Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodziz 22 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 812/16

Uzasadnienie

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. przeprowadził wobec G. S., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą A., postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania, prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r. W toku postępowania ustalono m.in., że podatnik w rozliczeniu podatku od towarów i usług za 2008 r. niezasadnie dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach VAT, dokumentujących zakup oleju napędowego od: B. Sp. z o.o., z siedzibą w W., C. S. P., oraz D. J. A..

W związku z powyższym organ kontroli skarbowej decyzją z [...] roku określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okresy od marca do grudnia 2008 r. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że faktury wystawione przez powyższe podmioty nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego.

W wyniku rozpatrzenia odwołania podatnika Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z [...] r. uchylił rozstrzygnięcie organu kontroli skarbowej w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ z uwagi na brak wyczerpującego zgromadzenia materiału dowodowego w sprawie.

W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy 30 lipca 2015 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. wydał wobec podatnika decyzję w zakresie podatku od towarów i usług za okres marzec-grudzień 2008 r.

Wydając zaskarżoną decyzję z [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. organ odwoławczy w pierwszej kolejności odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego i stwierdził, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. w dniu [...] r. wszczął wobec podatnika postępowanie przygotowawcze o czyn zabroniony z art. 54 § 1, art. 56 § 2, art. 61 § 1 i art. 62 § 2 w zw. z art. 7 § 1 w zw. art. 6 § 2 w zw. z art. 37 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2007 r., Nr 111, poz. 765 ze zm.) polegający m.in. na podawaniu nieprawdy w deklaracjach VAT-7 za kwiecień - grudzień 2008 r., co skutkowało uszczupleniem podatku od towarów i usług o kwotę 496.449 zł za te okresy. Treść postanowienia o przedstawieniu zarzutów G. S. ogłoszono w dniu 13 listopada 2013 r.

Pismem z 7 listopada 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. zawiadomił Podatnika na podstawie art. 70c Ordynacji podatkowej, że bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za kwiecień-grudzień 2008 r. został zawieszony w dniu 24 października 2013 r. Powyższe zawiadomienie zostało doręczone G. S. w dniu 18 listopada 2013 r.

Mając na uwadze powyższe tutejszy organ uznaje, że G. S. przed upływem terminu przedawnienia posiadał wiedzę o wszczęciu przeciwko Niemu w dniu 24 października 2013 r. postępowania karnego skarbowego dotyczącego nieprawidłowości w zakresie podatku od towarów i usług za okresy od kwietnia do grudnia 2008 r.

W tej sytuacji wszczęcie przedmiotowego postępowania spowodowało, zgodnie z treścią art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okresy od kwietnia do grudnia 2008 r.

W związku z powyższym organ stwierdził, że nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia rozliczenia w podatku od towarów i usług za marzec 2008 r. i w tym zakresie zasadnym było uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie.

Przechodząc do meritum sprawy organ odwoławczy wskazał, że zebrany materiał dowodowy jednoznacznie potwierdził, że strona była świadomym uczestnikiem procederu nabywania paliwa nieznanego pochodzenia od nieznanych podmiotów. Warunki, które towarzyszyły zakwestionowanym przez organy transakcjom wskazywały, że kontrahenci podatnika nie są rzetelnymi przedsiębiorcami, zaś dostarczony przez nich towar nie ma legalnego źródła pochodzenia. Podkreślił, że z dokumentów zgromadzonych w niniejszym postępowaniu wynika, że Prokuratura Okręgowa w W. postanowieniem z dnia 10 czerwca 2012 r. (sygn. akt [...]) przedstawiła właścicielowi i prezesowi zarządu spółki B. w W. R. O. zarzut, że w okresie od lutego do grudnia 2008 r., działając w warunkach czynu ciągłego, to jest w podobny sposób i w krótkich odstępach czasu w wykonywaniu z góry powziętego zamiaru uzyskania korzyści majątkowej i w celu popełnienia przestępstwa skarbowego, posługując się wystawionymi przez siebie w sposób nierzetelny fakturami VAT, między innymi 25 fakturami VAT wystawionymi na rzecz G. S., dokumentującymi łącznie sprzedaż 489.831 litrów oleju napędowego o łącznej wartości brutto 1.746.998,73 zł, podczas gdy w rzeczywistości przedmiotem transakcji opisanych w tych fakturach był olej opałowy, podał nieprawdę w złożonych w Urzędzie Skarbowym W. U. deklaracjach VAT-7 za okresy rozliczeniowe od lutego do grudnia 2008 r. Organ drugiej instancji przytoczył treść zeznań R. O. z których wynika, że w rzeczywistości nie był on osobą która prowadziła działalność spółki B. Nie potrafił wskazać jak stał się właścicielem udziałów w spółce, kto prowadził w niej księgowość, nie znał rozmiaru prowadzonej działalności.

W trakcie postępowania zebrano materiał dowodowy dotyczący wszystkich wymienionych przez niego firm rzekomo dostarczających paliwo do firmy B., z którego wynika, że żadna firma nie dokonywała bądź nie mogła dokonywać dostaw oleju napędowego. Na podstawie zebranego materiału dowodowego ustalono, że jedynym potwierdzonym przedmiotem zakupu przez firmę B. w 2008 roku był olej opałowy kupowany w dwóch firmach E. Sp. z o.o i F. w S., a jego przedmiotem był wyłącznie olej opałowy. Skoro firma B. nie była nabywcą oleju napędowego tym samym nie posiadała oleju napędowego, który mogłaby sprzedaż firmie G. S.. Ustalone przez organ skarbowy okoliczności nie dają podstaw do uznania, że faktury VAT wystawione przez spółkę B. dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze.

Organ wskazał ponadto, że z zeznań podatnika przesłuchanego w charakterze świadka w dniu 25 listopada 2010 r. jednoznacznie wynika, iż nie miał on wiedzy z kim w rzeczywistości zawierał transakcje. Kontaktował się jedynie z przedstawicielem handlowym firmy B. i to wyłącznie telefonicznie, zapłaty dokonywał gotówka, tak naprawdę nie wiedząc komu ją przekazuje. Mimo to nie dokonywał żadnej weryfikacji czy identyfikacji osób przyjeżdżających w imieniu firmy B..

Z kolei ustalenia w zakresie dostaw paliwa od firmy C. S. P. wykazały, że S. P. nie prowadził w 2008 r. żadnej działalności gospodarczej, nie był czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT, nie składał za ten rok deklaracji VAT-7, a ustalone w sprawie okoliczności nie potwierdzają, by mógł taką działalność prowadzić bez zgłoszenia. Ustalono, iż S. P. był czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług od 16 stycznia 2006 r. do 31 stycznia 2007 r. Datę zakończenia działalności przez firmę C. w styczniu 2007 roku potwierdza księgowa prowadząca rozliczenia tej firmy. Sam S. P. zeznał, że w 2007 roku przebywał i pracował w Anglii. Z ustaleń organu pierwszej instancji wynika jednoznacznie, że firma B. w 2008 r. nie była aktywnym podmiotem, tym samym również nie była rzeczywistym dostawcą oleju napędowego do firmy A. należącej do G. S.. Organ uznał, że wystawione przez firmę C. na rzecz A. faktury VAT nie dokumentują rzeczywistego przebiegu zawartych w nich transakcji gospodarczych.

Odnośnie do transakcji zakupu przez podatnika w okresie wrzesień-grudzień 2008 r. oleju napędowego na podstawie faktur od firmy D. J. A. z ustaleń przeprowadzonych przez organy skarbowe wynika, że J. A. figuruje w bazie danych Urzędu Skarbowego Ł. – Ś. jako podmiot podejrzany o bycie "znikającym podatnikiem". W piśmie złożonym przez D. J. A., adresowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – Ś. w dniu 27 lipca 2008 r. J. A. oświadczył, że od 1 października 2007 r. do 27 lipca 2008 r. nie prowadził żadnych czynności związanych z działalnością gospodarczą. Ustalono, że Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. – Ś. decyzją z dnia [...] lipca 2009 r. odmówił zarejestrowania i potwierdzenia zarejestrowania podmiotu D. J. A. z siedzibą w Ł. jako podatnika podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu wskazano, iż nie stwierdzono żadnych oznak prowadzenia działalności pod wskazanymi przez J. A. adresami.

Ponadto Prokuratura Rejonowa Ł. – Ś. w dniu 30 grudnia 2009 r. wydała akt oskarżenia przeciwko J. A. oskarżając go o to, że w styczniu 2009 r. w Ł. posłużył się jako dokumentem autentycznym, uprzednio podrobioną decyzją Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki w W. z dnia 19 grudnia 2008 r. o udzieleniu firmie D. koncesji na obrót paliwami ciekłymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Z danych ZUS wynika, że w 2008 roku składał on deklaracje ZUS i opłacał składki za siebie i jednego pracownika, nie wiadomo jednak jakiej działalności owo zgłoszenie dotyczyło. Powyższe w ocenie organów prowadzi do wniosku, że w firma D.J. A. nie prowadziła działalności w zakresie handlu paliwami i nie była podmiotem uprawnionym do wystawiania faktur VAT.

W ocenie organu odwoławczego zebrany w sprawie materiał dowodowy świadczy o tym, że w kontaktach ze spółką B. oraz z firmami C. i D. podatnik nie dołożył należytej staranności. Z akt sprawy wynika bowiem, że podatnik: nie legitymował kontrahentów bądź też ich rzekomych przedstawicieli, nie żądał od kontrahentów żadnych dokumentów (dokumenty rejestracyjne NIP, REGON, koncesja na obrót paliwami), nie dokonał sprawdzenia kontrahentów w organie podatkowym w trybie przewidzianym w art. 96 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, nie zawarł żadnych pisemnych umów celem zabezpieczenia swoich roszczeń w przypadku niewłaściwego przebiegu transakcji, nie posiada, poza fakturami, jakichkolwiek dokumentów potwierdzających dokonanie transakcji (np. listów przewozowych, dowodów magazynowych, dowodów zapłaty, protokołów zdawczo-odbiorczych), dokonywał płatności gotówką nieznanym osobom, nie wykazał zainteresowania źródłem pochodzenia towaru, nie znał osób rzekomo reprezentujących kontrahentów, nie żądał okazania dokumentów potwierdzających umocowanie do działania w imieniu danego podmiotu.

Wskazane wyżej okoliczności – w ocenie organu - dowodzą, że strona w żadnym zakresie nie wykazała, że w ramach spornych transakcji dochowała należytej staranności kupieckiej, która pozwalałaby twierdzić, że nie miała lub nie mogła mieć świadomości tego, że zakwestionowane faktury wiążą się z nadużyciami popełnionymi przez ich wystawcę na wcześniejszym etapie obrotu.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem podatnik wystąpił do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi ze skargą na decyzję z [...] r. domagając się jej uchylenia i umorzenia postępowania ewentualnie uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1. - art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez jego błędną wykładnię, a polegająca na przyjęciu, że pojęcie zawiadomienia podatnika o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe może w swej treści zawierać jakąkolwiek informację o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym a także może mieć jakąkolwiek formę w tym zawiadomienia telefonicznego - podczas gdy zawiadomienie musi dostarczyć podatnikowi konkretnych i pełnych informacji dotyczących jego sytuacji prawnej oraz musi mieć formę pisemną aby wywołać skutek w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego;
2. - art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 208 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez jego niezastosowanie w sprawie i nie wydanie decyzji o umorzeniu postępowania - podczas gdy zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za 2008 rok uległo przedawnieniu 31.12.2013 roku, a bieg terminu przedawnienia tego zobowiązania nie został zawieszony;
3. - art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez:

l/a/ bezpodstawne odebranie skarżącemu prawa do odliczenia podatku naliczonego wskazanego w fakturach sprzedażowych VAT z 2008 roku pochodzących od spółki B. Sp. z o.o. z powodu postawienia panu R. O. zarzutów w postępowaniach karnych - podczas gdy z aktu oskarżenia w sprawie sygn. akt: [...] oraz sygn. akt: [...] wynika, że skarżący był jednym z wielu podmiotów wprowadzanych w błąd przez sprzedawcę B. Sp. z o.o. co do pochodzenia sprzedawanego mu oleju napędowego, a w świetle obiektywnych danych skarżący nie wiedział i nie mógł wiedzieć w roku 2008 - podobnie jak organy podatkowe i organy ścigania - że sprzedaż na jego rzecz oleju napędowego w roku 2008 wiąże się z oszustwem podatkowym w zakresie podatku VAT;

l/b/ bezpodstawne odebranie skarżącemu prawa do odliczenia podatku naliczonego wskazanego w fakturach sprzedażowych VAT z 2008 roku pochodzących od spółki B. Sp. z o.o. z powodu niewykonania przez skarżącego czynności weryfikujących spółkę B.Sp. z o.o. przed zakupami oleju napędowego - podczas gdy w roku 2008 ustawodawca nie obciążał podatników odbiorców faktur żadnymi obowiązkami weryfikacyjnymi wobec sprzedawców wyrobów akcyzowych, a nadto z utrwalonego orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wynika, iż należy ustalić w świetle obiektywnych danych i nie wymagając przy tym od odbiorcy faktury przeprowadzania weryfikacji nienależących do jego obowiązków, że odbiorca towaru wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, iż dana czynność wiąże się z oszustwem podatkowym w zakresie podatku VAT;

l/c bezpodstawne oddalenie wniosku dowodowego strony o ustalenie u odbiorców oleju napędowego od firmy G. S., a których wykaz strona załączyła do akt sprawy, na okoliczność czy skarżący dokonywał do nich dostaw w roku 2008 oleju napędowego czy oleju opałowego - podczas gdy prawem podatnika jest dowodzenie, iż był rzetelnym przedsiębiorcą i nie uczestniczył ani w oszustwach ani w nadużyciach prawa zarzucanych firmie B. w szczególności nie nabywał od przedmiotowej firmy oleju opałowego i nie wprowadzał takiego towaru do obrotu.

l/d wadliwą ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, a polegającą na przyjęciu, iż okoliczności nawiązania i prowadzenia współpracy z firmą B. nie mogły dać podatnikowi pewności co do rzetelności tej firmy - podczas gdy organ nie ustalił i nie wskazał prawnego i obiektywnego wzorca należytej staranności w dziedzinie obrotu właściwej dla podatnika i nie przeprowadził żadnego postępowania dowodowego, z którego wynikałoby, iż okoliczności nawiązania i prowadzenia współpracy firmy podatnika z firmą B. odbiegały od takiego prawnego i obiektywnego wzorca obowiązującego w obrocie olejem napędowym wśród innych przedsiębiorców prowadzących działalność w tej dziedzinie lub aby odbiegały od zasad prawnych obowiązujących wobec innych przedsiębiorców z którymi współpracowała firma podatnika, a co skutkowało bezpodstawnym zarzutem wobec podatnika o braku jego należytej staranności w wyborze kontrahenta - sprzedawcy;

l/e/ nie wskazanie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w związku z jakimi okolicznościami istniejącymi po stronie firmy B. w roku 2008, powszechnie znanymi i budzącymi obiektywnie wątpliwości co do rzetelności tej firmy w roku 2008 (a nie w latach 2012 i później) - podatnik miał obowiązek dokonać weryfikacji lub identyfikacji osób związanych z działalnością tej firmy - podczas gdy wskazanie takich faktów w uzasadnieniu decyzji jest konieczne wobec wniosku organów o obowiązku podatnika w zakresie weryfikacji lub identyfikacji osób związanych z firmą B., a które to fakty powinny wynikać z konkretnych dowodów, a którym organ dał wiarę;

l/f/ nie wskazanie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podstawy prawnej, z której wynikał w roku 2008 dla skarżącego prawny obowiązek weryfikacji spółki B. Sp. z o.o. zakresu tej weryfikacji oraz sposobu jej przeprowadzenia, a także skutków podatkowych niedokonania lub wadliwego dokonania takiej weryfikacji - podczas gdy wskazanie podstawy prawnej ewentualnego obowiązku podatnika pozostaje obowiązkiem organów co do przytoczenia wszystkich przepisów prawa a stanowiących podstawę prawną decyzji zwłaszcza w sytuacji gdy organ pozbawia skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego określonego w fakturach sprzedażowych VAT z powodu niewykonania przez skarżącego jakichś obowiązków weryfikacyjnych wobec kontrahenta -sprzedawcy;

2/a/ niezgromadzenie dowodów na okoliczność, iż podatnik dokonujący w roku 2008 w miesiącach: marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec zakupów oleju napędowego od firmy C. S. P. z siedzibą w L. wiedział lub w świetle obiektywnych danych powinien był wiedzieć że czynności sprzedaży oleju napędowego wiążą się z ewentualnym nadużyciem prawa w zakresie podatku VAT - podczas gdy z utrwalonego orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wynika jednoznacznie, iż należy ustalić, w świetle obiektywnych danych i nie wymagając przy tym od odbiorcy faktury przeprowadzania weryfikacji nienależących do jego obowiązków, że ów odbiorca wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, iż dana czynność wiąże się z oszustwem podatkowym lub nadużyciem prawa w zakresie podatku VAT;

2/b/ bezpodstawne odebranie skarżącemu prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur firmy C. S. P. z uwagi na brak możliwości przeprowadzenia dowodów z przesłuchania świadka J. A. na okoliczność faktycznego prowadzenia przez świadka działalności gospodarczej firmy C. w 2008 roku, ewentualnej podstawy prawnej działalności świadka w prowadzeniu firmy C. w roku 2008, dostaw do firmy G. oleju napędowego w roku 2008, identyfikacji faktur dokumentujących te dostawy, ewentualnego wpływu lub związku podatnika P. U. z działalnością gospodarczą prowadzoną przez J. A. i firmę C., a tym samym wiedzy lub choćby przypuszczeń podatnika o ewentualnej niezgodnej z prawem działalności firmy C.- podczas gdy w czasie dokonywania transakcji z podmiotem, który wyrejestrował się z rejestru podatników VAT po ponad roku od czasu współpracy z firmą podatnika tj. w dniu 21.10.2009 roku, skarżący ani nie wiedział ani nie miał podstaw by przypuszczać, iż nabywanie oleju napędowego od firmy C. której rzeczywistą działalność w roku 2008 prowadził J. A. wiąże się z jakimikolwiek nadużyciami prawa w tym w zakresie podatku VAT;

2/c/ wadliwą ocenę zgromadzonego dotąd materiału dowodowego, a polegającą na przyjęciu, iż podatnik G. S. nie dołożył należytej staranności w kontaktach z firmą C. oraz gołosłowne twierdzenie, iż podatnik nie posiadał, ani nawet nie starał się pozyskać wiedzy o tym kontrahencie i nie weryfikował go we właściwych rejestrach - podczas gdy organ nie ustalił i nie wskazał prawnego i obiektywnego wzorca należytej staranności w dziedzinie obrotu właściwej dla podatnika i nie przeprowadził żadnego postępowania dowodowego, z którego wynikałoby, iż współpraca firmy podatnika z firmą C. odbiegała od takiego prawnego i obiektywnego wzorca obowiązującego w obrocie olejem napędowym wśród innych przedsiębiorców prowadzących działalność w tej dziedzinie lub aby odbiegała od zasad prawnych obowiązujących wobec innych przedsiębiorców z którymi współpracowała firma podatnika, a co skutkowało bezpodstawnym zarzutem wobec podatnika o braku jego należytej staranności;

2/d/ nie wskazanie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w związku z jakimi okolicznościami istniejącymi po stronie firmy C. w roku 2008, powszechnie znanymi i budzącymi wątpliwości co do rzetelności tej firmy - podatnik miał obowiązek dokonać weryfikacji tej firmy - podczas gdy wskazanie takich faktów w uzasadnieniu decyzji jest konieczne wobec wniosku organów o prawnym obowiązku podatnika w zakresie weryfikacji firmy C., a które to fakty powinny wynikać z konkretnych dowodów, a którym organ dał wiarę;

2/e/ nie wskazanie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jakiej weryfikacji wobec firmy C. w roku 2008 miał dokonać podatnik z podaniem podstawy prawnej będącej źródłem takiego prawnego obowiązku podatnika - podczas gdy wskazanie podstawy prawnej ewentualnego obowiązku podatnika mieści się w zakresie obowiązku organów przytoczenia wszystkich przepisów prawa a stanowiących podstawę prawną decyzji;

3/a/ niezgromadzenie dowodów na okoliczność, iż podatnik dokonujący w roku 2008 zakupów oleju napędowego od firmy D. J. A. z siedzibą w Ł. wiedział lub w świetle obiektywnych danych powinien był wiedzieć że czynności sprzedaży oleju napędowego wiążą się z ewentualnym nadużyciem prawa przed dostawcę w zakresie podatku VAT - podczas gdy z utrwalonego orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wynika jednoznacznie, iż należy ustalić, w świetle obiektywnych danych i nie wymagając przy tym od odbiorcy faktury przeprowadzania weryfikacji nienależących do jego obowiązków, że ów odbiorca wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, iż dana czynność wiąże się z oszustwem podatkowym lub nadużyciem prawa w zakresie podatku VAT;

3/b/ bezpodstawne odebranie skarżącemu prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur firmy D. z uwagi na brak możliwości przeprowadzenia dowodów z przesłuchania świadka J. A. na okoliczność braku wpływu i związku skarżącego z działalnością gospodarczą firmy D., a tym samym wiedzy lub choćby przypuszczeń podatnika o ewentualnej niezgodnej z prawem działalności tej firmy- podczas gdy w czasie dokonywania transakcji z podmiotem podejrzanym kilka lat później od upływu dokonania transakcji handlowych ze skarżącym o nielegalne działania ani nie wiedział ani nie miał podstaw by przypuszczać, iż nabywanie oleju napędowego od firmy D. wiąże się z nadużyciem prawa w tym prawa podatkowego tego dostawcy;

3/c/ nie wskazanie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w związku z jakimi okolicznościami istniejącymi po stronie firmy D. w roku 2008, powszechnie znanymi i budzącymi wątpliwości co do rzetelności tej firmy - podatnik miał obowiązek dokonać weryfikacji tej firmy - podczas gdy wskazanie takich faktów w uzasadnieniu decyzji jest konieczne wobec wniosku organów o prawnym obowiązku podatnika w zakresie weryfikacji firmy D., a które to fakty powinny wynikać z konkretnych dowodów, a którym organ dał wiarę;

3d/ nie wskazanie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jakiej weryfikacji wobec firmy D. w roku 2008 miał dokonać podatnik z podaniem podstawy prawnej będącej źródłem takiego prawnego obowiązku podatnika - podczas gdy wskazanie podstawy prawnej ewentualnego obowiązku podatnika mieści się w zakresie obowiązku organów przytoczenia wszystkich przepisów prawa a stanowiących podstawę prawną decyzji.

Ponadto zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, a co miało istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia, tj.:

a/ art. 86 ust. 1 stawy o podatku od towarów i usług poprzez brak zastosowania tego przepisu i pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik działał w dobrej wierze, czym naruszono zasadę neutralności podatku od towarów i usług;

b/ art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) i ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1, art. 226, art. art. 273 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. L 347, s. 1). dalej dyrektywa 2006/112 - poprzez zastosowanie regulacji krajowej sprzecznej z prawem wspólnotowym przez co pozbawiono podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego bez wykazania działania w celu oszustwa podatkowego;

c/ niewłaściwą interpretację art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) i ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług -poprzez pominiecie ogólnej zasady prawa wspólnotowego - zasady proporcjonalności, gdzie nabywca towaru ponosi ciężar ekonomiczny nieuczciwych działań wystawcy faktury w sytuacji, gdy nie jest świadomy tego, że wystawca faktury nie może rozliczyć podatku VAT, a jednocześnie interes Skarbu Państwa został zabezpieczony - sankcja ta jest nieuzasadniona i zbyt dotkliwa w stosunku do zamierzonego celu, jakim jest ochrona funkcjonowania systemu VAT, czym jednocześnie naruszono zasadę proporcjonalności wyrażona w art. 31 ust. 3 w zw. z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje

Skarga nie jest zasadna. Podniesione w niej zarzuty naruszenia prawa formalnego i materialnego wymagają rozpoznania w takiej kolejności albowiem o właściwym zastosowania norm prawa materialnego można mówić tylko wówczas gdy stan faktyczny został ustalony w sposób prawidłowy. Za taki też sąd uznaje przyjęty w sprawie, ustalony na podstawie zgromadzonych dowodów w sposób kompletny i wyczerpujący, dla usprawiedliwienia podjętego rozstrzygnięcia, a jego ocena nie budzi zastrzeżeń. Z uwagi jednak na to, że autor skargi powołał najdalej idący zarzut wywodzony z prawa materialnego a mianowicie zarzut przedawnienia zobowiązania, koniecznym jest zajęcie wobec niego stanowiska, gdyż przyjęcie,że doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego czyni zbędnym prowadzenie dalszych rozważań jako bezprzedmiotowych.

Odnosząc się do tego zarzutu, który także forsowany był w trakcie postępowania administracyjnego, i który stanowił element odwołania podnieść należy,że w skardze poza przytoczeniem go w formie zarzutu brak jest jakiegokolwiek uzasadniania wobec zgromadzonych przez organy dowodów. Wynika z nich niezbicie, że w odniesieniu do zobowiązań za okres kwiecień – grudzień 2008 r. prowadzone było postępowania przygotowawcze na skutek postawionych zarzutów, m.in. naruszenia przepisów kodeksu karno skarbowego, polegających na podawaniu nieprawdy w deklaracjach za kwiecień do grudnia roku kontrolowanego. Treść postanowienia o przedstawieniu zarzutów podatnikowi ogłoszono 13 listopada 2013 r. a pismem z dnia 7 listopada 2013 r. zawiadomiono stronę w oparciu o przepis art. 70c Op., że termin przedawnienia został zawieszony w odniesieniu do zobowiązań za wskazany okres, które to zawiadomienie doręczono G. S.18.11.2013 r..

Oznacza to, jak słusznie podniósł organ, iż wszczęcie ww. postępowania stosownie do treści art. 70 § 6 pkt 1 Op. spowodowało, iż termin przedawnienia uległ zawieszeniu, umożliwiając organom efektywne prowadzenie postępowania w odniesieniu do daniny za miesiące - kwiecień do grudnia 2008. Tym samym zarzut przedawnienia uznać należy za niezasadny i nie może być mowy, jak oczekuje strona, o konieczności umorzeniu postępowania w oparciu o art. 208 § 1 OP.

Odnosząc się w dalszej kolejności do zarzutów opartych na naruszeniu przepisów prawa procesowego; art.122, art.187 § 1, art. 188, art. 191 oraz art. 210 § 4 OP uznać je należy za bezzasadne albowiem zgromadzono szeroki materiał dowodowy, pozwalający na dotarcie do rzeczywistych stosunków gospodarczych jakie podejmował w ramach działalności gospodarczej skarżący, jego ocena jest zakorzeniona w zasadach logiki, doświadczenia życiowego oraz wiedzy, nie uchybiono tym samym zasadom gromadzenia dowodów. W konsekwencji efektem poczynionych ustaleń i podjętych ocen stan faktyczny został właściwie zrekonstruowany, pozwalający na zastosowanie przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia norm prawa materialnego, czemu dano wyraz w uzasadnieniu decyzji.

Tym samym sąd uznaje ustalony stan faktyczny za prawidłowy, z którego wynika,że wystawione faktury VAT przez B. Sp. z o.o. w W., C. S.P. oraz D. J. A. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, w konsekwencji nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego, z którego to uprawnienia podatnik skorzystał w oparciu o te dowody dokonując rozliczenia podatku VAT za wskazane okresy.

Jeśli chodzi o spółkę B., ze zgromadzonych dowodów w postaci postanowienia Prokuratury Okręgowej w W. w sprawie VI DS. [...], decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. U. z [...].08.2009 r. oraz zaczerpniętych z tej sprawy dowodów z zeznań R. O. wynika,że tenże jako Prezes spółki B. wystawiał nierzetelne faktury m.in. 25 na rzecz skarżącego wskazując w nich olej napędowy w ilości 489.831 litrów gdy w rzeczywistości był to olej opałowy. Opisaną decyzją Naczelnik Urzędu Skarbowego W. U. określił dla tejże spółce za wskazane w niej okresy 2008 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wys. "0" zł oraz prawidłowe kwoty zobowiązań, przyjmując jako podstawę składane deklaracje VAT-7 albowiem nie przedstawiono żadnych dokumentów zakupu i sprzedaży, które rzekomo zostały skradzione z samochodu, tuż przed stawieniem się do urzędu skarbowego.

Z kolei z zeznań wskazanego wyżej Prezesa spółki B. oraz innych przesłuchanych świadków wynikało także, że działalność gospodarcza była prowadzona w wynajętym mieszkaniu w W., opłata regulowana z tytułu najmu wynosiła 200 zł miesienie za korzystanie z loggi wskazanego mieszkania w wymiarze 10 godzin miesięcznie, co wyklucza uznanie tego miejsca za faktyczne prowadzenie w nim działalności przez tę spółkę. R. O. nie orientował się w działalności spółki m.in. co do osiąganych dochodów, kto prowadził księgowość spółki, podając,że kontem spółki dysponowała inna osoba nie potrafiąc wytłumaczyć tego stanu rzeczy i nie przypominając sobie ażeby kogoś do korzystania z rachunku upoważniał, w spółce nie zatrudniał również pracowników. Wobec wskazanych potencjalnych dostawców paliwa do B. organy ustaliły, że żadna z podanych firm do tej spółki nie mogła dokonywać dostaw oleju napędowego. Jedna z nich F. sp. z o.o. w S. podała jedynie,że dostarczała do B. olej opałowy.

Podobnie towar ten mógł być przedmiotem nabyć od E. Sp. z o.o. Organ wobec zarzutów podatnika dotyczących nabyć od tego ostatniego podmiotu oleju napędowego a nie oleju opałowego, mając na uwadze decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w G. dowiódł, że z jej treści wynika, że B. uczestniczyła w procederze dostaw paliwa, kupując olej opałowy, który był odbarwiany i sprzedawany do odbiorców B. jako olej napędowy.

W świetle tych ustaleń sąd aprobuje ocenę organów opartą na zgromadzonych w aktach dowodach, że B. nie nabywając oleju napędowego i nie będąc w jego posiadaniu nie mogła go sprzedać G. S..

Z tymi ustaleniami jak wynika z zarzutów skargi oraz ich uzasadniania w odniesieniu do tego dostawcy strona nie zgłasza uwag, jedynie podnosi,że G. S. wobec okoliczności w jakich dochodziło do transakcji oraz jej rzeczywistym przedmiotem nie wiedział ani nawet nie przypuszczał, że działalność tego podmiotu była niezgodna z prawem. Podkreślenia przy tym wymaga,że autor skargi na podnoszone w tym zakresie uwagi odwołuje się przemiennie także do nazwiska innego podatnika, a mianowicie P.U. (np. str. 3, 5, 7 skargi).

Kolejnym dostawcą, którego faktyczne kontakty handlowe z firmą podatnika zakwestionowano był podmiot gospodarczy C. S. P.. Ustalono w oparciu o zgromadzone dowody,że ww. nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej w 2008 r. nie był czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT, nie składał deklaracji. Przesłuchany S. P. zeznał, że ostatnią deklarację złożył za styczeń 2007 r. a jako datę zakończenia działalności podał 31.01.2007 r. przebywając następnie w tym roku w Anglii, w celach zarobkowych. Z jego późniejszych zeznań (były składane wielokrotnie) wynika, że firma C. mogła być prowadzona przez J. A. świadczącego wcześniej na jego rzez usługi transportowe. Ten ostatni początkowo zaprzeczał, iż prowadzi formę C. na podstawie upoważnienia otrzymanego od S. P., później jednak zeznał,że takową działalność prowadził w roku 2007 kupując i sprzedając paliwo w imieniu C., wystawiając faktury i pobierając pieniądze, nie rozliczając się z nich z S. P..

Dodał przy tym, że otrzymał upoważnienie do prowadzenia tej firmy jednakże wobec utraty zaufania do tego ostatniego nie przekazał mu dokumentów, które pozyskiwał albowiem utracił do niego zaufanie. W świetle poczynionych ustaleń uzasadniona jest teza organów, że w 2008 r. ani P. ani rzekomy pełnomocnika J. A. nie prowadzili firmy C.. Tym samym nie mógł ten podmiot w roku kontrolowanym być rzeczywistym dostawcą oleju napędowego dla skarżącego. Nie zasługuje na podzielenie w odniesieniu do tego podmiotu zarzut nie przesłuchania A. na okoliczność faktycznego prowadzenia działalności C. przez tę osobę w 2008 r. oraz posiadania upoważnienia do podejmowania w ramach tego podmiotu aktywności gospodarczej także identyfikacji faktur dokumentujących dostawy. W tym zakresie wskazać należy, ze organ nie pozostawał bezczynny i trzykrotnie wzywał ww. celem przesłuchania. Słane wezwania na różne znane organowi adresy dla tej osoby nie były odbierane.

Faktycznego miejsca nie ustalono. Nie należy zapominać także o regulacji art. 188 Op. wskazującej, że o walorze dowodu decyduje charakter okoliczności, która ma być z jego użyciem ustalona. Musi mieć ona znaczenie dla sprawy. Organ nie jest jednak zobowiązany do jego przeprowadzenia jeśli powołana okoliczność jest stwierdzona już wystarczająco innym dowodem. Z dotychczas zgromadzonego materiału dowodowego wynika,że organ był uprawniony w oparciu o posiadane dowody z pomięciem kolejnych przesłuchań świadka, do których de facto nie doszło mając poprzednie i to dwukrotne przesłuchania J.A. uznać, że w 2008 r. nie mógł być on dostawcą oleju do firmy G. S.. Sąd ocenę tę podziela.

Ostatnim rzekomym dostawcą paliwa, jak wykazały organy był D. J. A.. Wg posiadanych dokumentów zakupu od tego podmiotu w 2008 r. strona nabyła olej napędowy za kwotę 439.285,40 zł. Z podjętych ustaleń i zebranych dowodów wynika, że ww. odmówił podania miejsca zamieszkania a w piśmie złożonym do organów wyjaśnił, że od 1.10.2007 do 27.07.2008 r. nie prowadził działalności gospodarczej, a za okres czerwiec 2008 do marca 2009 składał deklaracje VAT-7. Wobec nie ustalenia miejsca zamieszkania ani prowadzenia działalności gospodarczej decyzją z [...].07.2009 r. odmówiono zarejestrowania i potwierdzenia zarejestrowania podmiotu D. J. A.. Ustalono także, że J. A. w styczniu 2009 r. posłużył się podrobioną decyzja o udzieleniu D. koncesji na obrót paliwami ciekłymi. Organ powołał się w odniesieniu do tego podmiotu także na zeznania strony w charakterze świadka w postępowaniu prowadzonym wobec innego podmiotu za 2007 r. H., z których wynikało,że znał A. z wcześniejszej współpracy dotyczącej obrotu paliwami.

Mając na uwadze całość okoliczności ustalonych wobec A. organ odwoławczy przyjął,że nie można skutecznie zakwestionować,że A. mógł w 2008 r. dokonać dostaw na rzecz strony. Jednakże uznał,że wskazane dostawy należy rozpatrywać w odniesieniu prawa do odmowy prawa do odliczenia z uwzględnieniem orzecznictwa TSUE w zakresie tzw. dobrej wiary, interpretując przepis art. 86 ust. 1 VAT. Sąd ocenę tę aprobuje.

Przenosząc powyższe ustalenia na grunt regulacji prawa materialnego, zdaniem strony skarżącej nie kwestionując tego, iż dochodziło do nabyć paliwa od wskazanych podmiotów jednakże nie był nim olej napędowy, jak opisano w otrzymanych przez stronę fakturach, lecz olej opałowy "czy inne paliwa nie będące olejem napędowym", strona uznała za niewystarczające w tych okolicznościach pozbawienie prawa do odliczenia podatku w nich uwidocznionego bez uprzedniego wykazania i nie udowodnienia bez wymagania od podatnika podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem, że wiedział on lub powinien był wiedzieć, że dostawy realizowane od trzech podmiotów w 2008 r. wiązały się z przestępstwem w dziedzinie podatku VAT. Stanowisko swoje strona oparła na zasadzie neutralności podatku VAT, a naruszeń prawa materialnego dopatrzyła się w tym, iż odmówiono zastosowania art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zastosowano regulacje sprzeczne z prawem wspólnotowym a także podjęto niewłaściwą interpretację art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i ust. 4 ustawy o VAT, na skutek pominięcia zasady proporcjonalności – zasady prawa wspólnotowego, a także tej samej zasady wyrażonej w Konstytucji RP. (PKT III lit a,b,c zarzutów skargi).

W świetle stawianych zarzutów, opartych na braku wykazania przez administrację podatkową, że strona była świadoma podejmowanych transakcji a zatem i konsekwencji związanych z możliwością pozbawienia jej prawa do odliczenia podatku VAT, szczególnego znaczenia w ocenie sądu nabiera bierna postawa skarżącego, który odmówił składania wyjaśnień korzystając z przysługującego mu w tym zakresie prawa, lecz słusznie fakt ten został oceniony jako brak posiadania dowodów i argumentów pozwalających zaprzeczyć ustaleniom organów, tym samym jako milczące zaakceptowanie stanowiska organu zakorzenionego w zgromadzonych dotychczas dowodach. Jako słuszny jawi się w tych okolicznościach pogląd wyrażony w wyroku WSA w Gdańsku w sprawie I SA/Gd 698/14, iż podatnik nie może czerpać korzyści procesowych z nieskorzystania ze swoich uprawnień w zakresie postępowania dowodowego, które gwarantuje art. 123 Op.

Podsumowując, na gruncie ustalonego stany faktycznego, który sąd ocenia jako znajdujący usprawiedliwienie w zgromadzonych dowodach, tym samym nie dopatrując się słuszności zarzutów kierowanych wobec wskazanych przepisów prawa formalnego, podstawowe znacznie mają regulacje prawa materialnego – ustawy o podatku od towarów i usług upoważniające podatnika do skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT.

W świetle dotychczasowych rozważań raz jeszcze wskazać należy,że istota sporu koncentruje się wokół zakwestionowania prawa strony do odliczenia podatku naliczonego w opisanych fakturach.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 niniejszej ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a cytowanej ustawy wskazano, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zasada neutralności podatku VAT statuowana tym przepisem w związku z art. 167 ust. 2 dyrektywy Rady 2006/112/WE nie jest bezwzględna i podlega ograniczeniom, a w niektórych przypadkach nawet wyłączeniom wobec nie zachowania przez podatnika określonych przez ustawodawcę warunków.

Jednym z takich warunków związanych z fakturami VAT jest uregulowanie zawarte w art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Z powołanych przepisów wynika, że podstawę do obniżenia podatku należnego stanowić może jedynie faktura wystawiona przez podatnika podatku od towarów i usług, w związku ze zrealizowaniem przez niego czynności opodatkowanych. Przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT jednoznacznie wskazuje, że podatnik może obniżyć podatek należny o taki podatek naliczony, który pozostaje w nierozerwalnej więzi ze zdarzeniem gospodarczym, które zostało zarówno faktycznie dokonane, jak też realnie odzwierciedlone w dokumentującej je fakturze. Faktura może zatem stanowić podstawę do odliczenia podatku z niej wynikającego, gdy rzeczywistym powodem jej wystawienia były czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i odzwierciedla zdarzenie mające faktycznie miejsce tak, co do podmiotu transakcji (wystawca faktury musi być rzeczywistym dostawcą towaru), jak i przedmiotu transakcji (zafakturowany towar musi być tożsamy z rzeczywiście dostarczonym co do cech, ilości i terminu dostawy). Sam fakt posiadania oryginału danego dokumentu nie przesądza o prawdziwości zdarzeń.

Mając zatem na uwadze powyższe rozważania wskazać należy, że organy podatkowe prawidłowo w przedmiotowej sprawie przyjęły, że tylko faktura odpowiadająca rzeczywistości od strony zarówno przedmiotowej jak i podmiotowej, tj. dokumentująca faktycznie wykonywaną czynność przez wskazany w niej podmiot, daje prawo do odliczenia wyszczególnionego w niej podatku. Stosując powyższe regulacje należy jednak zwrócić uwagę na dorobek orzeczniczy ETS i wyrażane poglądy w szczególności w wyrokach; z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i Dávid, z dnia 6 września 2012 r. w sprawie C-324/11 Tóth, a także z dnia 6 grudnia 2012 r. w sprawie C-285/11 Bonik oraz z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawach C-642/11 Stroj trans EOOD i C-643/11 ŁWK – 56 EOOD, które znalazło potwierdzenie w wydanym 6 lutego 2014 roku postanowieniu TSUE w sprawie C-33/13, także wyroku z 22 października 2015 r. w sprawie C-277/14, iż niezgodne z zasadami funkcjonowania prawa do odliczenia przewidzianymi w VI Dyrektywie oraz art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a i art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE jest sankcjonowanie odmowy możliwości skorzystania z tego prawa podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w ramach danej transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa lub że inna transakcja w łańcuchu dostaw, dokonana przed transakcją przeprowadzoną przez owego podatnika lub po niej, miała miejsce z naruszeniem przepisów o podatku VAT (zob. podobnie w szczególności wyroki: z dnia 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03 Optigen i in., Zb.Orz. s. I-483, pkt 52, 55; z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recycling, Zb.Orz. s. I-6161, pkt 45, 46, 60; ww. wyrok w sprawie ŁWK – 56, pkt 60).

Jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub przestępstwa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego wypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności (ww. wyrok w sprawach połączonych Mahagében i Dávid, pkt 60;).

Analizowana krajowa regulacja prawna stanowi zgodne z przepisami prawa wspólnotowego narzędzie zapobiegania nadużyciom prawa podatkowego, ograniczania możliwości unikania płacenia podatków. Zasadzie proporcjonalności oraz zasadzie neutralności czyni zadość taka interpretacja wskazanych przepisów prawa krajowego, zgodnie z którą nie zachodzi podstawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w przypadku, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturą stwierdzającą czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności, a podatnik wiedział lub mógł wiedzieć o oszukańczym charakterze transakcji. Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że aby odmówić podatnikowi prawa do odliczenia podatku wykazanego w fakturze, która nie dokumentuje sprzedaży opodatkowanej między wskazanymi w niej kontrahentami, koniecznym jest także wykazanie, że na podstawie obiektywnych przesłanek podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że wskazana dostawa wiąże się z oszustwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej (por. postanowienie TSUE z 6 lutego 2014 r. w sprawie C-33/13, także wyrok TSUE w 13 lutego 2014 r. sygn. C-18/13).

Odnosząc powyższe do okoliczności w jakich dochodziło do zawierania transakcji z podanymi kontrahentami Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, że podatnik nie dołożył należytej staranności przy weryfikacji kontrahenta, od którego rzekomo nabywał paliwo, a wręcz powinien był wiedzieć, że wystawione faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych transakcji lecz mają związek z oszustwem w zakresie podatku VAT. Podatnik nie miał wiedzy z kim w rzeczywistości zawierał transakcje, nie przestrzegał zasady zawierania pisemnych umów na dostawy paliwa, wskazał, że przedstawiciel handlowy spółki B. kontaktował się z nim telefonicznie proponując zakup paliwa.

Skarżący w żaden sposób nie weryfikowała personaliów osób dostarczających paliwo, które przyjeżdżało nieoznakowanymi cysternami. Płacił gotówką i od kierowcy odbierał fakturę. Nie okazał żadnych dokumentów wskazanej spółki, o których wspominał w swoich zeznaniach. W ciągu 5 miesięcy skarżący w ten sposób w formie gotówki wręczył nieznanym osobom blisko ponad 2 mln zł, nie sprawdzał w żaden sposób czy reprezentują one firmę dostawcy. Z powyższego wynika, że skarżący w ogóle nie interesowała się źródłem pochodzenia towaru, a okoliczności transakcji wskazywały na możliwość pochodzenia z nielegalnego źródła. Jako profesjonalista na rynku obrotu paliwami – od 2004 r. prowadził wraz z siostrą stację paliw - musiał wiedzieć,że funkcjonują podmioty oferując paliwo z nieznanego źródła, co nakazywało zachować szczególną ostrożność w nawiązywaniu kolejnych nowych kontaktów handlowych. Ta niczym nieuzasadniona ufność do dostawców w roku 2008 przejawiająca się brakiem jakiejkolwiek ich weryfikowania przy znacznych kwotach regulowanych za dostawy paliwa pochodzącego, z nieznanego bądź co bądź źródła, w krótkim przecież okresie czasu, pozwala zaakceptować pogląd organów, iż nawiązując współpracę i krótkotrwale ją kontynuując musiał skarżący być świadomym uczestnikiem oszukańczego procederu w zakresie popełniania nadużyć w podatku VAT.

Podobnie zarzut ten jest usprawiedliwiony wobec dostaw od kolejnego podmiotu, firmy C. S.P.. Jak ustaliły organy w roku 2008 nie prowadził on działalności gospodarczej, o czym także wyżej, a zatem nie mógł dostarczyć paliwa do podatnika, który poza fakturami od niego pochodzącymi nie ma żadnych innych dowodów wskazujących na rzeczywisty charakter wynikających z nich dostaw. Nie okazał dowodów zapłaty za towar, dokumentów rejestracyjnych tego podmiotu, upoważnień do odbiory gotówki, listów przewozowych, etc., dowodów, które pozwoliłyby przyjąć,że wykazał się staranności wymaganą w stosunkach handlowych obrotu paliwem, co pozwoliłoby wykluczyć niebezpieczeństwo, iż towar mógł pochodzić z nielegalnego źródła. Brak zachowania wymaganej staranności jest jaskrawy i pozwala na przyjęcie oceny,że graniczy ze świadomością uczestniczenia podatnika w nielegalnym obrocie paliwem, którego celem było uszczuplenie należności budżetowej.

Za usprawiedliwione uznać należy także oceny kierowane wobec nabyć paliwa od J. A.. Organy nie stwierdziły żadnych oznak prowadzenia działalności pod wskazanymi adresami, odmówiono ww. zarejestrowania jako podatnika VAT. Strona podobnie jak wobec pozostałych dostawców nie posiada żadnych innych dowodów świadczących o rzeczywistych dostawach poza fakturami VAT i jedynie na ich podstawie na przestrzeni 4 miesięcy uregulowała na rzecz D. aż 439.285,40 złotych. Nie wytrzymuje w tych okolicznościach krytyki stanowisko skarżącego,że organy nie wykazały, iż nie mógł wiedzieć, a przynajmniej przypuszczać, że nabywając paliwo od tego podmiotu nie zdawał sobie sprawy,że transakcje wiążą się z nieprawidłowościami popełnianymi przez wystawcę faktur w związku z otrzymywanymi dostawami.

Podsumowując tę część rozważań, sąd w składzie rozpoznającym sprawę niniejszą nie podziela twierdzeń strony skarżącej o rzekomym działaniu w dobrej wierze. Od osoby prowadzącej profesjonalną działalność gospodarczą należy oczekiwać przezorności, zapobiegliwości i ważenia podejmowanych decyzji mających związek z realizacją obowiązków podatkowych, zwłaszcza w kontekście skali nadużyć w handlu paliwem. W przypadku skarżącego daje się zauważyć brak takiej szczególnej przezorności. Same obiektywne okoliczności, tj. brak wiedzy co do faktycznego pochodzenia towaru, brak weryfikacji dokumentów rejestracyjnych kontrahentów oraz dokonywanie płatności gotówką nieznanym kierowcom lub osobom trzecim wskazują, że strona mogła wiedzieć, gdyby zachowała należytą staranność, jakiej można było od niej wymagać w okolicznościach sprawy, że uczestniczy w oszustwie podatkowym.

W tym stanie rzeczy zaskarżona decyzja nie narusza wskazanych przepisów prawa materialnego a odmowa prawa odliczenia podatku z faktur nabyć paliwa od wskazanych podmiotów jest uzasadniona zgromadzonym materiałem dowodowym, nadto wbrew ocenie autora skargi nie doszło także do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia także wymogi określone w art. 210 § 4 Op. W uzasadnieniu skarżonej decyzji przedstawiono stan faktyczny sprawy oraz mające zastosowanie w sprawie przepisy prawne, dokonano ich wykładni oraz przytoczono bogate orzecznictwo sądowe. Organ w sposób szczegółowy uzasadnił okoliczność nierzetelności zakwestionowanych faktur, oraz braku staranności skarżącego w doborze kontrahentów. Odwołał się przy tym do materiału dowodowego sprawy, przytoczył najistotniejsze z punktu widzenia niniejszej sprawy fragmenty zeznań świadków, ustalenia z postępowania karnego, treść mających zastosowanie w sprawie przepisów prawnych oraz argumenty przemawiające za zastosowaniem tych przepisów w sprawie. Organ odniósł się również do podnoszonych w odwołaniu zarzutów, dokonując ich analizy i przedstawiając własne stanowisko wraz z adekwatną argumentacją.

Uznając zatem za organami,że podatnik miał świadomość uczestniczenia w nieuczciwych transakcjach skierowanych na wyłudzenie podatku VAT, trudno zgodzić się ze stroną,że naruszona została zasada proporcjonalności, w rozumieniu przedstawionym przez podatnika w pkt III c) skargi.

Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), należało skargę oddalić.

AKE.