poszczególnych środków dowodowych.
W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w K. przedstawione przez B.R. oświadczenia A.H. i J.H. nie stanowią "nowego, istotnego i wiarygodnego dowodu w sprawie oraz pozostają bez wpływu na podjęte rozstrzygniecie w zakresie ustalenia podatku od spadków i darowizn" z tytułu darowizny dokonanej przez E.R. na rzecz B.R..
Organ podatkowy wskazał, że w materiale dowodowym zawartym w sprawie podatkowej, będącej przedmiotem wznowienia postępowania nie odnotowano wcześniejszego uregulowania podatku od spadków i darowizn z tytułu dokonania wyżej wymienionej darowizny. W postępowaniu wyjaśniającym prowadzonym w 2003 r., w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w C. sprawdzono rejestr imiennych umów darowizn z 1992 r. i lat późniejszych, lecz żadna umowa darowizny na osoby E.R. i B.R. nie figurowała, co oznacza, że nie została zgłoszona do opodatkowania.
Ponadto organ podatkowy zaakcentował, że w dziale księgowości Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. nie stwierdzono istnienia dowodu wpłaty podatku od przedmiotowej umowy oraz, że dowodu takiej wpłaty nie przedstawiła również podatniczka. Natomiast przedstawiona przez B.R. umowa darowizny nie zawierała adnotacji urzędu skarbowego o zgłoszeniu tej umowy do Rejestru Wymiarów Doraźnych i pobraniu podatku.
Dyrektor Izby Skarbowej w K. podniósł również, że "kwestia dowodów z zeznań świadków" była już rozpatrywana przez ten organ oraz przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, który "w swoim wyroku z dnia 12 sierpnia 2005 r. poparł w całości stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w K. w tym zakresie".
Dodatkowo organ podatkowy powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 czerwca 2004 r. - sygn. akt III SA 1108/03, w którym stwierdzono, że "zgodnie z art. 240 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej przesłanką wznowienia postępowania jest m.in. wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nie znanych organowi, który wydał decyzję. Ocena istotności nowych okoliczności lub dowodów została przez ustawodawcę pozostawiona decyzji organów podatkowych rozstrzygających w danej sprawie wobec czego sąd nie może tym organom tego prawa odebrać."
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, B. R. działająca przez pełnomocnika – swojego ojca A.R., zarzuciła decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. [...] r.: "- oparcie uzasadnienia na wzajemnie wykluczających się przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa,
- - naruszenie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa,
- - niezasadne powoływanie się na przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa uniemożliwiające rozpatrzenie kwestii w sprawie".
Wskazując na powyższe zarzuty skarżąca wniosła o zmianę zaskarżonej decyzji i zobowiązanie organu podatkowego do wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną albo o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy organowi podatkowemu do ponownego rozpatrzenia.
W uzasadnieniu skargi najpierw zacytowano fragmenty uzasadnienia zaskarżonej decyzji, a następnie strona skarżąca przedstawił swoje stanowisko odnośnie cytowanych stwierdzeń organu podatkowego.
Skarżąca podniosła, że w żadnym z przepisów Ordynacji podatkowej "nie ma stwierdzenia, że postępowanie w sprawie wznowienia postępowania polega na ponownym rozpatrzeniu sprawy zakończonej decyzją ostateczną z uwagi na to, że postępowanie poprzedzające wydanie decyzji ostatecznej było przeprowadzone w sposób wadliwy." Ponadto wskazała, iż w Ordynacji podatkowej nie ma przepisu, który by określał lub definiował, na czym polega prowadzenie postępowania w sposób wadliwy. Wobec tego – zdaniem strony skarżącej - oparcie uzasadnienia na stwierdzeniu, że postępowanie poprzedzające wydanie decyzji ostatecznej było przeprowadzone w sposób wadliwy, bez umocowania tego w określonym przepisem powoduje, że takie twierdzenie nie ma podstaw prawnych.
Za nieuzasadnione uznała powołanie się w zaskarżonej decyzji na art. 181 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej.
Zdaniem skarżącej organ podatkowy nie zastosował art. 181 § 1 Ordynacji podatkowej w przedmiotowej sprawie, "gdyż dopiero dopuszczenie do postępowania podatkowego daje możliwość dopuszczenia dowodu mogącego przyczynić się do wyjaśnienia sprawy". Ponadto skarżąca stwierdziła, że nie można powoływać się na zasadę swobodnej oceny dowodów wobec "... nie przeprowadzenia tych dowodów."
Skarżąca podniosła, że sprawdzenie rejestrów imiennych umów darowizn z 1992 r., na jakie powołuje się organ podatkowy, nie jest jedynym dowodem, na podstawie którego można stwierdzić istnienie umowy darowizny oraz, że "w poprzednim postępowaniu w tej sprawie" przedmiotowy rejestr "nie został przedstawiony w formie kserokopio akt".
W ocenie skarżącej organ podatkowy naruszył również przepis z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż nie dołożył należytej staranności w zakresie sprawdzenia wszystkich faktów związanych ze sprawą, a przede wszystkim nie zebrał całości materiału dowodowego. Jej zdaniem działanie organu podatkowego w przedmiotowej sprawie ma charakter nierównego traktowania stron w postępowaniu podatkowym. Organ podatkowy, korzystając ze swoich uprawnień ustawowych blokuje wyjaśnienie sprawy, a poprzez odmowę wznowienia postępowania uniemożliwia jej rozpatrzenie.
Na rozprawie w dniu 19 kwietnia 2011r. pełnomocnik skarżącej dodatkowo podniósł, że akta przesłane Sądowi przez organ podatkowy są niekompletne, gdyż brakuje w nich "odręcznego rozliczenia składników majątkowych pozostałych po matce, które sporządził na użytek Urzędu Skarbowego, w związku z wymiarem podatku od spadku w 1992 r."
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddaleniu, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko i podkreślając, że art. 240 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej stanowi, iż postępowanie wznawia się, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję. Natomiast powoływane przez B.R. nowe okoliczności nie uzasadniają zmiany treści dotychczasowej decyzji. Dołączone do wniosku o wznowienie postępowania oświadczenia świadków nie stanowią nowego, istotnego i wiarygodnego dowodu w sprawie i pozostają bez wpływu na podjęte rozstrzygnięcie w zakresie ustalenia wobec skarżącej podatku od spadków i darowizn.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji z prawem.
W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. zwanej dalej p.p.s.a.)
Natomiast z art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi.
Skarga nie jest zasadna.
Na wstępie należy zaznaczyć, że art. 128 Ordynacji podatkowej ustanawia ogólną zasadę trwałości decyzji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne, a ich uchylenie lub zmiana, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz w ustawach podatkowych.
Wymienione w art. 128 Ordynacji podatkowej wznowienie postępowania jest instytucją stwarzającą możliwość prawną ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym ona zapadła, było dotknięte kwalifikowaną wadliwością wyliczoną w przepisach prawa procesowego. Decyzja podatkowa jest bowiem prawidłowa, jeżeli jest zgodna z normami materialnego prawa podatkowego i została wydana zgodnie z normami procesowego prawa podatkowego. Naruszenie tych norm powoduje wadliwość decyzji podatkowej.
W przepisach prawa podatkowego przyjęto rozwiązanie wyczerpującego wyliczenia podstaw wznowienia postępowania. Podstawy te zostały wskazane w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej.
Konsekwencją wyżej powołanych przepisów jest zarówno niedopuszczalność wznowienia postępowania z przyczyn innych niż wyliczone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, jak i niedopuszczalność rozszerzającej wykładni podstaw wyliczonych w tym przepisie.
Wnosząc pismem z dnia 20 maja 2010 r. o wznowienie postępowania, B. R. powoływała się na "nowe dowody, które istniały w dniu wydania decyzji w przedmiotowej sprawie przez organ podatkowy i które to okoliczności nie były znane temu organowi podatkowemu."
W związku z powyższym należy wyjaśnić, że "nowe okoliczności faktyczne" i "nowe dowody" mogą stanowić podstawę wznowienia postępowania, o ile są dla sprawy istotne. Oznacza to, że "nowe okoliczności faktyczne" i "nowe dowody" muszą dotyczyć przedmiotu sprawy oraz mieć znaczenie prawne. Ponadto "nowe okoliczności czy nowe dowody" nie mogły być znane organowi w dniu wydania decyzji ostatecznej
W orzecznictwie sądowym ugruntowane jest już stanowisko, iż przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy rozumieć taką okoliczność, które mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 1985r. - sygn. akt I SA 198/85; ONSA 1985, nr 1, poz. 35).
Natomiast, jak słusznie wskazał organ podatkowe, powoływane przez stronę skarżącą nowe okoliczności, nie uzasadniają zmiany, będącej przedmiotem wniosku o wznowienie postępowania, ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...], którą utrzymano w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...] o odmowie wznowienia postępowania podatkowego i uchylenia decyzji z dnia [...] r. Nr [...].
Na skarżącej spoczywał obowiązek podatkowy wynikający z ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. Nr 16, poz. 89 z 1997 r. z późn. zm.). Obowiązek podatkowy jest zobiektywizowaną kategorią prawną i faktyczną, co oznacza, że powstaje w warunkach przez prawo określonych, niezależnie od woli podmiotów temu podlegających. Zaistnienie obowiązku podatkowego prowadzi do powstania więzi prawnych pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, które występują w okresie w którym z danym podmiotem można łączyć stan faktyczny rodzący obowiązek podatkowy. Podstawowym zadaniem organów podatkowych jest ustalenie zobowiązaniowego stosunku prawnego oraz jego realizacja.
Powołana wyżej regulacja (a w szczególności przepisy art. 1, art. 5, art. 6, art. 7, art. 8, art. 9, art. 14 i art. 15 ustawy o podatku od spadków i darowizn), a nie oświadczenia stron czy zeznania świadków, decydują o prawidłowej wysokości należnego podatku od darowizny, do którego uiszczenia zobowiązana była skarżąca. Zauważyć przy tym należy, iż dokonane w ten sposób ustalenia zostały dodatkowo skonfrontowane z wynikami przeprowadzonego w niniejszej sprawie postępowania wyjaśniającego. W jego ramach ustalono bowiem, iż w rejestrach imiennych umów darowizn z 1992 r. i lat późniejszych nie figurowała żadna umowa darowizny na nazwisko B.R. i E.R.. Brak było również dowodu wpłaty podatku od tej darowizny w dziale księgowości Pierwszego Urzędu Skarbowego w C.. Ponadto, posiadana przez podatniczkę umowa darowizny nie zawierała adnotacji Urzędu o zgłoszeniu do Rejestru Wymiarów Doraźnych i pobraniu podatku.
Wobec powyższego organ podatkowy słusznie uznał, że oświadczenia osób trzecich w sprawie zapłaty przez skarżąca podatku od spadków i darowizn z tytułu darowizny dokonanej na jej rzecz przez E.R., pozostają bez wpływu na podjęte rozstrzygnięcie w zakresie odmowy wznowienia postępowania w sprawie zakończonej ostateczna decyzja o odmowie wznowienia postępowania podatkowego zakończonego ostateczna decyzja ustalającą przedmiotowe zobowiązanie podatkowe z tytułu tej darowizny.
Sąd nie stwierdził również naruszenia przez organ podatkowy przepisów procedury podatkowej poprzez odmowę udostępnienie skarżącej dokumentów, będących w posiadaniu Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. w postaci "wydruków z systemu przetwarzania danych w zakresie ewidencji wpłat darowizn za okres od 16 stycznia 1992 r. do 31 grudnia 19992 r. Organ podatkowy słusznie wskazał, że powyższe dokumenty objęte są tajemnicą skarbową w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej, gdyż zawierają indywidualne dane, o których mowa w art. 293 § 1 tej ustawy. Natomiast zgodnie z art. 293 § 1pkt 1 Ordynacji podatkowej do przestrzegania tajemnicy skarbowej zobowiązani są m. in. pracownicy urzędów skarbowych oraz izb skarbowych.
Odnosząc się do zgłoszonego na rozprawie w dniu 19 kwietnia 2011r. przez pełnomocnika skarżącej zarzutu, że akta przesłane Sądowi przez organ podatkowy są niekompletne i brakuje w nich sporządzonego przez tego pełnomocnika, "na użytek Urzędu Skarbowego, w związku z wymiarem podatku od spadku w 1992 r." odręcznego rozliczenia składników majątkowych pozostałych po jego matce tj. E.R., należy wskazać, że taki dokument znajduje się w dokumentach przekazanych Sądowi przez Dyrektora Izby Skarbowej w K.. Do części I akt podatkowych w sprawie B.R. nr [...] dołączono bowiem zeznanie podatkowe o nabyciu praw majątkowych po E.R., sporządzone przez A.R..
Należy również wskazać, że wyżej wymieniony dokument nie ma znaczenia dla przedmiotowej sprawy, gdyż został złożony w postępowaniu podatkowy w sprawie podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku po E.R.. Natomiast przedmiotem postępowania przed Sądem była skarga na decyzję Dyrektor Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r., utrzymującą w mocy decyzję tego organu z dnia [...] r. o odmowie wznowienia postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną z dnia [...] r. utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. o odmowie wznowienia postępowania podatkowego i uchylenia decyzji z dnia [...] r., utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r., którą ustalono B.R. zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w kwocie [...] zł z tytułu darowizny pieniędzy w kwocie [...] dolarów USA, dokonanej na jej rzecz przez E.R.
Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę należało oddalić.