Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicachz 21 kwietnia 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 1607/16

Uzasadnienie

1. 1.1. T. H. wniosła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne. Zostało ono wydane na gruncie następującego stanu sprawy.

1. 1.2. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. wszczął wobec skarżącej postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych A. S.A. Dyrektora Centrum Obsługi Finansowej nr od [...] do [...] z dnia [...] r. obejmujących abonament RTV za okres od [...] do [...]. Odpisy tych tytułów wraz z zawiadomieniem z dnia [...] r. o zajęciu wynagrodzenia za pracę zobowiązanej w Urzędzie Skarbowym w S. zostały doręczone zobowiązanej w dniu [...] r. Pismem z dnia [...] r. Urząd Skarbowy w S. poinformował organ egzekucyjny, że zobowiązana nie pracuje w tamtejszym urzędzie od dnia [...] r., w związku z czym nie ma możliwości zrealizowania tego zajęcia.

1. 1.3. Na prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. postępowanie egzekucyjne, pełnomocnik zobowiązanej pismem z dnia [...] r. złożył zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Pismo zawierające zarzuty liczy 13 stron, jest więc rozbudowane, jednak nie odwołuje się do konkretnych jednostek redakcyjnych (punktów od 1 do 10) zawartych w art. 33 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 599 ze zm. – dalej: u.p.e.a.). Organy dokonując interpretacji pisma zawierającego zarzuty, przyjęły, że podniesiono w nich:
2. - niewłaściwość trybu i organu do prowadzenia postępowania,
3. - bezprzedmiotowość sprawy z uwagi na brak wydania decyzji administracyjnej,
4. - przedawnienie roszczenia,
5. - brak przerwania biegu przedawnienia w związku z wadami formalnymi dokumentów,
6. - brak doręczenia zobowiązanej zawiadomienia o nadaniu indywidualnego numeru identyfikacyjnego,
7. - brak wydania decyzji określającej zaległość,
8. - nieposługiwanie się dokumentami urzędowymi, a jedynie ich kserokopiami,
9. - poświadczanie dokumentów za zgodność z oryginałem przez nieuprawnionych pracowników,
10. - posługiwanie się dokumentami, które nie zawierają oryginałów podpisów,
11. - brak tytułu prawnego stanowiącego podstawę do dochodzenia obowiązku abonamentowego, w tym do wydania tytułu wykonawczego,
12. - podpisywanie tytułów wykonawczych przez niewłaściwy organ Poczty Polskiej S.A.,
13. - niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a.,
14. - naruszenie ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 267 ze zm. - dalej: k.p.a.), w tym art. 6 - 9, 10 § 1 i 3, 14 § 1 k.p.a.,
15. - naruszenie zasad Konstytucji RP,
16. - naruszenie przepisów konstytucyjnych w związku z brakiem rozwiązań ustawowych.

Pełnomocnik zobowiązanej wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego z uwagi na niedopuszczalność egzekucji skarbowej w sprawach abonamentu oraz nieusunięte wady formalne postępowania administracyjnego. Ponadto wniósł o wystąpienie do wierzyciela o uzupełnienie braków formalnych postępowania w zawitym terminie pod rygorem umorzenia w całości postępowania egzekucyjnego.

1. 1.4. Pismem z dnia 22 stycznia 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. przesłał zarzuty wierzycielowi celem zajęcia stanowiska wymaganego przez art. 34 § 1 u.p.e.a. Jednocześnie postanowieniem z tego samego dnia zawiesił postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a. do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłaszanych zarzutów.

1. 1.5. Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] [...] A. S.A. Dyrektor Centrum Obsługi Finansowej (dalej: DCOF) uznał zarzuty za nieuzasadnione. Wierzyciel wyjaśnił, że rejestracja odbiorników RTV używanych pod adresem: R., ul. [...], przez zobowiązaną, zgłoszona została na jej imię i nazwisko, a po zgłoszeniu rejestracji została wydana książeczka opłat RTV o numerze [...], stanowiąca dowód zarejestrowania używanych odbiorników (jednocześnie do akt sprawy nie został załączony dowód rejestracji). Wierzyciel wskazał dalej, że zawiadomienie o nadaniu indywidualnego numeru identyfikacyjnego abonenta, zastępujące dowód zarejestrowania w formie imiennej książeczki radiofonicznej zostało skierowane do zobowiązanej w dniu [...] r. i nie odnotowano zwrotu wysłanej korespondencji. A. S.A. nie odnotowała ze strony zobowiązanej próby kwestionowania obowiązku uiszczenia opłat abonamentowych, jak również wyrejestrowania odbiornika telewizyjnego. Ponadto do zobowiązanej zostało skierowane w dniu 22 kwietnia 2014 r. upomnienie, które doręczono w dniu 30 kwietnia 2014 r. Wierzyciel podkreślił, że w związku z nieskutecznym zajęciem na rzecz zobowiązania należy uznać, że należność z tytułu opłaty abonamentowej za rok 2009 uległa przedawnieniu. Wierzyciel podał także, że może upoważniać swoich pracowników do załatwiania spraw w jego imieniu, a taką osobą jest m.in. osoba która złożyła podpis w imieniu wierzyciela na tytułach wykonawczych (których kopie zostały załączone do akt), na dowód czego w charakterze załącznika dołącza odpis upoważnienia dla tej osoby. Sąd w tym miejscu wskazuje, że taki dokument, wbrew deklaracji wierzyciela, nie znajduje się w aktach sprawy.

1. 1.6. Na skutek wniesienia zażalenia na to postanowienie, DCOF postanowieniem z dnia [...] r., nr [...] utrzymał je w mocy, stwierdzając dodatkowo, iż aktualnie także zobowiązanie za rok 2010 uległo przedawnieniu.

1. 1.7. W związku z powyższym stanowiskiem wierzyciela Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], działając na podstawie art. 123 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 i art. 34 § 4 u.p.e.a. oddalił zarzuty zobowiązanej. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ egzekucyjny powołując się na stanowisko wierzyciela stwierdził, że organ egzekucyjny w postępowaniu egzekucyjnym w sprawie zgłoszonych zarzutów nieistnienia i przedawnienia obowiązku, wymienionych w art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. jest związany wypowiedzią wierzyciela.

1. 1.8. Na to postanowienie organu egzekucyjnego pełnomocnik zobowiązanej złożył zażalenie, podnosząc nierozpoznanie istoty sprawy, albowiem tytuł wykonawczy jest obarczony bezwzględną nieważnością. Zarzucił pominięcie doręczenia elektronicznego przez system e-PUAP, do czego organ I instancji był zobowiązany i stwierdził, iż A. S.A. w ogóle nie udowodniła zarejestrowania jakiegokolwiek odbiornika, w związku z czym skarżąca nie jest abonentem, a tym bardziej osobą zobowiązaną do zapłaty jakiegokolwiek zobowiązania. W obszernym uzasadnieniu zażalenia pełnomocnik przedstawiając wykładnię zasad postępowania przyjętych w Kodeksie postępowania administracyjnego, podważał prawidłowość wypowiedzi wierzyciela w zakresie zarzutów na postępowanie egzekucyjne prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. Nadal utrzymywał, że organ egzekucyjny powinien zwrócić tytuły wykonawcze do uzupełnienia wierzycielowi z powodu wad przesądzających o niedopuszczalności egzekucji prowadzonej na ich podstawie.

1. 1.9. Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 144 k.p.a. oraz art. 17, 18 i 34 § 4 i 5 i art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.:
2. - uchylił postanowienie organu egzekucyjnego z dnia [...] r. w części dotyczącej zarzutów na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych nr od [...] do [...] obejmujących zaległy abonament RTV za lata 2009 oraz 2010 i w tej części umorzył postępowanie egzekucyjne,
3. - w pozostałej części, dotyczącej zarzutów na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych nr od [...] do [...] postanowienie organu egzekucyjnego utrzymał w mocy.

W uzasadnieniu wskazał, że w sprawie zarzutów na postępowanie egzekucyjne zastosowanie ma art. 34 § 1 u.p.e.a. zgodnie z którym, zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 u.p.e.a. organ egzekucyjny rozpoznaje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5 i 7, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Wskazał dalej, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w B., uzyskał od DCOF stanowisko wierzyciela wyrażone w postanowieniu z dnia 6 sierpnia 2015 r. uznającym zarzuty za nieuzasadnione, utrzymanym następnie w mocy postanowieniem tego organu z dnia [...] r. W związku z tym Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] r. oddalił zarzuty na postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec zobowiązanej. Organ II instancji wskazał, że bez wpływu na prawidłowość zaskarżonego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego pozostają wszystkie podnoszone kwestie zastrzeżone dla wierzyciela, czyli nieotrzymania zawiadomienia o nadaniu numeru identyfikacyjnego, odmowy przeprowadzenia dowodu z akt sprawy na okoliczność potwierdzenia doręczenia przedmiotowego zawiadomienia, gdyż dotyczą one stanowiska DCOF w sprawie zarzutów, a jego ocena wykracza poza kompetencje organu egzekucyjnego.

Rola organu egzekucyjnego ogranicza się jedynie do zaaprobowania wypowiedzi wierzyciela w zakresie wiążącym organ egzekucyjny i przeprowadzenie weryfikacji jego twierdzeń, co do pozostałych zastrzeżeń zobowiązanej.

Wreszcie wskazał, że prowadzący postępowanie egzekucyjne wobec zobowiązanej, Naczelnik Urzędu Skarbowego w B., winien jednak uzasadnić na bazie wypowiedzi wierzyciela przedawnienie się opłaty abonamentowej dochodzonej za lata 2009 - 2010. Zastosowanie, bowiem dla tego typu należności ma art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.), zgodnie z którym, opłata abonamentowa przedawnia się po upływie pięciu lat licząc od końca roku w którym upłynął termin jej płatności, jednakże pod warunkiem, że nie zajdą okoliczności omówione w dalszych paragrafach art. 70 Ordynacji podatkowej, jak na przykład przewidziane w § 4 - zastosowanie środka egzekucyjnego, o którym strona została powiadomiona. W tej sprawie nie został zastosowany skutecznie środek egzekucyjny. Oznacza to, iż opłata abonamentowa za rok 2009 uległa przedawnieniu od 1 stycznia 2015 r., a opłata za rok 2010 od 1 stycznia 2016 r. Zatem zarzuty na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych DCOF nr od [...] do [...] podlegają uwzględnieniu, a w rezultacie postępowanie egzekucyjne umorzeniu - do czego zobowiązuje treść art. 34 § 4 u.p.e.a.

W odniesieniu natomiast do pozostałych tytułów wykonawczych nr od [...] do [...] obejmujących wymagalną opłatę abonamentową za okres od [...] do [...], Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że postępowanie egzekucyjne podlega kontynuowaniu.

2.1. Skargę zobowiązana wniosła tylko w zakresie części postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej, która dotyczyła zarzutów na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych nr od [...] do [...].

Wskazała, że postępowanie administracyjne i egzekucyjne jest obarczone wadami, które winny skutkować umorzeniem egzekucji przez organ I instancji z uwagi na jej nieważność i to na etapie wstępnego badania poprawności tytułów wykonawczych.

Zdaniem skarżącej w świetle przedstawionych dokumentów nie jest ona abonentem, gdyż brak jest pierwotnego dowodu zarejestrowania odbiornika. Obowiązkiem wierzyciela jest wykazanie, że dany odbiornik RTV został zarejestrowany, co stanowi podstawę do żądania uiszczenia przez jego posiadacza opłaty. Stosownie do art. 2 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 21 kwietnia 2005 r. o opłatach abonamentowych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 1204 ze zm. – dalej: u.o.a.) za używanie odbiorników RTV pobiera się opłaty abonamentowe, przy czym powstanie obowiązku uiszczenia opłaty wiąże się z dokonaniem rejestracji odbiornika, a fakt rejestracji odbiornika RTV w tej sprawie jest kwestionowany przez skarżącą - jeśli chodzi o czynność mającą miejsce w styczniu 1998 r., na którą powołuje się organ, a jednocześnie nie został wystarczająco wykazany przez organ.

Poza tym skarżąca podniosła, że A. S.A. w toku postępowania nie posługuje się w ogóle dokumentami urzędowymi, a jedynie kserokopiami z faksymile, a właściwe kserokopiami podpisów. Za zgodność z oryginałem poświadczają na dokumentach pracownicy A., czyli osoby, które nie mają do tego ustawowych kompetencji. A. przedstawia w toku sprawy kserokopię załącznika do zawiadomienia o nadaniu indywidualnego numeru identyfikacyjnego, który to nie jest w ogóle dokumentem, bo nie zawiera oryginalnego podpisu.

Skarżąca wskazała, że w związku z tym, naruszone zostały przepisy postępowania administracyjnego:

1. - art. 6-9, art. 10 § 1 i 3, art. 14 § 1, art. 67 § 1, art. 68 § 1 i 2, art. 77 § 1, art. 104 § 1 i 2, art. 107 § 1 i 3, art. 109 § 1 k.p.a.,
2. - § 5.1 i 5.2 rozporządzenia Ministra Transportu z dnia 25 września 2007 r. w sprawie warunków i trybu rejestracji odbiorników radiofonicznych i telewizyjnych przez niedołączenie i nieokazanie przez A. dowodu nadania i dowodu odbioru przez wnioskodawcę dokumentu "zawiadomienie o nadaniu indywidualnego numeru identyfikacyjnego;
3. - rozporządzenia Ministra Transportu z 25 września 2007 r., z powodu nienadania nowego numeru identyfikacyjnego, nie powiadomienia posiadaczy odbiorników RTV o tym, co dowodzi nieistnienia zobowiązania w świetle przepisów prawa, a w konsekwencji niemożności prowadzenia postępowania egzekucyjnego;
4. - art. 76a § 2 i 3 k.p.a. przez poświadczenie dokumentów za zgodność przez pracowników A. nieuprawnionych do tego.

Zobowiązana wyjaśniła, że ustawa abonamentowa nie przewiduje możliwości wydania decyzji określającej wysokość tych opłat, nie ma więc normatywnego rozwiązania pozwalającego na stwierdzenie niewywiązywania się podmiotu zobowiązanego do uiszczania abonamentu. Niemożność wydania takiej decyzji oraz wskazania organów właściwych do stwierdzania zaległości powoduje, że w rzeczywistości egzekucja administracyjna nie może być prowadzona, a wszczęcie jej jest bezprawne i rodzi odpowiedzialność odszkodowawczą.

Wskazała, że wszystkie tytuły wykonawcze nie są podpisane przez właściwy organ A., a nie spełnia wymogów formalnych adnotacja na tytułach "z upoważnienia Dyrektora Centrum Obsługi Finansowej – Asystent". Taka wada formalna winna skutkować odesłaniem wszystkich tytułów wykonawczych i wydaniem postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w całości.

Skonkludowała, że nie nastąpiła przerwa hipotetycznego zobowiązania w związku z wadami formalnymi dokumentów A., przy założeniu hipotetycznym, że zobowiązanie w ogóle istnieje, a więc jest ono przedawnione.

Z tych względów zobowiązana wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia organu II instancji w przedmiocie utrzymania w mocy postanowienia organu I instancji odmawiającego umorzenia postępowania egzekucyjnego i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi niższej instancji.

1. 2.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

1. 3. Poddane kontroli Sądu postanowienie, w części zaskarżonej, tj. w części, w jakiej utrzymuje w mocy postanowienie organu I instancji, narusza przepisy postępowania w sposób, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. – dalej: p.p.s.a.).
2. 4. Na wstępie omówienia wymaga kwestia horyzontalnych granic orzekania Sądu w tej sprawie.

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem art. 57a, który w sprawie nie ma zastosowania). To oznacza, że sąd ma prawo i obowiązek dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, jeśli dany zarzut nie został podniesiony w skardze, ale jednocześnie musi mieć na uwadze, że skarżący może uczynić przedmiotem skargi określony akt nie tylko w całości, ale również w części. W razie zaskarżenia aktu administracyjnego tylko w części, określony w ten sposób w skardze przedmiot zaskarżenia wyznacza granice sprawy rozpoznawanej przez sąd – w których sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami i powołaną w skardze podstawą prawną.

Sąd nie może więc uczynić przedmiotem swojego rozpoznania decyzji albo postanowienia w części, w jakiej nie zostały one zaskarżone; w tym niezaskarżonym zakresie nie doszło bowiem w ogóle do wszczęcia postępowania sądowoadministracyjnego (por. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2012, s. 346).

Powyższe uwagi mają znaczenie na gruncie rozpoznawanej sprawy, ponieważ postanowienie organu odwoławczego zostało przez zobowiązaną zaskarżone tylko w części. Zatem wyłącznie w tej części, tj. odnoszącej się do utrzymania w mocy postanowienia organu I instancji o uznaniu zarzutów za niezasadne, Sąd był uprawniony do kontroli legalności zaskarżonego aktu, a tym samym wyeliminowania go z obrotu prawnego.

Zatem w odniesieniu do prawidłowości rozpoznania zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych od nr [...] do [...] (w części w której ostatecznie doszło do umorzenia postępowania egzekucyjnego) Sąd w ogóle nie miał kompetencji, aby wypowiadać się o legalności postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej, ponieważ w tym zakresie nie wniesiono skargi.

Skargę wniesiono tylko w zakresie dotyczącym prawidłowości rozpoznania zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych od nr [...] do [...] (w części w której ostatecznie uznano zarzuty za niezasadne). I tylko w tej części zostało uchylone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej oraz - również tylko w tej części - poprzedzające je postanowienia organu egzekucyjnego i wierzyciela.

1. 5. W dalszej kolejności wyjaśnienia wymaga kwestia wertykalnych granic orzeczenia Sądu w tej sprawie.

Sad stwierdza, że pomimo tego, iż aktualne brzmienie art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. wyłącza skargę na postanowienia wierzyciela przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu, to ich kontrola przez sąd administracyjny jest realizowana w razie wniesienia skargi na postanowienie organu nadzoru nad organem egzekucyjnym. Skoro bowiem postanowienie zawierające wypowiedź wierzyciela jest wiążące dla organu egzekucyjnego i stanowi niezbędny element postanowienia tego organu w sprawie zgłoszonych zarzutów, to przy sądowej ocenie postanowienia organu egzekucyjnego i organu nadzoru nie można oderwać się od oceny zgodności z prawem stanowiska wierzyciela, które wiążąco oddziałuje na postanowienie organu egzekucyjnego.

Zarysowany tu zakres kognicji sądu administracyjnego, umożliwiający sądowi również kontrolę legalności postanowień wierzyciela (w tej sprawie A. S.A. Dyrektora Centrum Obsługi Finansowej) daje się wyprowadzić z art. 135 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.

Ocena przez sąd administracyjny zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej wymaga zatem odniesienia się do sprawy w pełnym zakresie, a więc z uwzględnieniem okoliczności i rozstrzygnięć administracyjnych poprzedzających wydanie zaskarżonego postanowienia, zwłaszcza w sytuacji, gdy występuje między nimi bezpośredni związek, czy wręcz zależność polegająca na tym, że wypowiedź wierzyciela stanowi nie tylko podstawę rozstrzygnięć organu egzekucyjnego i organu nadzoru, ale ponadto jeszcze wypowiedź zawarta w pierwszym postanowieniu jest wiążąca dla drugich.

Zatem uwzględniając art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny dokonał oceny zgodności z prawem nie tylko zaskarżonego w części postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej, ale w tej samej części - poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz postanowień wierzyciela (DCOF), które stanowiły podstawę i niezbędny element postanowienia bezpośrednio objętego skargą.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2012 r., II GSK 1490/10, Lex nr 1113723; wyrok NSA z dnia 11 marca 2011 r., II FSK 1904/09, Lex nr 992243; wyrok NSA z dnia 28 października 2008 r., II FSK 1006/07, Lex nr 515958; wyrok NSA z dnia4 lutego 2011 r., II GSK 216/10, Lex nr 992340; postanowienie NSA z dnia 26 stycznia 2011r., Lex nr 952777; wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2009 r., II FSK 466/08, Lex nr 549018), co zostało wyrażone w uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 17 września 2014 r., II GSK 1140/13; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 19 stycznia 2015 r., I SA/Gl 1274/14, Lex nr 1643312, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 marca 2017 r., I SA/Gl 1321/16, CBOSA).

W tej sprawie uchylenie (w części) oprócz postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej i Naczelnika Urzędu Skarbowego, także postanowień wierzyciela było konieczne do końcowego załatwienia sprawy, właśnie z uwagi na art. 34 § 1 u.p.e.a. wyrażający związanie organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela. W razie uchylenia tylko zaskarżonego postanowienia, względnie tyko postanowienia organu nadzoru i postanowienia organu egzekucyjnego, ten ostatni byłby pozbawiony instrumentów prawnych do weryfikacji błędnego rozstrzygnięcia wierzyciela.

6. Mając na uwadze zarysowany zakres kompetencji kontrolnych Sądu, można przejść do analizy instytucji zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej oraz odnieść poczynione uwagi do realiów tej sprawy.

Przedmiotowy środek obrony zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym w administracji jest środkiem sformalizowanym. Zgodnie z art. 33 § 1 pkt 1-10 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być tylko i wyłącznie:

1. 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku;
2. 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej;
3. 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4;
4. 4) błąd co do osoby zobowiązanego;
5. 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym;
6. 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego;
7. 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1;
8. 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego;
9. 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny;
10. 10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy.

To oznacza, że zastrzeżenia mogące stanowić podstawę wnoszenia zarzutów zostały wyliczone enumeratywnie w zamkniętym katalogu przesłanek, przedstawionym w art. 33 § 1 u.p.e.a. Podstawą zarzutu w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego mogą być zatem wyłącznie konkretne zdarzenia i okoliczności wymienione w art. 33 § 1 u.p.e.a., a nie jakiekolwiek wyrażone niezadowolenie zobowiązanego z poddania go egzekucji administracyjnej. Tylko zarzuty prawidłowo zgłoszone, a więc zgłoszone w terminie i znajdujące oparcie w jednej z wymienionych w art. 33 § 1 u.p.e.a. przyczyn, podlegają rozpatrzeniu przez organ egzekucyjny w trybie określonym w art. 34 u.p.e.a. (por. wyroki NSA: z dnia 18 stycznia 2012 r., II FSK 1244/10; z dnia 3 grudnia 2013 r., II GSK 1285/12; z dnia 5 marca 2015 r., II FSK 290/13; z dnia 18 sierpnia 2015 r., II FSK 1688/13; z dnia 18 listopada 2015 r., II FSK 2594/13).

Należy też dostrzec, że w orzecznictwie przyjmuje się, że zobowiązany nie może w dowolnym czasie (tj. po upływie ustawowego terminu 7 dni do wniesienia zarzutów) wnosić nowych zarzutów lub uzupełniać je o nowe podstawy prawne lub faktyczne, bowiem to wierzyciel i organy egzekucyjne obu instancji muszą znać te zarzuty i je rozpoznać (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 7 lipca 2010 r., I SA/Sz 216/10, Lex nr 673537; wyrok WSA w Krakowie z dnia 15 lutego 2012 r., II SA/Kr 1897/11, Lex nr 1124195; wyrok WSA w Olsztynie z dnia 1 grudnia 2011 r., I SA/Ol 603/11, Lex nr 1595265). Uznanie za dopuszczalne zmiany podstawy prawnej zarzutu w sprawie postępowania egzekucyjnego po terminie do jego złożenia nie tylko powodowałoby obejście przepisów dotyczących terminu na dokonanie czynności procesowej, ale także przerzucałoby konieczność rozpoznawania tego zarzutu po raz pierwszy albo przez organ odwoławczy, albo przez sąd administracyjny (wyrok NSA z dnia 17 maja 2012 r., II FSK 2267/10, Lex nr 1244198).

W dalszej perspektywie trzeba zauważyć, iż w związku z tym, że zarzuty stanowiące środek ochrony zobowiązanego są rozpatrywane przez organ egzekucyjny, a po wyczerpaniu toku instancji służy na nie skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego, to w skardze tej strona może podnosić zarzuty wobec zaskarżonego postanowienia wydanego przez organ egzekucyjny na skutek wniesionych zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego. Sąd, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., nie jest związany zarzutami podniesionymi w skardze, ale zawsze związany jest granicami sprawy rozpoznawanej przez organ. W przypadku zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego granice sprawy rozpoznawanej przez organ egzekucyjny wyznaczają wskazane przez zobowiązanego zarzuty, o których mowa w art. 33 u.p.e.a. Sąd nie może objąć kontrolą sprawy innej, niż ta która była przedmiotem rozstrzygnięcia w postępowaniu egzekucyjnym (wyrok NSA z dnia 4 kwietnia 2012 r., II FSK 2615/10, Lex nr 1410622).

Wreszcie Sąd wskazuje, na okoliczność, która ma szczególne znacznie na gruncie rozpatrywanej sprawy, że to na osobie, do której skierowano tytuł wykonawczy, czyli na zobowiązanym, spoczywa obowiązek wskazania, na której z okoliczności z wymienionych w art. 33 § 1 pkt 1-10 u.p.e.a. opiera zarzut (tak: NSA w wyrokach z dnia 6 marca 2012 r., II FSK 1441/10, Lex nr 1424264; z dnia 1 września 2011 r., II FSK 407/10, CBOSA; z dnia 14 września 2007 r., I OSK 522/07, Lex nr 374393).

Sformalizowanie środka ochrony w postaci zarzutów na postępowanie egzekucyjne sprowadza się i do tego, że jeżeli zobowiązany wskazał jednoznacznie podstawę prawną zarzutu w sprawie postępowania egzekucyjnego w terminie do jego złożenia, to nawet jeżeli organ zauważyłby, że uzasadnienie zarzutu odpowiada innemu przypadkowi, wskazanemu w art. 33 u.p.e.a., nie jest uprawniony do działania z urzędu i zbadania zarzutu pod kątem spełnienia którejkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 33 tejże ustawy (wyrok NSA z dnia 17 maja 2012 r., II FSK 2267/10, Lex nr 1244198; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 21 lutego 2017 r., I SA/Gl 1610/16, CBOSA).

7. Na gruncie tej sprawy pełnomocnik zobowiązanej w piśmie zawierającym zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej w ogóle nie wskazał podstawy prawnej w postaci jednego z punktów art. 33 § 1 u.p.e.a.

O ile w odniesieniu do niektórych podniesionych w tym piśmie zastrzeżeń, można zidentyfikować – bez ryzyka błędnego odczytania intencji autora pisma – na której z podstaw spośród wymienionych w art. 33 § 1 pkt 1-10 u.p.e.a. opiera swoje żądanie (np. przedawnienie roszczenia, niewłaściwość organu do prowadzenia postępowania) o tyle w odniesieniu do większości, nie można tego powiedzieć. W obszernym piśmie pełnomocnik zobowiązanej przytoczył bardzo szeroki zestaw zastrzeżeń wobec prawidłowości prowadzonej egzekucji administracyjnej, zamieszczając w nim uwagi, np. co do bezprzedmiotowości sprawy, nie posługiwanie się przez wierzyciela dokumentami urzędowymi, naruszenie szeregu regulacji Kodeksu postępowania administracyjnego, czy naruszenie Konstytucji RP.

Wierzyciel, pomimo tego, rozpoznał zarzuty pełnomocnika zobowiązanej, w oderwaniu od konkretnych podstaw wskazanych w art. 33 § 1 pkt 1-10 u.p.e.a., starając się odnieść do poszczególnych zastrzeżeń, tak jak to czyni np. organ odwoławczy rozpoznający odwołanie. Stanowiło to błąd wierzyciela, ponieważ wobec takiej treści wniesionych zarzutów i braku ich kalifikacji przez stronę, tj. ich przyporządkowania do konkretnych podstaw zarzutów wymienionych w art. 33 § 1 pkt 1 – 10 u.p.e.a., wierzyciel powinien dokładnie ustalić treść żądania strony zobowiązanej i tym samym zakres rozpoznawanej sprawy administracyjnej. Dokonanie tejże kwalifikacji ma znaczenie dla prawidłowego załatwienia sprawy. Jak wskazano wyżej wyznacza granice rozpoznawanej sprawy, wpierw przez organy administracji publicznej, a w dalszej kolejności przez sąd. Jeżeli bowiem zobowiązany wskaże jednoznacznie podstawę prawną zarzutu w sprawie postępowania egzekucyjnego, to nawet jeżeli organ zauważyłby, że uzasadnienie zarzutu odpowiada innemu przypadkowi, wskazanemu w art. 33 u.p.e.a., nie jest uprawniony do działania z urzędu i zbadania zarzutu pod kątem spełnienia którejkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 33 u.p.e.a.

W tej sprawie kwalifikacja zarzutu nabiera jeszcze innego, szczególnego, znaczenia, tj. z uwagi na treść art. 34 § 1 u.p.e.a. Tylko bowiem zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 u.p.e.a. organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów. Ponadto, w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Zatem brak kalifikacji zarzutów przez zobowiązaną uniemożliwia wręcz ocenę, czy do ich rozpoznania wymagana jest wypowiedź wierzyciela, a jeśli tak, to czy jest na wiążąca dla organu egzekucyjnego.

Przy czym, organ nie może samodzielnie dokonać przyporządkowania wskazanych w piśmie naruszeń prawa do podstaw wymienionych w art. 33 u.p.e.a. Naraża się w ten sposób na ryzyko wadliwego odczytania intencji strony. Jeśli argumentacja strony pozwala na różne interpretacje, tj. w sposób oczywisty nie można użytych przez zobowiązanego argumentów, przyporządkować do jednej z postaw zarzutów, to organ powinien wezwać zobowiązanego do wskazania na której z okoliczności spośród wymienionych w art. 33 § 1 pkt 1-10 u.p.e.a. opiera swój zarzut (zarzuty), a nawet precyzyjniej, na której podstawie przewidzianej w danej jednostce redakcyjnej tego przepisu, jeśli (tak jak np. pkt 1) jest ich tam zawartych więcej niż jeden (por. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 13 grudnia 2016 r., I SA/Ol 864/16, Lex nr 2189582).

Stosowne regulacje procesowe dotyczące wyjaśniania wątpliwości określone są precyzyjnie w art. 64 § 2 k.p.a. lub w art. 50 § 1 k.p.a. Regulacje te na mocy art. 18 u.p.e.a. powinny być stosowane w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W judykaturze powszechnie przyjmuje się, że organ egzekucyjny (wobec konieczności wskazania przez zobowiązanego konkretnej podstawy zarzutu) nie może zastępować strony w formułowaniu zarzutu, lub modyfikować jej zarzut.

W ocenie Sądu treść podania pełnomocnika skarżącej z dnia 18 grudnia 2014 r. w znacznej mierze nie jest jednoznaczna i może budzić uzasadnione wątpliwości, co do właściwej intencji autora tego dokumentu. Analiza prawna tego pisma procesowego wskazuje, iż możliwa jest kwalifikacja wywodów skarżącej przez pryzmat różnych zarzutów opisanych w poszczególnych punktach 33 § 1 u.p.e.a., a w niektórych przypadkach istnieją poważne wątpliwości, czy w ogóle taka kwalifikacja jest możliwa. Wierzyciel nie wzywając pełnomocnika zobowiązanej do wyjaśnienia tych wątpliwości naruszył art. 64 § 2 k.p.a w zw. z art. 18 u.p.e.a. w sposób, który może mieć istotne znaczenie dla rozpoznania przedmiotowej sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Naczelnik Urzędu Skarbowego oraz Dyrektor Izby Skarbowej nie zakwestionowały tego błędu, a zatem ich postanowienia są obarczone taką samą wadą.

1. 8. Niezależnie od tego uchybienia, Sąd komplementarnie wskazuje, że przeprowadzone przez wszystkie organy postępowanie dowodowe również dotknięte jest wadami.

Przy czym, poniższe uwagi nabiorą pełnej aktualności dopiero po uzupełnieniu przez stronę skarżącą podania stanowiącego zarzuty, poprzez ich przyporządkowanie do podstaw wskazanych w art. 33 § 1 pkt 1-10 u.p.e.a.

Zobowiązana kwestionuje, że dokonała rejestracji odbiornika RTV. W tej sytuacji to na organach ciąży obowiązek wykazania, że zobowiązana dokonała tej czynności, ponieważ zgodnie z art. 2 ust. 1 i 3 u.o.a. za używanie odbiorników RTV pobiera się opłaty abonamentowe, przy czym powstanie obowiązku uiszczenia opłaty wiąże się z dokonaniem rejestracji odbiornika. Dopiero po zarejestrowaniu odbiornika RTV uiszczenie opłaty abonamentowej jest obowiązkiem, który wynika z mocy samego prawa. To oznacza, że jeśli zobowiązana kwestionuje tę okoliczność, to wierzyciel lub organ egzekucyjny powinny załączyć do akt sprawy dokument potwierdzający przedmiotową rejestrację (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 11 lutego 2015 r., I SA/Gl 709/14, CBOSA). Tymczasem w przedłożonych Sądowi aktach sprawy nie ma takiego dokumentu.

Po drugie, skarżąca wielokrotnie podnosi, że dokumenty którymi posługuje się wierzyciel nie są oryginalne, jak również, że podpisy na dokumentach to tzw. faksymile. Zważywszy więc na okoliczność, że tytuł wykonawczy powinien zawierać m.in. podpis, imię i nazwisko oraz stanowisko służbowe osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela (art. 27 § 1 pkt 7 u.p.e.a.), zaś nie stanowi podpisu tzw. faksymile, czyli mechaniczne odbicie podpisu za pomocą kliszy czy pieczątki, chociażby stanowiło dokładne odtworzenie podpisu (por. postanowienie NSA z dnia 22 czerwca 2010 r. sygn. akt I OZ 459/10, Lex nr 643406) - to rzetelne ustosunkowanie się do tego zarzutu wymaga analizy (przynajmniej wglądu) do oryginałów tytułów wykonawczych. Tymczasem w aktach przedłożonych Sądowi znajdują się tylko kopie tytułów wykonawczych, co rozpoznanie tego zarzutu uniemożliwia.

Z ostatnią kwestią wiąże się także zagadnienie upoważnienia osoby, która miała podpisać tytuły wykonawcze, do dokonania tej czynności. Wierzyciel stwierdził, że takie upoważnienie zostało wydane, jednak wbrew deklaracji zawartej w postanowieniu z dnia [...] r. w aktach sprawy nie ma tego rodzaju dokumentu. Ta okoliczność uniemożliwia rozpoznanie zastrzeżeń zobowiązanej, że stosowne dokumenty nie zostały podpisane przez upoważnioną osobę (jeśli w ogóle mamy do czynienia z podpisem, a nie zaś z tzw. faksymile).

Wskazane braki postępowania dowodowego naruszają regulacje art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. Mają one istotne znaczenie dla rozpoznania sprawy, a zatem w przypadku uzupełnienia braków formalnych podania stanowiącego zarzuty i przystąpienia do merytorycznego rozpoznania sprawy zasadności zarzutów na prowadzone postepowanie egzekucyjne – postępowanie ponowne nie powinno być nimi obarczone.

9. W postępowaniu ponownym w pierwszym rzędzie należy mieć na uwadze, że wszystkie postanowienia zostały uchylone tylko w części, która odnosi się do tytułów wykonawczych o nr od [...] do [...]. W pozostałym zakresie doszło do ostatecznego umorzenia postępowania egzekucyjnego.

W dalszej kolejności należy na podstawie art. 64 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. wezwać pełnomocnika zobowiązanej do uzupełnienia podania stanowiącego zarzuty poprzez ich oparcie na konkretnych podstawach wymienionych w art. 33 § 1 pkt 1-10 u.p.e.a.

W razie uzupełnienia braków, jeśli dokonana przez stronę zobowiązaną kwalifikacja będzie tego wymagać, akta sprawy należy uzupełnić o stosowne, wyżej przez Sąd wskazane dokumenty, które pozwolą na rzetelne rozpoznanie zarzutów.

10. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § 1 oraz art. 210 § 2 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę 100 zł złożył się uiszczony wpis, ponieważ skarżąca działająca osobiście nie wykazała, aby inne wydatki niezbędne do celowego dochodzenia jej praw.