Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik II Urzędu Skarbowego Ł. – B. (dalej: NUS, organ I instancji), na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 2, art. 19 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1, art.86 ust. 1 i 2 pkt 1, art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 3, art. 112 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej jako: ustawa o VAT) w brzmieniu obowiązującym dla rozliczeń podatku VAT za IV kwartał 2013 r., oraz ponadto art. 29a ust. 1, art. 112a ust. 4 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym dla rozliczeń podatku VAT za III i IV kwartał 2014 r. określił wobec G. D. (dalej: skarżący) kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014 r. w wysokości 0,00 zł; zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013 r. w kwocie 8.009,00 zł, za III kwartał 2014 r. w kwocie 5.521,00 zł, za IV kwartał 2014 r. w kwocie 93,00 zł. Decyzja była wynikiem przeprowadzonej kontroli i postępowania podatkowego w zakresie prawidłowości i terminowości rozliczeń w podatku od towarów i usług za ww. okresy rozliczeniowe.
Z dokonanych przez NUS ustaleń wynika, że skarżący od dnia 15 lutego 2005 r. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług prawniczych jako działalność przeważającą oraz działalność polegającą na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. W zakresie rozliczeń w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013 r. oraz III i IV kwartał 2014 roku złożył deklaracje VAT-7K, w których nie wykazał obrotu z tytułu sprzedaży nieruchomości. Ustalono, że w analizowanym okresie, wspólnie z P. F., skarżący dokonał sprzedaży udziałów w nieruchomości położonej w Ł. przy ulicy A 5 w dniach 11 października 2013 r., 3 września 2014r., 6 października 2014 r. Obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży powstał w odniesieniu do czynności udokumentowanej aktem notarialnym Repertorium A Nr [...] - w III kwartale 2013 r., w części stanowiącej udział skarżącego w zbywanej nieruchomości w kwocie 4.100 zł, natomiast w pozostałej części, w wysokości 38.401,76 zł - w IV kwartale 2013r.; w odniesieniu do czynności udokumentowanej aktem notarialnym Repertorium A Nr [...] - w III kwartale 2014 r., w części stanowiącej udział skarżącego w zbywanej nieruchomości w wysokości stanowiącej kwotę 25.000 zł; w odniesieniu do czynności udokumentowanej aktem notarialnym Repertorium A Nr [...] - w miesiącu IV kwartale 2014 r., w części stanowiącej udział skarżącego w zbywanej nieruchomości w wysokości kwoty 500 zł. W ocenie organu I instancji systematyczność i powtarzalność działań w zakresie sprzedaży nieruchomości, pozwoliła uznać, że skarżący prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
W odwołaniu od tej decyzji skarżący domagał się uznania, że sprzedaż nieruchomości położonych w Ł. przy ulicy A nie była dokonywana w ramach działalności gospodarczej, lecz w ramach prywatnych potrzeb i nie miała związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. (dalej jako: DIAS, organ odwoławczy), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm., dalej: O.p.) decyzją z dnia [...] r., uchylił ww. decyzję w części określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013 r. i III kwartał 2014r. i w tej części umorzył postępowanie w sprawie, w pozostałej zaś części utrzymał w mocy ww. decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu na wstępie DIAS podniósł, że w świetle art. 70 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p., sprawa nie może stanowić przedmiotu merytorycznego rozstrzygnięcia, ponieważ termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług wynikającego z zaskarżonej decyzji za IV kwartał 2013 r. oraz III kwartał 2014 r. upłynął w dniu 31 grudnia 2019 r. Nadto, w ocenie organu odwoławczego działania skarżącego wykraczają poza zwykły zarząd mieniem i świadczą o profesjonalnym charakterze podjętych przygotowań do sprzedaży w celach zarobkowych zbywanych nieruchomości.
Potwierdzają one, że począwszy od 2011 roku skarżący nie prowadził wyprzedaży majątku, lecz dokonywał systematycznego obrotu nieruchomościami w ramach definicji działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Kluczowe znaczenie ma zaangażowanie skarżącego w proces sprzedaży działek, obejmujący również starania o doprowadzenie do skutecznej realizacji cesji praw z zawartych umów z gestorami sieci na rzecz nabywców działek, ale także w proces budowy nowych budynków mieszkalnych. Stan faktyczny wskazuje na kontynuację działań zapoczątkowanych w 2010 r., najpierw poprzez kupno nieruchomości rolnej, pomimo że skarżący nigdy nie był i nie jest rolnikiem, a następnie poprzez jej podział i sprzedaż poszczególnych działek w kolejnych latach. Za tym, że skarżący od stycznia 2011 r. do listopada 2015 r. wykonywał działalność gospodarczą polegającą na handlu nieruchomościami gruntowymi przemawia między innymi: wystąpienie z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie domów jednorodzinnych i bliźniaczych, wewnętrznej sieci wodociągowej, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, wewnętrznego układu komunikacyjnego na terenie przy ul. A 5; krótki czas pomiędzy wydaniem tej decyzji, a sprzedażą nieruchomości w postaci działek oznaczonych numerami ewidencyjnymi 187/2 i 187/9 przy ul. A 5; realizowanie czynności zmierzających do przeprowadzenia kolejnych podziałów geodezyjnych działek oraz w celu uzbrojenia sprzedawanych gruntów w infrastrukturę techniczną; zabieganie o doprowadzenie do skutecznej realizacji cesji praw z zawartych umów z gestorami sieci na rzecz nabywców działek; podejmowanie działań marketingowych, oferowanie ze sprzedawaną działką gruntu niezbędnej obsługi prawnej.
Powyższe działania w ocenie odwoławczego wykraczają poza zwykły zarząd nad mieniem i świadczą o profesjonalnym, nacechowanym powtarzalnością charakterze podjętych przygotowań do sprzedaży zbywanych nieruchomości w celach zarobkowych, zatem działalność taka stosownie do treści art. 15 ust. 1 i 2 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu.
Skarżący zaskarżył do sądu administracyjnego ww. decyzję (obejmującą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014 r.) z powodu jej niezgodności z prawem, zarzucając w szczególności naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, poprzez błędne zastosowanie omawianego przepisu i uznanie, że skarżący w 2014 r. prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą na kupnie i sprzedaży nieruchomości oraz naruszenie art. 188, w związku z art. 122, art. 123 § 1, art. 180, art. 187, art. 191 O.p., poprzez bezpodstawne nieuwzględnienie wniosków dowodowych zgłaszanych przez stronę, a tym samym brak dążenia do ustalenia stanu faktycznego. Skarżący wniósł o uchylenie decyzji w zaskarżonej części i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.
W odpowiedzi na skargę organ DIAS wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje
Skarga nie zasługiwała n uwzględnienie.
Kontroli Sądu poddano decyzję DIAS dotyczącą rozliczenia podatku VAT za IV kwartał 2014 r. Podstawę faktyczną jej wydania stanowiły poczynione przez organy ustalenia, że skarżący w dniu 6 października 2014 r. sprzedał na podstawie aktu notarialnego Repertorium A Nr [...] na rzecz E. C. udział wynoszący 7/320 części z nieruchomości należącej do skarżącego udziału położonej w Ł., przy ul. A pod Nr 5 oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka Nr 187/9, o obszarze 3.062 m2, za cenę w kwocie 500 zł oraz udział wynoszący 7/320 części z nieruchomości należącej do udziału P. F. położonej w Łodzi, przy ul. A pod Nr 5 oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka Nr 187/9, o obszarze 3.062 m2, za cenę w kwocie: 500 zł. Powyższe stanowiło udział w drodze wewnętrznej.
Skarżący oraz P. F. oświadczyli, że wyrażają zgodę na to, aby właściciel działek gruntu oznaczonych numerami 186/11 i 186/12, jak również działek powstałych w wyniku podziału geodezyjnego tych działek, dokonał przyłączenia - do wszelkich sieci jakie przebiegają przez nieruchomość oznaczoną jako działka gruntu numerem 187/9 - przyłączy doprowadzających media do działek Nr 186/11 i 186/12 lub działek powstałych z ich podziału geodezyjnego. Skarżący i P. F. oświadczyli, że E. C. nie będzie ponosiła żadnych kosztów związanych z wykonaniem sieci elektrycznej, wodnej i gazowej przebiegających przez teren działki Nr 187/9 - stanowiącej drogę. E. C. - jako współwłaściciel nieruchomości objętej księgą wieczystą Nr [...] oświadczyła, że udziela skarżącemu pełnomocnictwa do: ustanowienia nieodpłatnie i na czas nieograniczony służebności przesyłu na rzecz A S.A. z/s w L. na nieruchomości objętej księgą wieczystą Nr [...], na warunkach według uznania pełnomocnika, jak również podpisania stosownego aktu notarialnego w tym przedmiocie oraz składania w treści aktu wszelkich oświadczeń jakie będą niezbędne przy ustanowieniu służebności przesyłu i w celu dokonania wspomnianej czynności; obciążenia nieruchomości objętej księgą wieczystą Nr [...] ustanowioną na rzecz A S.A. z/s w L. służebności przesyłu; złożenia w jej imieniu wniosku wieczystoksięgowego o wpis ustanowionej służebności przesyłu do księgi wieczystej dla obciążanej nieruchomości; dokonywania wszelkich czynności jakie przy realizacji tego pełnomocnictwa okażą się konieczne.
Wydanie działki Nr 187/38 w posiadanie strony kupującej nastąpiło w dacie podpisania aktu notarialnego (6 października 2014 r.) i w tej dacie przeszły na stronę kupującą uprawnienia do współposiadania nieruchomości Nr 187/9 stanowiącej wewnętrzną drogę dojazdową.
Kwestią sporną w sprawie było ustalenie, czy sprzedaż nieruchomości IV kwartale 2014 r. nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym skarżącego (co oznaczałoby kwalifikację tej sprzedaży jako nieopodatkowanej podatkiem VAT), czy też wykraczała poza te ramy, stanowiąc sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność opodatkowaną.
Organ stwierdził, a Sąd ocenę tę podziela, że w rozpoznanej sprawie w pełni aktualna pozostaje kwalifikacja materialno-prawna czynności sprzedaży działek gruntu dokonanych w latach 2013 i 2014, jako realizowanych w ramach prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej, jak również aktualne pozostają ustalenia stanu faktycznego wskazujące na kontynuację działań zapoczątkowanych w 2010 r., najpierw poprzez kupno nieruchomości rolnej, a następnie poprzez jej podział i sprzedaż poszczególnych działek w kolejnych latach. Wobec tego, że ustalenia w tej sprawie pozostają w nierozerwalnym związku z ustaleniami poczynionymi co do działalności skarżącego w latach ubiegłych, która zostały już oceniona – ze skutkiem negatywnym dla skarżącego – w prawomocnym wyroku WSA w Łodzi z dnia 15 maja 2019 r. I SA/Łd 65/19 (skarga kasacyjna od tego wyroku została oddalona wyrokiem NSA z dnia 22 listopada 2019 r., I FSK 1621/19), Sąd w rozpoznanej sprawie nawiąże do nich przy ocenie zaskarżonej decyzji.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, podatnikami są między innymi osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarczą ustawa definiuje jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Jak wskazano w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.
Ponadto TSUE wskazał, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Trybunał Sprawiedliwości podkreślił, że jeżeli osoba ta, w celu dokonania wspomnianej sprzedaży, podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112, należy uznać ją za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.
Jak dalej zauważył Trybunał, w wypadku stwierdzenia, że Rzeczpospolita Polska nie skorzystała z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, należy zbadać, czy transakcje będące przedmiotem sporu podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT, czyli – będącego jego odpowiednikiem w Polsce – art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Pojęcie działalności gospodarczej, zdefiniowane w tych normach, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i usługodawców, w tym wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.
O tym, że dokonujący sprzedaży gruntu działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykonując prawo własności, decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych (pkt 40 wyroku). Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.
Jak trafnie przyjął tut. Sąd w wyroku I SA/Łd 65/19, działalność gospodarcza to prawnie określona sytuacja, którą trzeba oceniać na podstawie zbadania konkretnych okoliczności faktycznych wypełniających lub niewypełniających znamion tej działalności. Prowadzenie działalności gospodarczej jest zatem kategorią obiektywną niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.
Mając na to uwadze należało przyjąć, że czynność sprzedaży udziału w nieruchomości dokonana przez skarżącego w dniu 6 października 2014 r. mieściła się w ramach działalności gospodarczej skarżącego w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, stanowiąc przejaw kontynuacji tego rodzaju działalności zapoczątkowanej w latach poprzednich.
Sąd uznaje ustalony stan faktyczny za zupełny, wystarczający do jego oceny z punktu widzenia cytowanego przepisu ustawy o VAT. Skarżący, jak wynika ze zgromadzonych dowodów, wraz z drugim współwłaścicielem P. F., nabył w maju 2010 r. nieruchomość rolną o pow. 3,282 ha. Od tego momentu miały miejsce zdarzenia, które bez wątpienia traktować należy jako poprzedzające czy też przygotowawcze, cechujące się z góry założonym celem - sprzedażą w przyszłości nabytej ziemi jako odrębnych działek pod zabudowę jednorodzinną. Zakupiona nieruchomość rolna została podzielona na dziewięć działek o numerach od 187/1 do 187/9, z których działka nr 187/9 stanowi drogę wewnętrzną. Umowa przeniesienia własności nieruchomości gruntowej przy ul. A 5 została zawarta w dniu 27 maja 2010 r., ale już znacznie wcześniej, bo w dniu 16 marca 2010 r. została wykonana mapa sytuacyjna dla celów prawnych z podziałem nieruchomości rolnej - działki 187 - na działki o numerach od 187/1 do 187/9, czyli niezwłocznie po podpisaniu warunkowej umowy w dniu 28 stycznia 2010 r. zostało zlecone wykonanie przedmiotowej mapy, a więc został dokonany podział nieruchomości na mniejsze działki.
Sprzedaż pierwszej działki 187/1 nastąpiła w dniu 25 października 2010 r. Następnie w dniu 22 listopada 2010 r. P. F. - współwłaściciel działki położonej przy ul. A 5 - wystąpił do Prezydenta Miasta Ł. o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Zgodnie z ww. wnioskiem określił: planowany sposób zagospodarowania terenu jako: "domy jednorodzinne i bliźniacze, szczelne zbiorniki na ścieki sanitarne, sieć wewnętrzna wodociągowa, sieć wewnętrzna kanalizacji deszczowej do zbiornika na wody opadowe, zbiornik rozsączający na deszczówkę z dachów", przeznaczenie budynku/budynków jako: "budynki mieszkalne jednorodzinne i bliźniacze z garażami zintegrowanymi z budynkiem (lub podziemnymi)", powierzchnię zabudowy, tj.: 1550 m2, powierzchnię utwardzoną, tj.: 450 m2, powierzchnię biologicznie czynną, tj.: 2978 m2, wysokość inwestycji, tj.: do 9 m, przewidywaną liczbę miejsc parkingowych tj.: 12, dojazd do planowanej inwestycji (dostęp do drogi publicznej), tj.: "z wewnętrznej drogi działka nr 187/9 do ul. A, sposób odprowadzania wód opadowych, oczyszczania ścieków i unieszkodliwiania odpadów tj.: "do planowanego zbiornika na wody opadowe umieszczonego na fragmencie działki nr 187/8".
Do wniosku o wydanie decyzji o warunkach zabudowy załączono zapewnienie B Sp. z o.o. z dnia [...] r. o istnieniu technicznych możliwości przyłączenia i dostarczenia do obiektu zlokalizowanego przy ul. A 5 paliwa gazowego na poziomie 36 m3 oraz zapewnienie A z dnia 8 listopada 2010 r. o istnieniu możliwości przyłączenia planowanej inwestycji do sieci energetycznej. Prezydent Miasta Ł. decyzją z dnia [...] r. ustalił warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie maksymalnie 9 budynków mieszkalnych jednorodzinnych wolnostojących i w zabudowie bliźniaczej, przyłączy energetycznych, zewnętrznej instytucji sanitarnej, bezodpływowych zbiorników na nieczystości ciekłe, przyłączy gazowych do projektowanej sieci, systemu wewnętrznej kanalizacji deszczowej wraz ze zbiornikami rozsączający mi oraz drogi wewnętrznej, przewidzianej do realizacji na działce nr 187/2 przy ul. A 5. Decyzję doręczono skarżącemu w dniu 18 stycznia 2011 r., stała się ona prawomocna z dniem 7 lutego 2011 r. Skarżący i P. F. podejmowali dalsze działania w celu uzbrojenia sprzedawanych gruntów w infrastrukturę techniczną, o czym świadczą wnioski z dnia 12 września 2011 r. o określenie warunków przyłączenia budynków jednorodzinnych do sieci gazowej, wniosek o określenie warunków przyłączenia do sieci dystrybucyjnej niskiego napięcia z dnia 26 lipca 2011 r., czego efektem była wzmożona sprzedaż działek w następnych latach (2012 r. - 4 działki, 2013 r. - 3 działki, 2015 r. - 5 działek).
W dniu 12 września 2011 r. skarżący wnioskował o określenie warunków przyłączenia budynków jednorodzinnych do sieci gazowej w liczbie 21, co przeczy zeznaniom o zakupie nieruchomości przy ul. A 5 w celu zabudowy dla celów prywatnych (liczba 21 budynków jest tożsama z wnioskiem z dnia 26 lipca 2011 r. o określenie warunków przyłączenia do sieci dystrybucyjnej niskiego napięcia).
Powyższe działania polegające na podziale działek, zmianie przeznaczenia nabytego gruntu poprzez wystąpienie do organu jednostki samorządu terytorialnego o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, występowanie o określenie warunków przyłączenia do sieci gazowej i energetycznej, wykraczają poza zwykły zarząd nad mieniem i świadczą o profesjonalnym charakterze podjętych przez podatnika przygotowań do sprzedaży w celach zarobkowych zbywanych nieruchomości. Działania te świadczą o tym, że począwszy od 2011 roku skarżący nie prowadził wyprzedaży majątku, lecz dokonywał systematycznego obrotu nieruchomościami. Działania te cechowały się powtarzalnością, nastawieniem na zysk, a przygotowanie do sprzedaży, jak i długi okres zbywania działek (2010 - 2015) wskazują na ciągłość podejmowanych czynności obrotu nieruchomościami i jest charakterystyczny dla działalności profesjonalnej.
W ocenie Sądu zasadne jest stanowisko organów, że sprzedaż dokonana w IV kwartale roku 2013, podobnie jak inne tego rodzaju czynności prawne z lat 2011-2015, jest charakterystyczna dla obrotu profesjonalnego, który stosownie do treści art. 15 ust. 1 i 2 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu.
W konsekwencji zarzut skarżącego dotyczący naruszenia przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT należało uznać za nieuzasadniony.
Odnosząc się natomiast do podnoszonego w skardze zarzutu braku działalności reklamowej lub marketingowej po stronie skarżącej, podnieść należy, że przeczą temu poczynione przez organ ustalenia. Jak wynika z zeznań świadków, dowiadywali się oni o istnieniu działek na sprzedaż z reklam z ogłoszeniami przy ul. B (na której podany był nr telefonu do K. W., który poinformował, że działki należą do jego wuja; w związku z tym szczegóły i warunki zakupu działek były uzgadniane w pierwszej kolejności z K. W. a następnie na etapie zawarcia umowy przedwstępnej ze skarżącym - zeznania świadka O. M. i J. S.), z ogłoszeń internetowych – na stronie OLX (w treści ogłoszenia podany był nr telefonu K. W., który podawał się za siostrzeńca skarżącego i który poinformował, że nieodpłatnie pomaga wujowi w sprzedaży działek, pierwsze spotkanie na terenie działek odbyło się w obecności K. W., który po obejrzeniu działki przez kupujących kontaktował ich ze skarżącym – zeznania świadka G. B.); z reklamy wywieszonej przy działkach na ul. A (zeznania świadka W. K., czy wreszcie przez biuro obrotu nieruchomościami C w Ł. ul. C (zeznania świadka K. A.).
Nadto, z treści pisma "C" G. M. z dnia 9 września 2019 r. wynika, że osobami oferującymi działki (w ramach oferty Nr [...] obejmującej sprzedaż działki Nr [...] do 187/39, obręb [...] pod adresem: Ł., ul. A) byli skarżący i P. F., umowa pośrednictwa bez wyłączności została podpisana w dniu 22 czerwca 2012 r. i wycofana w dniu 30 listopada 2015 r., po uzyskaniu informacji od sprzedawców, że oferta sprzedaży działek jest już nieaktualna. Jako datę rozpoczęcia współpracy wskazano dzień 22 czerwca 2012 r. Z zeznań świadków wynika też w sposób niewątpliwy charakter działań K. W. (pośrednictwo). Stąd nieprzeprowadzenie dowodu z jego zeznań nie naruszało przepisów prawa procesowego (art. 122 O.p. – zasada prawdy obiektywnej, art. 123 § 1 O.p. – prawo do czynnego udziału w postępowaniu, art. 180 O.p. – otwarty katalog dowodów, art. 187 O.p. – zasada oficjalności postępowania dowodowego oraz art. 191 O.p. – zasada swobodnej oceny dowodów).
W ocenie Sądu nietrafne są również argumenty skarżącego co do rzekomo bezzasadnego nieuwzględnienia przy orzekaniu wyroków z dnia 27 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 832/14 i II FSK 193/15, dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 oraz 2008 rok oraz z dnia 1 lipca 2016 r., sygn. akt I FSK 94/15, dotyczącego podatku od towarów i usług za miesiące: marzec, lipiec, październik i listopad 2008 r., stwierdzających, że skarżący nie podejmował aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, ani innych działań świadczących o zorganizowanym charakterze czynności nie zasługuje na uwzględnienie. Zdaniem Sądu, organy podatkowe nie były związane, rozpatrując sprawę dotyczącą 2013 r., wyrokami zapadłymi za poszczególne okresy 2007 i 2008 roku.
Ponadto trzeba podnieść, że Sąd w ww. orzeczeniach nie odnosił się do sprawy podziału nieruchomości i zmiany jej przeznaczenia jako działań świadczących o zorganizowanym charakterze działalności, nie można zatem stanu faktycznego dotyczącego lat 2007-2008 uznawać za tożsamy ze stanem faktycznym, który występuje w 2013 r. czy szerzej – w latach 2011-2015). Nie można także uznać, iż występuje podobny schemat transakcji - w latach 2007-2008 skarżący nabywał nieruchomości, a następnie bez ingerencji w stan prawny gruntów sprzedawał dalszym nabywcom, natomiast w 2013 r., podobnie jak w latach wcześniejszych skarżący wspólnie z P. F. dokonał istotnej zmiany w postaci podzielenia gruntu oraz zmiany jego przeznaczenia. Działania te przynosiły wymierny zysk, charakter zarobkowy prowadzonej działalności nie budzi wątpliwości. Nie sposób przyjąć, że działalność ta miała charakter sporadyczny.
Oceniając działania podatnika należy mieć na uwadze nie tylko sprzedaż z 2013 r., ale dłuższy okres aktywności polegającej na nabywaniu i sprzedaży nieruchomości. Działania te cechuje powtarzalność (sekwencja czasowa podejmowanych sprzedaży), nastawienie na zysk, a przygotowanie do sprzedaży (podziały, wydzielenie drogi wewnętrznej, uzyskanie warunków zabudowy, uzyskanie pozwoleń na przyłączenie mediów), jak i okres zbywania działek wskazują na ciągłość podejmowanych czynności obrotu nieruchomościami i jest charakterystyczny dla działalności profesjonalnej.
Opisane czynniki wykluczały uznanie dokonywanych transakcji za wykonywanie prawa własności w odniesieniu do majątku prywatnego osoby fizycznej. Prawidłowo zatem w rozpoznawanej sprawie organ odwoławczy stwierdził, że ogół okoliczności sprawy, ich rozmiar, sekwencja czasowa czynności podejmowanych przez podatnika jednoznacznie wskazują na zorganizowany charakter działalności oraz zamiar wykonywania czynności w sposób powtarzalny dla celów zarobkowych, co uprawnia do oceny, że podatnik podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.
Tym samym zdaniem Sądu, wbrew stanowisku skarżącego, organ dokonał prawidłowej oceny materiału dowodowego i wykładni wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, co doprowadziło do oceny działalności strony skarżącej w oparciu o właściwe kryteria. W konsekwencji nie można również uznać, że doszło do naruszenia art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na niezasadnym przyjęciu, że strona skarżąca prowadziła samodzielnie działalność gospodarczą polegającą na obrocie nieruchomościami.
W tym stanie rzeczy orzeczono jak w sentencji (art. 151 p.p.s.a.).
A.B.