Uzasadnienie
Postanowieniem z 21 listopada 2019 r. (znak: [...]) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z 19 lipca 2019 r. (znak: [...]), w którym organ odmówił umorzenia kosztów egzekucyjnych w kwocie [...]zł powstałych w postępowaniu egzekucyjnych wszczętym wobec [...] S.A. z siedzibą w K. na podstawie tytułu wykonawczego Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia 8 maja 2019 roku, nr [...].
Z akt sprawy wynika, że powyższe postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym.
[...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. prowadził postępowanie egzekucyjne z majątku [...] S.A. na podstawie własnego tytułu wykonawczego z dnia 8 maja 2019 roku o nr [...], wystawionego na należność z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2019 roku w kwocie należności głównej [...] zł. W dniu 8 maja 2019 roku organ egzekucyjny dokonał zajęcia rachunku bankowego spółki. Tytuł wykonawczy został prawidłowo doręczony zobowiązanej 14 maja 2019 roku.
Spółka w dniu 24 maja 2019 roku zwróciła się do [...] Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z wnioskiem o umorzenie kosztów egzekucyjnych w kwocie [...]zł powstałych w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym do jej majątku. Na wskazaną kwotę złożyły się: opłata manipulacyjna w kwocie [...]zł, opłata za czynność egzekucyjną w kwocie [...]zł i wydatek egzekucyjny w zryczałtowanej kwocie [...]zł. Spółka wskazała m.in., że dokonała już zapłaty części należności z tytułu należnego podatku od towarów i usług w ustawowym terminie, wydano także decyzję o rozłożeniu pozostałej części zobowiązania na raty. Naliczenie tak wysokich kosztów narusza interes publiczny.
Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. postanowieniem z dnia 19 lipca 2019 r. (znak: [...]) odmówił umorzenia kosztów egzekucyjnych w kwocie [...]zł oraz odmówił wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia kosztów egzekucyjnych w kwocie [...]zł powstałych w postępowaniu egzekucyjnych wszczętym wobec [...] S.A., z uwagi na bezprzedmiotowość postępowania w tym zakresie.
W zażaleniu na powyższe postanowienie [...] S.A. podniosła zarzut naruszenia art. 64 § 1 pkt 4 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez błędne zastosowanie i naliczenie przez organ egzekucyjnych kosztów od zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w dniu 8 maja 2019 roku, pomimo iż w istocie nie doszło do zajęcia wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych, albowiem na rachunku bankowym w zasadzie nie było środków (kwota zajęcia wynosiła [...] zł, na koncie znajdowało się [...] zł), a przed ich wpłynięciem organ zawiesił w dniu 23 maja 2019 roku, co oznacza, że organ nie dokonał faktycznego zajęcia wierzytelności przysługującej skarżącej wobec banku i nie pobrał z tego tytułu żadnych środków, wobec czego nie powinien ustalić z tego tytułu kosztów egzekucyjnych.
Ponadto zarzuciła naruszenie art. 270 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 64e § 1 i § 2 pkt 1 i 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez wykroczenie poza granice uznania administracyjnego, a w konsekwencji wydanie w niniejszej sprawie rozstrzygnięcia o charakterze dowolnym, art. 6 § 1 k.p.a. poprzez zastosowanie wobec zobowiązanego środków egzekucyjnych, mimo że nie uchylał się on od wykonania obowiązku oraz art. 8 k.p.a. poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób niezgodny z zasadą zaufania jego uczestników do władzy publicznej.
Po rozpoznaniu zażalenia spółki, wspomnianym na wstępie postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W motywach postanowienia organ stwierdził, że rozstrzygnięcie w przedmiocie umorzenia kosztów ma charakter uznaniowy, wobec tego stwierdzenie prze organ egzekucyjny zaistnienia odpowiednich przesłanek nie musi prowadzić do uwzględnienia złożonego przez stronę wniosku o umorzenie. Ponadto organ wskazał, że wielkość kosztów egzekucyjnych w zestawieniu z aktywami spółki oraz jej funduszami własnymi nie przekroczyła 1%, nie sposób więc mówić o znacznym uszczerbku dla sytuacji finansowej spółki gdyby miała te koszty uiścić.
Odnosząc się zaś do zarzutu naruszenia art. 64 § 1 pkt 4 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zauważono, że zajęcie rachunku bankowego zgodnie z art. 80 § 2 wskazanej ustawy dokonane jest z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu i nie stanowi przeszkody w uznaniu środka egzekucyjnego na skuteczne to, że w tym czasie nie zostały na rachunku zdeponowane środki pieniężne, bowiem zajęcie obejmuje również kwoty, które zostały wpłacone już po zajęciu.
W skardze na powyższe postanowienie Spółka zarzuciła naruszenie:
- - art. 64 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (u.p.e.a.) poprzez ustalenie kosztów egzekucyjnych w rażącej wysokości, bez wykazania jakie konkretnie koszty i wydatki egzekucyjne miały wpływ na powstanie kosztów w ustalonej wysokości;
- - art. 64 § 6 u.p.e.a. poprzez ustalenie opłaty manipulacyjnej w rażącej wysokości, bez wskazania jakie konkretnie koszty i wydatki egzekucyjne miały wpływ na powstanie kosztów w ustalonej wysokości;
- - art. 6 § 1 u.p.e.a. poprzez zastosowanie środków egzekucyjnych wobec zobowiązanego, który nie uchylał się od wykonywania obowiązków;
- - art. 7 i art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. wobec zaniechania rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sprawie i ustalenia, w szczególności czy okoliczności faktyczne oraz twierdzenia strony skarżącej zawarte w zażaleniu uzasadniają przyjęcie podstaw do umorzenia kosztów egzekucyjnych, a także czy określone przez organ koszty egzekucyjne wynikające z przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego pozostają w związku ze świadczeniami organu egzekucyjnego w toku tego postępowania;
- - art. 8 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania uczestników do władzy publicznej, w szczególności przez niedokładne zbadanie okoliczności sprawy oraz nieuwzględnienie w zaskarżonym postanowieniu słusznego interesu strony.
Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia je poprzedzającego, jak również zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga okazała się zasadna, dlatego została uwzględniona.
Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Badając sprawę Sąd dostrzegł naruszenie prawa, które skutkowało koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji.
Zgodnie z odsyłającym brzmieniem art. 18 u.p.e.a. w postępowaniu egzekucyjnym w sprawach nieuregulowanych w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy k.p.a. Oznacza to, że w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie, m.in. zasady ogólne zawarte w k.p.a. W postępowaniu egzekucyjnym organy egzekucyjne obowiązane są zatem m.in. do przestrzegania takich zasad jak: zasada praworządności, zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów administracji publicznej, czy zasady prawdy obiektywnej. Szczególne znaczenie w postępowaniu egzekucyjnym i uzupełnieniem zasad ogólnych zawartych w samej ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ma, przewidziana w art. 8 k.p.a., tzw. zasada zaufania do organów państwa. Zgodnie z art. 8 k.p.a. organy administracji publicznej prowadzą postępowanie w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej, kierując się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania.
Powyższa zasada zaufania nie tyle nakłada na organy administracyjne nowe obowiązki, co uściśla obowiązki wynikające z pozostałych zasad. Przypomina ona bowiem o obowiązku ścisłego przestrzegania wszystkich reguł postępowania, aby w ten sposób pogłębiać zaufanie do władczych działań organów państwa. Przestrzeganie tej zasady jest istotne w postępowaniu egzekucyjnym, ponieważ takie przymusowe postępowanie z natury rzeczy jest dokuczliwe dla każdego dłużnika. Zasada ta musi być przestrzegana zarówno w działaniach organu państwowej administracji jako wierzyciela, jak i organu egzekucyjnego. W orzecznictwie sądowym wskazuje się na to, że zasadę zaufania do organów państwa zaliczyć należy do fundamentalnych zasad każdego demokratycznego państwa prawnego urzeczywistniającego sprawiedliwość społeczną i zasadą, na której opiera się wszelki porządek prawny (por. wyrok NSA z 23 września 2014 r. o sygn. akt II FSK 2273/12).
Dlatego też prowadzenie postępowania egzekucyjnego w sposób budzący zaufanie do organów administracji państwowej polega m.in. na tym, iż niedopuszczalnym jest by organ egzekucyjny przerzucał ujemne skutki swych wadliwych działań na zobowiązanego.
Na gruncie badanej sprawy naruszenie zasady zaufania do organów administracji państwowej Sąd upatruje w braku właściwej komunikacji między organami prowadzącymi egzekucję a [...] S.A. Należy podkreślić, że z uzasadnienia zarówno zaskarżonego postanowienia jak i postanowienia organu pierwszej instancji nie wynika skutkiem jakich czynności powstały określone koszty egzekucyjne. Niewystarczające jest poprzestanie na powołaniu się przez organy na brzmienie przepisów będących podstawą do ustalenia wysokości kosztów, a więc art. 64 § 1 pkt 1 i 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. Wynika z tego jedynie, że przy wyliczeniu kosztów przyjęto dla opłaty za czynności egzekucyjne stawkę 5% egzekwowanych należności w związu z zajęciem prawa majątkowego, a dla opłaty manipulacyjnej stawkę 1% egzekwowanych należności.
Ostatecznie dało to kwotę kosztów egzekucyjnych w wysokości 320 412,20 zł. Z postanowień organów nie wynika jednak, jakiego charakteru czynności egzekucyjne organy egzekucyjne wykonały, a więc czy nakład pracy oraz częstotliwość, zakres i stopień skomplikowania czynności był adekwatny do wysokości pobranych kosztów egzekucyjnych. Rację ma więc skarżąca spółka, że organy obu instancji naliczyły koszty egzekucyjne i opłaty manipulacyjne w oderwaniu od rzeczywistych nakładów i rzeczywistych kosztów organu egzekucyjnego; opłaty te nie mogą zostać uznane za zryczałtowane wynagrodzenie organu, stały się bowiem dodatkową sankcją pieniężną.
Powyższa analiza znajduje oparcie w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r. sygn. akt sygn. SK 31/14, powołanego zresztą przez skarżącą jako okoliczność, którą należało wziąć pod uwagę przy rozpoznawaniu przedmiotowego wniosku. W ocenie Sądu wyrok Trybunału Konstytucyjnego powinien być rozważony w ramach przesłanki umorzenia kosztów egzekucyjnych.
Podobne zagadnienie było już wielokrotnie przedmiotem wypowiedzi orzeczniczych Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki z: 26 kwietnia 2018 r., II FSK 2621/17; 17 stycznia 2019 r., II FSK 2747/17; 20 lutego 2019 r., II FSK 2094/18; 27 marca 2019 r., II FSK 3582/17; 9 kwietnia 2019 r., II FSK 3802/18; 24 maja 2019 r., II FSK 407/19; 13 czerwca 2037/17, II FSK 2037/17; 26 czerwca 2019 r., II FSK 2549/17). Sąd rozpoznający sprawę w niniejszym składzie w pełni podziela zajęte w nich stanowisko oraz przedstawioną na jego poparcie argumentację.
W tym miejscu należy wyjaśnić, że wspomniany wyrok Trybunału Konstytucyjnego jest wyrokiem zakresowym. Oznacza to, że w przeciwieństwie do wyroku uznającego kwestionowany przepis za niezgodny z Konstytucją wyrok ten nie powoduje utraty mocy tego przepisu. Przepis ten nadal obowiązuje w systemie prawa, nie traci mocy, jednakże od chwili orzeczenia musi być traktowany jako niezgodny z Konstytucją w zakresie określonym w wyroku Trybunału. W pozostałym zakresie musi być nadal stosowany przez adresatów tego przepisu (także przez organy administracji publicznej i sądy), jednakże aby nie narazić się na zarzut naruszenia Konstytucji, przepis ten musi być stosowany i interpretowany zgodnie ze wskazówkami zawartymi w wyroku Trybunału.
W uzasadnieniu analizowanego wyroku Trybunał wskazał, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. W tym sposobie określania wysokości danin publicznych, uwzględniając obiektywny wymiar danej opłaty, co do zasady nie bierze się pod uwagę sytuacji indywidualnego podmiotu, który te opłaty uiszcza. Stawki stosunkowe są obciążeniem proporcjonalnym do wysokości konkretnej kwoty podlegającej egzekucji. Tak określona wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań w konkretnej egzekucji (i to zarówno na korzyść lub niekorzyść organu). Jest to jednak sytuacja konstytucyjnie dopuszczalna. W tym zakresie ustawodawca ma bowiem znaczną swobodę regulacyjną. Ponadto z samej istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego.
Niemniej jednak swoboda ustawodawcy w określaniu wysokości opłat jest ograniczona. Problematyka wysokości opłat w egzekucji jest bowiem nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem tego państwa. Wysokość i zasady pobierania tych opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić finansowanie aparatu egzekucyjnego. Funkcja fiskalna opłat w egzekucji powinna polegać na uzyskaniu częściowego przynajmniej zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Istotne jest jednak zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone. W przeciwnym razie rola tych opłat sprowadza się do swoistej kary z tytułu niewykonania określonego obowiązku, co jest niespójne z podstawowym celem postępowania egzekucyjnego, za który należy uznać wykonanie przez dłużnika ciążącego na nim obowiązku.
Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że brak określenia górnej granicy opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej z art. 64 § 6 u.p.e.a. powoduje, że w pewnych warunkach (w wypadku należności o znacznej wartości – jak w niniejszej sprawie) następuje całkowite wręcz zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy podmiotu obciążonego kosztami stają się jedynie sankcją pieniężną.
Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej z wyznaczoną górną jej granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu limituje kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Trybunał wskazał także, że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym stają się więc obciążeniem podatkowym.
Trybunał uznał, że regulacje zawarte w zaskarżonych normach prawnych są nieadekwatne do podstawowego celu postępowania egzekucyjnego. Ze względu na brak określenia maksymalnych wysokości opłaty wymienionej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, opłaty te realizują w nadmiernym stopniu funkcję represyjną. Z rozważań tych należy wyprowadzić wniosek, że mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością.
W konkluzji swoich rozważań Trybunał Konstytucyjny wskazał, że dla właściwej jego realizacji w rozpatrzonej sprawie konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału, określić nie tylko maksymalną wysokość opłat będących przedmiotem skargi konstytucyjnej, ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych. Do czasu nowelizacji ustawy konieczne jest zatem takie stosowanie tego przepisów, aby można je było uznać za konstytucyjne w świetle wyroku Trybunału. Skutkiem analizowanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego nie jest wyeliminowanie z porządku prawnego podstawy prawnej do orzekania o wysokości kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. z zastosowaniem procentowego sposobu obliczania opłat w odniesieniu do kwoty egzekwowanych należności.
Trybunał wyraźnie wskazał bowiem, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych), jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. Podstawa do takiego postępowania organu egzekucyjnego pozostała, natomiast stosowanie tych przepisów nie może prowadzić do przekroczenia maksymalnego rozsądnego pułapu, który w pierwszej kolejności powinien być wyznaczony przez ustawodawcę. Dopóki jednak ustawodawca tego nie uczyni, organy stosujące prawo, w nawiązaniu do realiów danej sprawy, którą rozstrzygają, muszą tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie można było zarzucić im naruszenia standardów określonych w omawianym wyroku. Zadaniem organów jest zatem określenie, czy ustalone koszty egzekucyjne na podstawie stawek procentowych wskazanych w szczególności w przepisach art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. przystają do wzorców konstytucyjnych wynikających z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji, a jeśli nie, to w jakim zakresie należy dokonać ich miarkowania z uwzględnieniem zasady bezpośredniego stosowania przepisów Konstytucji (art. 8 ust. 2).
W świetle powyższego należy zatem stwierdzić, że ustalając wysokość kosztów egzekucyjnych, w tym opłaty manipulacyjnej, organ musi wziąć pod uwagę rzeczywiste wydatki i koszty dotyczące czynności związanych ze stosowaniem środków egzekucyjnych przy uwzględnieniu ich czasochłonności i pracochłonności. Opłata ta musi być proporcjonalna i adekwatna do poczynionych nakładów pracy. Natomiast w kontrolowanym postanowieniu błędnie przyjęto, że skoro Trybunał Konstytucyjny nie derogował art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. – organ egzekucyjny nie jest uprawniony do miarkowania opłaty egzekucyjnej oraz opłaty manipulacyjnej. Przeciwnie, dopóki bowiem ustawodawca nie dokona zmiany omawianych przepisów, organ egzekucyjny powinien tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie można było mu zarzucić naruszenia standardów określonych w omawianym wyroku Trybunału Konstytucyjnego. W tej sytuacji to na organie egzekucyjnym spoczywa konieczność udokumentowania kosztów poniesionych faktycznie przez organ egzekucyjny w związku z czynnościami egzekucyjnymi dokonanymi w sprawie egzekucyjnej i innymi świadczeniami ze strony organu egzekucyjnego koniecznymi dla przeprowadzenia postępowania egzekucyjnego. Samo zaś mechaniczne zastosowanie tych przepisów przez organ nie może spotkać się z aprobatą Sądu.
Przy ustalaniu wysokości opłat należy bowiem zachować racjonalną zależność pomiędzy wysokością kosztów, a czynnościami organu, za podjęcie których zostały naliczone, tak aby uchwycić poniesione przez organ rzeczywiste wydatki i koszty związane z poszczególnymi czynnościami, przy uwzględnieniu ich pracochłonności, czasochłonności i stopnia skomplikowania. W przeciwnym razie pobierane przez organy opłaty egzekucyjnego oraz opłaty manipulacyjne stają się dodatkowym źródłem finansowania administracji, a dla dłużnika dodatkową sankcją.
Zdaniem Sądu, tak też opłaty te zostały ukształtowane w badanej sprawie. Z akt sprawy wynika bowiem, że podstawą naliczenia opłaty egzekucyjnej była 5% stawka, którą pobiera się od kwoty należności głównej powiększonej o odsetki. W przypadku opłaty manipulacyjnej kwota wynika natomiast z wyliczenia 1% stawki od wyegzekwowanej należności. Rzecz w tym, że pierwszą z tych opłat pobrano wyłącznie tytułem zajęcia rachunku bankowego, czyli stosunkowo prostej czynności, która nie wymaga przedsięwzięcia przez organ egzekucyjnych szczególnie czasochłonnych i kosztownych działań. Znaczna wysokość opłaty egzekucyjnej wynika zatem jedynie ze znacznej wartości samego zobowiązania wraz z odsetkami. Natomiast opłata manipulacyjna zależna jest wyłącznie od wysokości należności głównej oraz odsetek, co oznacza, że jej kwota również oderwana jest od faktycznie ponoszonych przez organ egzekucyjny wydatków.
W świetle powyższego zarzuty naruszenia art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. okazały się zasadne. Oceniając pozostałe zarzuty skargi należy stwierdzić, że mają one charakter wtórny względem wskazanych powyżej zarzutów, stąd też Sąd nie odnosi do nich szerzej w motywach wyroku.
Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ zobowiązany będzie uwzględnić powyższą wykładnię, a także zobowiązany będzie do wydania rozstrzygnięcia, zgodnie z orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego, do którego Sąd odniósł się szczegółowo powyżej. W szczególności organ uwzględnieni okoliczności, że brak określenia górnej granicy opłat egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w przypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, a stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną. Naliczone koszty postępowania nie mogą stać się dochodem organu nieuzasadnionym wielkością, czasochłonnością, czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych.
W tym stanie rzeczy Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. z 2018r., poz. 1302 ze zm.; dalej jako "P.p.s.a."). O kosztach postępowania rozstrzygnięto zgodnie z art. 200 i art. 205 P.p.s.a.