Uzasadnienie
Urząd Skarbowy w P. decyzją z dnia 15 lipca 1996 r. (...) ustalił "A. A." Spółce z o.o. w P. Przedsiębiorstwu z udziałem zagranicznym podatek od towarów i usług za okres 1995 i za okres od stycznia do końca listopada 1995 r. w łącznej kwocie 61.766 zł. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia podano przepis art. 104 Kpa, art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ oraz art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./. W uzasadnieniu wskazano, że strona nie obliczała, nie ujmowała w rejestrze sprzedaży VAT oraz nie wykazywała w składanych deklaracjach sprzedaży i podatku należnego VAT z tytułu importu usług transportowych.
W wyniku odwołania decyzją z dnia 30 września 1997 r. (...) Izba Skarbowa w K. na podstawie art. 138 par. 2 Kpa uchyliła decyzję I instancji i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu decyzji podkreślono, że organ I instancji powinien w pierwszej kolejności, przed decyzją ustalającą wydać decyzję określającą zobowiązanie podatkowe za wspomniany okres z uwzględnieniem podatku należnego od importu usług transportowych.
Urząd Skarbowy w P. decyzją z dnia 15 września 1999 r. (...) określił "A. A." Spółce z o.o. w P. Przedsiębiorstwu z udziałem zagranicznym kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za sierpień 1994 r. w wysokości 1.645,50 zł, w tym zaległość 1.098,40 zł i odsetki na dzień wydania decyzji 2.804,40 zł. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia podano przepis art. 207, art. 21 par. 3, art. 51 par. 1, art. 53 par. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, art. 10 ust. 2, art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. W uzasadnieniu wskazano, że strona nie obliczała, nie ujmowała w rejestrze sprzedaży VAT oraz nie wykazywała w składanych deklaracjach sprzedaży i podatku należnego VAT z tytułu importu usług transportowych. Następnie dokonano stosownych wyliczeń podatku.
W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik "A. A." Spółka z o.o. w P. Przedsiębiorstwo z udziałem zagranicznym zarzucił:
- - nieważność decyzji wobec naruszenia przepisu art. 130 par. 1 pkt 5 w związku z art. 247 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926/,
- - błąd w ustaleniach faktycznych przez pominięcie ustaleń czy przewoźnik zagraniczny nie uiścił wskazanego podatku po myśli art. 15 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku VAT,
- - obrazę przepisu art. 54 par. 1, 3 Ordynacji podatkowej przy zastosowaniu przy naliczaniu odsetek przepisu art. 51 par. 1 cyt. Ordynacji podatkowej,
- - obrazę przepisu art. 210 par. 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej przez brak podania w uzasadnieniu decyzji jak naliczane były odsetki od zaległości. W oparciu o powyższe zarzuty domagano się uchylenia zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że przy wydawaniu pierwotnej decyzji, którą uchylono jak i decyzji I instancji uczestniczył ten sam pracownik. Następnie wskazano, iż po uchyleniu decyzji nie zwrócono podatku.
Decyzją z dnia 28 grudnia 1999 r. (...) Izba Skarbowa w K. Ośrodek Zamiejscowy w B.-B. uchyliła decyzję organu I instancji w części dotyczącej odsetek i obniżyła odsetki z kwoty 2.804,40 zł do kwoty 1.189,70 zł. W pozostałym zakresie utrzymano w mocy decyzję organu I instancji. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia podano przepis art. 233 par. 1 pkt 2a, art. 51 par. 1, art. 52 par. 1 pkt 2, art. 53 par. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, art. 2 ust. 2 i 3 pkt 1, art. 4 pkt 5, art. 5 ust. 1 pkt 5, art. 10 ust. 2a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. W uzasadnieniu podkreślono, że organ I instancji prawidłowo uznał za import usług transportowych na odcinku od granicy polskiej w C. do P. zgodnie z treścią art. 4 pkt 5 ustawy o podatku VAT. Podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie importu usług jest w myśl przepisu art. 5 ust. 1 pkt 5 cyt. ustawy usługobiorca usług pochodzących z importu.
A zatem na Spółce ciążył obowiązek naliczenia podatku należnego. Zastosowanie w przedmiotowej sprawie przez organ I instancji kursu średniego zamiast kursu sprzedaży spowodowało nieznaczne zaniżenie kwoty podatku należnego, lecz z uwagi na treść art. 230 par. 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od zmiany decyzji na niekorzyść strony. Zdaniem Izby Skarbowej brak jest podstaw do uznania, że usługobiorca był zwolniony z obliczenia i odprowadzenia podatku, gdyż nie ma dowodów, że usługi zwiększają wartość celną towaru oraz, że podatek został pobrany. Podkreślono fakt, iż usługobiorca nie jest w Polsce podatnikiem podatku VAT.
Następnie skorygowano kwotę odsetek i dokonano ich obliczenia do dnia 30 lipca 1996 r. Podkreślono, że zarzut dotyczący uczestniczenia tej samej pracownicy w wydaniu kolejnych decyzji nie narusza art. 130 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Ponadto stwierdzono, że w sprawie brak było podstaw do zastosowania sankcji. Nie występują przesłanki do uznania, że nastąpiło przedawnienie.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik Spółki zarzucił powyższej decyzji:
- 1. obrazę przepisu art. 139 par. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ przez rozpoznanie odwołania po upływie 2 miesięcy od doręczenia,
- 2. obrazę przepisu art. 68 par. 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej przez doręczenie decyzji po upływie 5 lat tj. 3 stycznia 2000 r.
- 3. obrazę przepisu art. 54 par. 1 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie naliczenia odsetek od 1 października 1996 r. do 1 października 1997 r.,
- 4. obejście prawa wyrażonego w art. 240 cyt. Ordynacji podatkowej przez wszczęcie postępowania zakończonego prawomocną decyzją zamiast jego wznowienia, gdy do wznowienia nie było podstaw,
- 5. obrazę przepisu art. 139 par. 1 cyt. Ordynacji podatkowej przez wszczęcie postępowania po upływie 10 miesięcy od uchylenia decyzji przez Izbę Skarbową w tej samej sprawie,
- 6. wydanie decyzji przez Urząd Skarbowy przed rozstrzygnięciem sprawy o zaliczeniu wpłaty 16.766 zł,
- 7. obrazę przepisu art. 130 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej w związku z art. 247 par. 1 pkt 3 cyt. ustawy przez bezpodstawne przyjęcie, że fakt udziału tego samego pracownika w przygotowaniu decyzji uchylającej i kolejnej nie jest udziałem tej samej osoby podczas, gdy obie decyzje wydane zostały wyłącznie w oparciu o materiał dowodowy zebrany w obu przypadkach przez tą samą osobę. W oparciu o powyższe zarzuty domagano się uchylenia decyzji I i II instancji oraz umorzenia postępowania,
- 8. obrazę przepisu art. 210 par. 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że do decyzji dołączono załącznik podający podstawy prawne i faktyczne naliczenia odsetek podczas, gdy załącznika takiego nie doręczono.
Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko. W uzasadnieniu pisma podkreślono, że odwołanie załatwiono w terminie dwóch miesięcy od chwili jego otrzymania. Stwierdzono, że nie ma przedawnienia, bo decyzję określającą zobowiązanie podatkowe I instancji doręczono przed upływem 5 lat. Wskazano także, iż odsetki naliczono do 30 lipca 1996 r. i nie naruszono przepisów o odsetkach. Zdaniem organu odwoławczego brak podstaw do uznania, że ponownie wszczęto postępowanie, ponieważ poprzednia decyzja dotyczyła ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego, a wszczęto postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego. Przedłużenie załatwienia sprawy nastąpiło w związku z prośbą strony, o czym poinformowano stronę. W przedmiotowej sprawie nie wystąpiła sytuacja, aby ten sam pracownik brał udział w wydaniu decyzji I i II instancji.
Ponadto dodano, że okres obowiązywania stóp procentowych i naliczenia odsetek wskazano w załączniku do decyzji z dnia 15 września 1999 r. (...) w przedmiocie podatku VAT za miesiąc luty 1999 r. a poza tym w zaskarżonej decyzji wykazano wysokość i okres obowiązywania stóp procentowych wraz z miejscem publikacji.
Na rozprawie w dniu 11 września 2001 r. pełnomocnik strony podtrzymał skargę.
Pełnomocnik organu odwoławczego wniósł o oddalenie skargi, powołując się na fakt, że wpłacona kwota około 16.000 zł została rozliczona zgodnie z wnioskiem strony.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa.
Zakres kontroli sądowoadministracyjnej został w tej sprawie wyznaczony przez przepisy art. 21 i art. 22 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./. W ich świetle Sąd jest uprawniony wyłącznie do oceny legalności podjętej decyzji określającej podatek od towarów i usług.
W zasadzie poza sporem pozostaje fakt, że strona nie obliczała, nie ujmowała w rejestrze sprzedaży VAT oraz nie wykazywała w składanych deklaracjach sprzedaży i podatku należnego VAT z tytułu importu usług transportowych. W tym względzie Naczelny Sąd Administracyjny podzielił stanowisko prezentowane przez organy I i II instancji.
Natomiast zarzuty skargi ogniskują się wokół naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej.
W pierwszej kolejności należy zauważyć, że fakt ewentualnego przekroczenia terminu do załatwienia sprawy określonego w art. 139 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ zarówno przez organ I jak II instancji nie ma znaczenia w przypadku dokonywania oceny merytorycznej decyzji wymiarowej. W tym wypadku przewlekłość postępowania może być zwalczana innymi środkami.
Brak jest również podstaw do przyjęcia, że nastąpiło przedawnienie do wydania decyzji. Nie ulega wątpliwości, że decyzja I instancji ma charakter decyzji deklaratoryjnej /art. 21 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej/, a nie konstytutywnej /art. 21 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej/ i w tym wypadku organ podatkowy wydaje na podstawie art. 21 par. 3 cyt. ustawy decyzję, w której określa wysokość podatku od towarów i usług. Zgodnie z treścią art. 70 par. 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. A zatem termin przedawnienia upłynął 31 grudnia 1999 r. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego termin ten dotyczy wydania i doręczenia decyzji organu I instancji, a nie decyzji Izby Skarbowej jak tego domaga się strona.
Nie występują przesłanki do uznania, iż nastąpiło naruszenie przepisów dotyczących wznowienia postępowania tj. art. 240 Ordynacji podatkowej, bowiem decyzja Urzędu Skarbowego w P. z dnia 15 lipca 1996 r. (...) i decyzja z dnia 30 września 1997 r. (...) Izby Skarbowej w K. uchylająca tą pierwszą decyzję dotyczyła jedynie dodatkowego zobowiązania podatkowego. W tej sytuacji nie było błędem proceduralnym wszczęcie postępowania w przedmiocie określenia wysokości podatku od towarów i usług.
Również zarzuty do naliczenia odsetek przez Izbę Skarbową w K. należy uznać za bezpodstawne, organ II instancji dokonał prawidłowych wyliczeń uwzględniając wcześniejszą wpłatę strony i określenie jej dysponowania. Nie należy zapominać, że przedmiotem kontroli sądowej jest decyzja Izby Skarbowej w K., która uchyliła błędną w tym przedmiocie decyzję organu I instancji i prawidłowo naliczyła odsetki. Poza tym w decyzji wskazano wysokość i okres obowiązywania stóp procentowych i zastrzeżenia w tym zakresie są bezzasadne.
Brak jest także podstaw do uznania, że w decyzji II instancji będącej przedmiotem zaskarżenia brał udział pracownik Urzędu Skarbowego w P. i zaszły podstawy do wyłączenia tego pracownika.
Na zakończenie należy zauważyć, że sam wniosek pełnomocnika strony zawarty w skardze, aby uchylić decyzję organu I i II instancji i umorzyć postępowanie /zapewne chodzi o umorzenie postępowania podatkowego/ nie znajduje uzasadnienia w przepisie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./. NSA mógł jedynie stwierdzić nieważność decyzji, bądź działając kasacyjnie uchylić decyzje organu I i II instancji.
Z powyższych względów Sąd skargę jako nieuzasadnioną, na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, oddalił.