Uzasadnienie
Decyzją z dnia 15 lutego 2022 r. nr WPO.3127.1.7743.2022 Wójt Gminy Zabierzów ustalił A.Ś. wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za 2022 r. w wysokości 20.290,00 zł.
Pismem z dnia 6 kwietnia 2022 r. A.Ś. wniósł odwołanie na powyższą decyzję Wójta Gminy Zabierzów. Przedmiotowe odwołanie nie zostało podpisane.
Pismem z dnia 22 kwietnia 2022 r. nr Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie wezwało A.Ś. do uzupełnienia braków formalnych ww. odwołania przez jego podpisanie, w terminie 7 dni, pod rygorem pozostawienia odwołania bez rozpoznania.
Następnie postanowieniem z dnia 8 czerwca 2022 r. nr SKO.Pod/4140/697/2022 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie pozostawiło odwołanie bez rozpatrzenia. W uzasadnieniu organ powołał się na treść art. 169 § 1 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa i wskazał, że wezwanie do uzupełnienia braku formalnego odwołania zostało doręczone A.Ś. w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu, skutki doręczenia wezwania nastąpił w dniu 19 maja 2022 r. w następstwie dwukrotnego awizowania przesyłki zawierającej to wezwanie. Strona nie uzupełniła podpisu pod odwołaniem.
W zażaleniu na powyższe postanowienie Wójta Gminy Zabierzów z dnia 8 czerwca 2022 r. A.Ś. wniósł o jego uchylenie. Zdaniem wnoszącego zażalenie, doszło do naruszenia art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie, że nie uzupełnił braków formalnych odwołania na decyzję Wójta Gminy Zabierzów z dnia 15 lutego 2022 r. nr WPO.3127.1.7743.2022 i występowały przesłanki do pozostawienia odwołania bez rozpoznania podczas, gdy nie został prawidłowo wezwany do uzupełnienia braków formalnych odwołania, co potwierdza dokument reklamacji do Poczty Polskiej.
Postanowieniem z dnia 9 września 2022 r. nr SKO.Pod/4140/847/2022 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie utrzymało w mocy swoje postanowienie z dnia 8 czerwca 2022 r. nr SKO.Pod/4140/699/2022. W uzasadnieniu Kolegium wskazało, że przesyłka listowa zawierająca wezwanie do uzupełnienia braków odwołania na postanowienie Wójta Gminy Zabierzów z dnia 15 lutego 2022 r. została prawidłowo, dwukrotnie awizowana w urzędzie pocztowym nr [...] w R., co potwierdza zarówno wydruk ze strony Poczty Polskiej – śledzenie przesyłek, jak i stempel tego urzędu pocztowego na kopercie ze zwróconym, nie podjętym w terminie listem. Kolegium uznało zatem, że wezwanie zostało doręczone w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej. Skutek doręczenia wezwania nastąpił więc w dniu 19 maja 2022r. w następstwie dwukrotnego awizowania przesyłki zawierającej wezwanie. W związku z powyższym Kolegium nie znalazło podstaw do uchylenia swojego postanowienia z dnia 8 czerwca 2022 r.
Z powyższym postanowieniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie nie zgodził się A.Ś. i pismem z dnia 2 listopada 2022 r. wniósł na nie skargę, domagając się jego uchylenia wraz z postanowieniem wydanym w I instancji. Zaskarżonemu postanowieniu skarżący zarzucił naruszenie:
- 1) art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez poczynienie nieprawidłowych ustaleń w zakresie rzekomego skutecznego doręczenia mu wezwania do uzupełnienia braków formalnych odwołania od decyzji Wójta Gminy Zabierzów w zakresie ustalenia należności podatkowej za rok, w szczególności wobec braku dostatecznej inicjatywy dowodowej, błędnej oceny materiału dowodowego w sprawie;
- 2) art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie pomimo braku prawidłowego doręczenia mu przesyłki wraz z wezwaniem do uzupełnienia braków formalnych złożonego uprzednio odwołania, iż nie uzupełnił on braków w terminie a wniesione przez niego odwołanie należy pozostawić bez rozpoznania;
- 3) art. 150 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że w niniejszej sprawie zachodzi domniemanie, że przesyłka wraz z wezwaniem do uzupełnienia braków formalnych odwołania została doręczona mu w sposób prawidłowy, podczas gdy nie doszło do prawidłowego awizowania przesyłki, a jego pełnomocnik dla doręczeń nie uzyskał stosownej informacji w urzędzie pocztowym;
- 4) art. 162 Ordynacji podatkowej poprzez brak przywrócenia terminu dla skutecznego uzupełnienia braków formalnych - złożenie podpisów - odwołania skarżącego od decyzji wydanej przez Wójta Gminy Zabierzów znak: WPO.3127 1.7743.2022 z dnia 15 lutego 2022 r.
W uzasadnieniu skarżący podkreślił, że nie miał informacji o doręczeniu oraz awizowaniu przesłanej przesyłki z pierwotnym wezwaniem do uzupełnienia braków formalnych. Zdaniem skarżącego, nie jest wystarczające za uznanie skutecznego doręczenia za powtórnym awizowaniem wyłącznie posiłkowanie się informacjami z systemu e-doręczeń. Dane te nie stanowią bowiem potwierdzenia urzędowego przystąpienia kolejno do pierwotnej próby doręczenia, pozostawienia zawiadomienia o awizo, jak również powtórnego zawiadomienia. Ponadto w ocenie skarżącego, zgromadzone dane nie pozwalają na weryfikację, czy faktycznie w danym urzędzie pocztowym w przewidzianym przepisami prawa terminie faktycznie możliwe było odebranie przesyłki.
Skarżący stwierdził, że z treści przedłożonego przez niego dokumentu reklamacji wynikają nieprawidłowości, które świadczą o braku skutecznego doręczenia mu pierwotnego wezwania do uzupełnienia braków formalnych.
W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie podtrzymało swoje stanowisko w sprawie i wniosło o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje
W pierwszej kolejności wskazać należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, skargę złożoną w niniejszej sprawie rozpoznał na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015 r. nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; zwanej dalej p.p.s.a.). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.
W następnej kolejności stwierdzić należy, że w myśl art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Normatywnym potwierdzeniem sprawowania przez sądy administracyjne kontroli działalności administracji publicznej jest również art. 3 § 1 p.p.s.a., stanowiący ponadto, że sądy administracyjne stosują środki określone w ustawie.
Zaznaczenia wymaga, że stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Co więcej, pozostaje zobowiązany do wzięcia z urzędu pod rozwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodniesionych w skardze, pozostających jednak w związku z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.
Na podstawie art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Oznacza to zatem, że w przypadku zaistnienia takiej konieczności, uchylone może zostać nie tylko orzeczenie organu wydane w postępowaniu odwoławczym, które zostało zaskarżonego do wojewódzkiego sądu administracyjnego, ale i orzeczenie wydane na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego.
Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).
Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie oraz poprzedzającego go postanowienia tego organu z dnia 8 czerwca 2022 r. w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że naruszają one prawo w sposób powodujący konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego, a skarga rozpatrywana w niniejszej sprawie jest zasadna i zasługuje na uwzględnienie.
Podstawę prawną zaskarżonego postanowienia stanowiły przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., zwanej dalej O.p.), a w szczególności jej art. 169. Zgodnie z § 1 tego przepisu jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. W myśl art. 169 § 4 O.p. organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie.
Wydanie orzeczenia w trybie art. 169 § 1 i § 4 O.p. zamyka podatnikowi możliwość rozpatrzenia przez organ jego podania. W niniejszej sprawie pozostawienie odwołania skarżącego bez rozpatrzenia pozbawiło go możliwości skontrolowania przez organ II instancji prawidłowości decyzji Wójta Gminy Zabierzów z dnia 15 lutego 2022 r. w trybie kontroli instancyjnej. Stąd, stwierdzenie przez organ podatkowy, że odwołanie należy pozostawić bez rozpatrzenia, wymaga pewności tego organu (popartej materiałem dowodowym) nie tylko co do tego, że nie spełnia ono wymogów określonych przepisami prawa, ale także, że doręczenie stronie wezwania do usunięcia braków tego podania było prawidłowe.
Skuteczność doręczenia skarżącemu wezwania z dnia 22 kwietnia 2022 r. do usunięcia braków odwołania jest zresztą kwestią sporną w niniejszej sprawie. W treści zaskarżonego postanowienia SKO w Krakowie stwierdziło, że wezwanie to zostało doręczone skarżącemu w trybie doręczenia zastępczego (art. 150 Ordynacji podatkowej), a skutek doręczenia nastąpił w dniu 19 maja 2022 r. Jako dowód organ wskazał wydruk ze strony Poczty Polskiej – śledzenie przesyłek oraz stempel urzędu pocztowego na kopercie z wezwaniem. Natomiast skarżący podniósł w skardze, że do doręczenia nie doszło, gdyż nie otrzymał żadnej informacji o przesyłce ani o jej awizowaniu.
Wskazać należy, że doręczenie pism w postępowaniu podatkowym odbywa się według reguł i zasad opisanych w Ordynacji podatkowej. Brak prawidłowego doręczenia pisma oznacza, że podatnik nie może ponosić ewentualnych negatywnych konsekwencji niezastosowania się do poleceń organu zawartych w tym piśmie.
Regulacja prawna techniczno-procesowej czynności doręczenia w postępowaniu podatkowym charakteryzuje się wysokim stopniem formalizmu.
W przepisach rozdziału 5 działu IV Ordynacji podatkowej unormowano szczegółowo, co podlega doręczeniu, kto doręcza pisma i komu, w jakim miejscu i w jaki sposób. Stosownie do ujętych tam przepisów, organ podatkowy doręcza pisma: 1) za pokwitowaniem, za pośrednictwem operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, pracowników urzędu obsługującego ten organ, funkcjonariuszy lub upoważnionych pracowników innego organu podatkowego, lub przez organy lub osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, lub 2) za urzędowym poświadczeniem odbioru, za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej.
Pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju (art. 148 § 1 O.p.). Pisma osobom fizycznym mogą być również doręczane w siedzibie organu podatkowego, w miejscu zatrudnienia lub prowadzenia działalności przez adresata - adresatowi lub osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji (art. 148 § 2 pkt 1 i 2 O.p.). W razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony w § 1 i 2, a także w innych uzasadnionych przypadkach pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie (art. 148 § 3 O.p.).
W przypadku nieobecności adresata w miejscu zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, a gdyby go nie było lub odmówił przyjęcia pisma - sąsiadowi, zarządcy domu lub dozorcy - gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi, zarządcy domu lub dozorcy umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata, lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję, na której zamieszkuje adresat lub której adres wskazano jako adres do doręczeń (art. 149 O.p.).
Zgodnie natomiast z art. 150 § 1 pkt 1 i 2 O.p., w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego lub pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę. Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (art. 150 § 2 O.p.).
W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy (art. 150 § 3 O.p.). W przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (art. 150 § 4 O.p.).
W orzecznictwie przyjmuje się, że dla uznania, że decyzja, postanowienie lub inne pismo organu zostały skutecznie doręczone w trybie art. 150 O.p. konieczne jest wykazanie przez organ administracji, że placówka pocztowa/pracownik organu podatkowego lub inna upoważniona osoba zawiadomiła adresata w sposób niebudzący wątpliwości o nadejściu pisma i miejscu, gdzie można je odebrać. Wszelkie adnotacje na zwróconej przesyłce (zamieszczone na kopercie lub na zwrotnym potwierdzeniu odbioru) opatrzone stosownymi pieczątkami i podpisami mają walor dokumentu urzędowego i mogą stanowić dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. W sytuacji gdy adnotacje te nie spełniają wymogów określonych w art. 150 § 1 i 2 O.p. dopuszczalne jest prowadzenie postępowania dowodowego mającego na celu wyjaśnienie istniejących wątpliwości, np. przez wystąpienie do odpowiedniej placówki pocztowej o przekazanie stosownych informacji związanych ze sposobem doręczenia przesyłki (tak wyroki NSA: z 8 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 11/11; z 2 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSK 123/11; z 27 marca 2019 r., sygn. akt I FSK 479/17 - dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA) na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
Z całą stanowczością należy podkreślić, że skuteczność doręczenia pisma w trybie art. 150 O.p. jest uzależniona od bezwzględnego zachowania wymogów określonych w tym artykule. Dlatego też zasady i procedury odnoszące się do stosowania instytucji doręczenia zastępczego powinny być przestrzegane ściśle, a uchybienie któremukolwiek z elementów procedury doręczenia zastępczego powoduje, że nie można skutecznie powołać się na domniemanie doręczenia. Rygorystyczne podejście przez ustawodawcę do prawidłowości wypełnienia dokumentu zwrotnego potwierdzenia odbioru jest konieczne, gdyż na skutek tzw. doręczenia zastępczego dochodzi do przyjęcia fikcji doręczenia - przesyłkę uznaje się za doręczoną, pomimo że faktycznie takie doręczenie nie nastąpiło. W takiej sytuacji prawidłowe spełnienie wszystkich ustawowych przesłanek wymaganych dla skuteczności doręczenia w tej formie nie może budzić najmniejszych wątpliwości. W przeciwnym wypadku bowiem mogłoby dojść do niedopuszczalnego naruszenia praw strony.
Dla oceny, czy zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie wydane w I instancji są zgodne z prawem, istotne jest zatem to, czy przesyłka listowa zawierająca wezwanie do usunięcia braków odwołania została prawidłowo doręczona skarżącemu w trybie art. 150 O.p. Wobec bowiem przyjęcia przez ustawodawcę tak daleko niekorzystnych dla adresata konsekwencji nieodebrania przesyłki awizowanej, konieczne jest w sprawie każdorazowe szczegółowe zbadanie, czy organ wypełnił opisane wyżej czynności, w tym, czy prawidłowo uznał, że przesyłkę można było pozostawić w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia (fikcja doręczenia). Okoliczności dotyczące sposobu w jaki adresat został zawiadomiony o nadejściu przesyłki oraz gdzie i w jakim terminie może ją odebrać nie mogą budzić wątpliwości i muszą wynikać z materiału dowodowego sprawy, a przede wszystkim z tzw. zwrotnego potwierdzenia odbioru dołączonego do doręczanej przesyłki, bowiem to na nim powinna znajdować się adnotacja doręczyciela o dopełnieniu wszystkich wskazanych przez powołane przepisy warunków pozwalających na stwierdzenie skuteczności doręczenia.
Wskazać należy, że kwestie szczegółowe dotyczące doręczeń przez Pocztę Polską regulują przepisy ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe (Dz. U. z 2022 r. poz. 896). W art. 3 pkt 23 Prawa pocztowego przyjęto, że użyte w ustawie określenie "przesyłka rejestrowana" oznacza przesyłkę pocztową przyjętą za pokwitowaniem przyjęcia i doręczaną za pokwitowaniem odbioru. Zgodnie natomiast z § 34 ust. 1 rozporządzenia Ministra Administracji i Cyfryzacji z dnia 29 kwietnia 2013 r. w sprawie warunków wykonywania usług powszechnych przez operatora wyznaczonego (Dz. U. z 2020 r. poz. 1026), jeżeli w chwili doręczania przesyłki rejestrowanej stwierdzono nieobecność adresata lub innych osób uprawnionych do jej odbioru, o których mowa w art. 37 Prawa pocztowego, zawiadomienie o próbie doręczenia przesyłki rejestrowanej wraz z informacją o terminie jej odbioru i adresie placówki oddawczej, w której przesyłka ta jest przechowywana, operator wyznaczony pozostawia w oddawczej skrzynce pocztowej adresata.
Zawiadomienie to ma postać papierową. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjęto, że odnotowanie wyłącznie informacji o awizowaniu, bez podania miejsca pozostawienia zawiadomienia, nie spełnia wymogu określonego w § 34 ust. 1 rozporządzenia, to zaś nie pozwala uznać skuteczności takiego doręczenia (por. wyrok NSA z dnia 9 grudnia 2014 r. sygn. akt II GSK 2689/14). W orzecznictwie tym wskazuję się także, że - na podstawie art. 17 Prawa pocztowego - potwierdzenie nadania przesyłki rejestrowanej wydane przez placówkę pocztową operatora wyznaczonego ma moc dokumentu urzędowego.
Dokonując w niniejszej sprawie oceny spełnienia warunków doręczenia zastępczego w trybie art. 150 O.p. należy stwierdzić, że organ (orzekając zarówno jako organ I, jak i II instancji) nie wyjaśnił wątpliwości związanych ze skutecznością doręczenia skarżącemu wezwania do usunięcia braków odwołania. W aktach administracyjnych sprawy, na k. 143, znajduje się bowiem jedynie koperta zawierająca wezwanie z dnia 22 kwietnia 2022 r. do usunięcia braków odwołania wraz z dołączonym do niej wydrukiem ze strony https://emonitoring.poczta-polska.pl. Brak jest natomiast zwrotnego potwierdzenia odbioru. Z adnotacji znajdujących się na kopercie wynika, że przesyłka była awizowana w dniach 4 i 12 maja 2022 r. Brak jest natomiast możliwości ustalenia, gdzie pracownik Poczty Polskiej pozostawił przedmiotową przesyłkę (tj. w której placówce pocztowej) oraz gdzie umieszczono zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki – w oddawczej skrzynce pocztowej adresata?, na drzwiach mieszkania adresata?, jego biura? innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe?, czy też w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata? Kwestia ta jest w niniejszej sprawie kluczowa, gdyż jak twierdzi skarżący nie otrzymał on żadnego awiza.
Przypomnieć należy, że zgodnie z poglądem utrwalonym w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, zwrotne potwierdzenie odbioru (doręczenia) przesyłki jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 O.p., wywołującym określone skutki procesowe i korzystającym z domniemania prawdziwości (autentyczności) oraz domniemania zgodności z prawdą (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 26 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1186/16, z dnia 19 października 2021 r., sygn. akt III FSK 4/21, z dnia 17 maja 2022 r., sygn. akt II FSK 686/20; wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Waloru dokumentu urzędowego nie ma natomiast wydruk ze strony Poczty Polskiej pozwalającej na śledzenie przesyłek. Ma on bowiem jedynie charakter dowodu pomocniczego i uzupełniającego i nie może zastępować dokumentu urzędowego jakim są adnotacje na zwróconej przesyłce (zamieszczone na kopercie lub na zwrotnym potwierdzeniu odbioru) opatrzone stosownymi pieczątkami i podpisami.
Oznacza to w konsekwencji, że brak zwrotnego potwierdzenia odbioru oraz poczynionych na nim stosownych adnotacji przez pracownika operatora pocztowego skutkuje stwierdzeniem, że nie zostały spełnione przesłanki, o których mowa w art. 150 § 2 O.p.
Sąd zwraca przy tym uwagę, że okoliczność, czy zawiadomienie (awizo) umieszczono w miejscu określonym w art. 150 § 2 O.p. może być ustalona przy użyciu wszelkich dopuszczonych środków dowodowych. Zatem pocztowy dowód doręczenia (potwierdzenie odbioru) przesyłki zawierający informację z art. 150 § 2 O.p., nie jest wyłącznym dowodem okoliczności w nim zawartych, stanowi jedynie oświadczenie doręczyciela, że opisane w tym dokumencie czynności zostały przez niego wykonane we wskazany tam sposób. Nie można przyjąć więc, że jedynym dowodem mającym skutecznie potwierdzać fakt dochowania wymogów z art. 150 § 2 O.p. jest adnotacja doręczyciela na zwrotnym poświadczeniu odbioru. Braki i wątpliwości dowodu doręczenia wynikające z jego nieprawidłowego wypełnienia mogą być uzupełniane poprzez inne dowody. W szczególności dopuszczalne jest prowadzenie przez organ podatkowy postępowania dowodowego mającego na celu wyjaśnienie istniejących wątpliwości np. przeprowadzenie dowodu z informacji operatora pocztowego, z zachowaniem wszystkich wymogów przewidzianych przez przepisy Ordynacji podatkowej.
W ocenie Sądu wskazane powyżej okoliczności czynią stwierdzenia SKO o prawidłowym doręczeniu wezwania do usunięcia braków odwołania zdecydowanie przedwczesnymi i świadczą o naruszenia przez ten organ przepisów postępowania zawartych w ustawie Ordynacja podatkowa. W przepisach tej ustawy ustawodawca nałożył na organy podatkowe obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 O.p.). Z treści tych przepisów wynika, że organ administracyjny wszystkie swoje twierdzenia o zdarzeniach prawnych istotnych w danej sprawie powinien wykazać poprzez załączenie do akt sprawy dokumentów obrazujących daną okoliczność. Wniosek dotyczący okoliczności faktycznych (w tym przypadku pozwalających na domniemanie, że wezwanie do usunięcia braków odwołania zostało skutecznie doręczone) powinien być zatem oparty na dowodach zebranych przez organ i sprawdzonych przezeń.
W konsekwencji wykazane powyżej nieprawidłowości postępowania, zakończonego zaskarżonym postanowieniem, obligowały Sąd do jego wyeliminowania z porządku prawnego wraz z poprzedzającym je postanowieniem wydanym w I instancji.
Na podstawie art. 153 p.p.s.a., przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ, mając na uwadze przedstawione powyżej stanowisko Sądu oraz regulacje prawne wskazane przez Sąd w uzasadnieniu, winien ustalić, czy zostało sporządzone zwrotne potwierdzenie odbioru przesyłki zawierającej wezwanie do usunięcia braków odwolania, a jeżeli tak winien je dołączyć do akt sprawy a następnie ustalić na jego podstawie czy zawierało ono wszystkie wymagane adnotacje pozwalające stwierdzić, że doszło do prawidłowego doręczenia skarżącemu wezwania, a w konsekwencji, że pomimo wezwania nie usunął on w wyznaczonym terminie braków odwołania.
W sytuacji braku odnalezienia zwrotnego potwierdzenia odbioru organ winien zwrócić się do operatora pocztowego o stosowne wyjaśnienia w trybie reklamacyjnym sposobu awizacji spornej przesyłki.
Mając powyższe na względzie Sąd, na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 lit. c i art. 135 p.p.s.a., orzekł – jak w sentencji wyroku.