Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lubliniez 9 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Lu 462/20

Uzasadnienie

Sygn. akt I SA/Lu [...]

Decyzją z [...] lipca 2020 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu odwołania Z. M. od decyzji Burmistrza Miasta [...] z [...] r., nr [...] o orzeczeniu o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej strony jako członka zarządu w okresie od 26 maja 2010 r. do 15 lipca 2014 r. za zaległości podatkowe Stowarzyszenia Klubu Sportowego "[...]" [...] solidarnie z pozostałymi członkami zarządu z tytułu: 1) podatku od nieruchomości za 2013 r. w wysokości [...] zł, 2) odsetek od zaległości podatkowej wskazanej w pkt 1 w wysokości [...] zł, 3) podatku od nieruchomości za 2014 r. w wysokości [...] zł, 4) odsetek od zaległości podatkowej wskazanej w pkt 3 w wysokości [...] zł, uchyliło decyzję organu pierwszej instancji w części określonej w pkt 3) oraz pkt 4), i w tym zakresie orzekło o jego odpowiedzialności z tytułu: podatku od nieruchomości za 2014 r. (styczeń - czerwiec) w wysokości [...] zł i odsetek od zaległości podatkowej w wysokości [...] zł, a w pozostałej części utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podał, że decyzja Burmistrza Miasta [...] wydana została na podstawie art. 107 § 1 i § 2, art. 108 § 1, art. 116a § 1, art. 207 § 1 i art. 210 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej – O.p.).

W odwołaniu od tej decyzji strona zarzuciła naruszenie art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. przez nieustalenie okresu, w którym pełniła funkcję członka Zarządu Stowarzyszenia Klubu Sportowego "[...]" [...] i oparcie się w tym zakresie wyłącznie na danych zawartych w odpisie z Krajowego Rejestru Sądowego Stowarzyszenia oraz art. 116a i art. 116 O.p. poprzez niezasadne orzeczenie o jej solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania Stowarzyszenia Klubu Sportowego "[...]" [...] wraz z pozostałymi członkami Zarządu z tytułu ciążących na Stowarzyszeniu zaległościach podatkowych. Z uwagi na podane naruszenia strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia.

Po przeprowadzeniu postępowania uzupełniającego, Kolegium stwierdziło, że zaskarżona decyzja podlega uchyleniu w części dotyczącej 2014 r., w uwagi na niezasadne orzeczenie o odpowiedzialności strony jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe Klubu Sportowego "[...]" [...] w zakresie lipca tego roku.

Kolegium podało, że Z. M. był członkiem Zarządu tego Klubu w okresie od 26 maja 2010 r. do 15 lipca 2014 r., na co wskazuje wpis w Krajowym Rejestrze Sądowym. W tym czasie upływał termin płatności kolejnych rat miesięcznych w podatku od nieruchomości za 2013 r. oraz od I do VI raty za 2014 r. Orzeczenie zatem o jego odpowiedzialności za nieuiszczenie VII raty, dotyczącej lipca 2014 r. było niezasadne. Rata ta bowiem stała się zaległością podatkową dopiero 16 lipca 2014 r., na co wskazuje przepis art. 6 ust. 9 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm., dalej - u.p.o.l.).

Odnosząc się do zarzutu odwołania, w którym skarżący podniósł, że w 2012 r. zrezygnował z funkcji członka Zarządu, Kolegium podało, że postępowanie dowodowe nie potwierdziło, ażeby do takiej rezygnacji doszło. Zauważyło, że pomimo takiego stwierdzenia Z. M. nie przedstawił w tym zakresie żadnego pisma dotyczącego rezygnacji ze sprawowanej funkcji. Pomimo wezwania organu, pisma w tym przedmiocie nie przedstawił także Kurator Klubu Sportowego "[...] Kancelaria Doradztwa Podatkowego A. ani likwidator Stowarzyszenia "[...] Odnosząc się do zarzutu strony, jakoby organ pierwszej instancji nie przesłuchał w charakterze świadków członków Zarządu Stowarzyszenia Klubu Sportowego "[...] pełniących te funkcje w okresie do 2012 r., Kolegium wskazało, że strona nie składała w tym zakresie wniosku dowodowego.

Ponadto stawiając ten zarzut nie określiła, którzy konkretnie członkowie Zarządu Klubu mieliby być świadkami potwierdzającymi fakt i okoliczności złożenia rezygnacji. Takie osoby nie zostały również wymienione w toku postępowania odwoławczego. Kolegium podało także, że zgodnie z uregulowaniami zawartymi w statucie Stowarzyszenia, skuteczne złożenie rezygnacji z funkcji członka Zarządu Klubu wymagało odwołania przez Walne Zebranie tego Klubu, do czego nie doszło. Ponadto, strona nie podjęła żadnych działań zmierzających do wykreślenia jej z Krajowego Rejestru Sądowego.

W konsekwencji powyższego, Kolegium uznało, że strona nie obaliła domniemania prawdziwości wpisu zamieszczonego w KRS, o którym stanowią przepisy art. 14 oraz art. 17 ust. 1 i 2 ustawy z 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2019 r. poz. 1500 ze zm., dalej - u.k.r.s.).

Dalej, Kolegium wskazując na przepisy art. 107 § 1, art. 107 § 1a, art. 107 § 2, 116 § 1 i § 2 oraz art. 116a O.p. stwierdziło, że skarżący będący członkiem Zarządu osoby prawnej (Klub jest stowarzyszeniem kultury fizycznej i posiada osobowość prawną) ponosi solidarną odpowiedzialność za zaległości podatkowe Klubu powstałe podczas sprawowania przez niego tej funkcji, z uwagi na to, że postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do tego Klubu okazało się bezskuteczne, skarżący nie wskazał mienia Klubu, z którego możliwe byłoby zaspokojenie należności organu podatkowego, nie złożył także wniosku o jego upadłość, pomimo że powinien to zrobić niezwłocznie po objęciu przez niego sprawowanej funkcji.

Kolegium podało, że wysokość zaległości podatkowych potwierdzają złożone przez Klub deklaracje na podatek od nieruchomości DN - 1 za rok 2013 i 2014 w kwocie [...]zł wraz wydrukiem karty kontowej Klubu zawierającej informację o stanie zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za rok 2013 i 2014. Z dokumentów tych wynika, że na poczet zobowiązań w podatku od nieruchomości za rok 2013 oraz 2014 nie dokonano jakiejkolwiek wpłaty jak również nie uzyskano żadnej kwoty w toku egzekucji prowadzonej wobec Klubu.

Co do bezskuteczności egzekucji, Kolegium podało, że w stosunku do Klubu, jako zobowiązanego wystawiono tytuły wykonawcze obejmujące jego zaległości w podatku od nieruchomości za lata 2007 - 2014 o nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] (podatek od nieruchomości za styczeń, luty 2013 r.), [...] (podatek od nieruchomości za marzec, kwiecień 2013 r.), [...] (podatek od nieruchomości za miesiące od maja do grudnia 2013 r. oraz za miesiące od stycznia do grudnia 2014 r.), [...] Odpisy wskazanych wyżej tytułów wykonawczych, z wyjątkiem tytułów o nr [...] i nr [...] zostały doręczone Stowarzyszeniu 2 i 9 lipca 2013 r. W stosunku do Stowarzyszenia była także prowadzona egzekucja administracyjna obejmująca pobraną przez Klub jako inkasenta, a nie wpłaconą na rzecz Burmistrza Miasta [...] opłatę targową.

Odpisy tytułów wykonawczych obejmujące opłatę targową doręczono Stowarzyszeniu 13 czerwca 2013 r. W toku postępowania prowadzonego na podstawie wskazanych wyżej tytułów wykonawczych dotyczących podatku od nieruchomości (z wyjątkiem tytułów o nr [...] i nr [...]) oraz opłaty targowej organ egzekucyjny ustalił, że Stowarzyszenie nie prowadzi działalności pod adresem ul. [...] nr [...] w [...], nie posiada środków trwałych ruchomych i nieruchomych. Natomiast zajęcia posiadanego rachunku bankowego w [...] okazały się nieskuteczne. Źródłem dochodu Stowarzyszenia do 31 kwietnia 2015 r. było wynagrodzenie (procentowe) od pobranej w drodze inkasa opłaty targowej. Pismem z 4 września 2015 r., organ egzekucyjny zwrócił się do Burmistrza Miasta [...] m.in. o wskazanie majątku zobowiązanego - Klubu Sportowego "[...] (informacje o ruchomościach i nieruchomościach) a także o formie i sposobie prowadzonych rozliczeń finansowych pomiędzy Klubem a Burmistrzem Miasta [...], z uwzględnieniem uzyskiwania przez wierzyciela świadczeń pieniężnych od zobowiązanego.

W odpowiedzi na przedmiotowe pismo Burmistrz Miasta [...] wskazał, że na 10 września 2015 r. nie posiada danych do wskazania majątku dłużnika. Poinformował także, że źródłem dochodu Zobowiązanego było wynagrodzenie w postaci inkasa z tytułu poboru opłaty targowej. Jednakże od 1 maja 2015 r. Klub Sportowy [...] nie realizuje poboru opłaty targowej, w związku z czym nie otrzymuje wynagrodzenia z tytułu inkasa. Kolegium ponadto ustaliło, że wynagrodzenie Klubu z tytułu poboru opłaty targowej w drodze inkasa było jedynym źródłem dochodu Klubu już od 31 października 2013 r. Wcześniej, tj. przed 31 października 2013 r., Klub na części dzierżawionej od Miasta [...] nieruchomości oznaczonej nr ew. [...] o całkowitej pow. 5,5946 ha prowadził w ramach działalności gospodarczej targowisko zlokalizowane przy ul. [...]". Umowa dzierżawy przedmiotowej działki, na której oprócz targowiska i obiektów handlowych znajdował się zespół boisk i urządzeń sportowych wykorzystywanych w działalności szkoleniowej i sportowej Klubu została rozwiązana z dniem 31 października 2013 r. na podstawie porozumienia zawartego 30 października 2013 r. pomiędzy Miastem [...] reprezentowanym przez Burmistrza Miasta a Klubem Sportowym [...] reprezentowanym przez Prezesa - D. W..

Opłaty z targowiska były jedynym źródłem przychodu Klubu, co najmniej od 2012 r. Natomiast przed 2012 rokiem były np. przychody ze sprzątania obiektów kolejowych, kotłowni i dochody mieszkaniowe. Znajdujące się na tej działce budowle stanowiące obiekty sportowe Klubu i urządzenia targowiska w [...] przy ul. [...]" po rozwiązaniu umowy dzierżawy zostały przejęte przez Miasto [...]. Zawarte porozumienie z dnia 30 października 2013 r. co do rozwiązania umowy dzierżawy z 4 listopada 1993 r. działki nr [...] przewidywało zasady i tryb rozliczenia z Miastem [...] nakładów poniesionych przez Klub na wybudowanie obiektów sportowych i urządzeń targowiska. Rozliczenie nakładów miało nastąpić na podstawie odrębnego porozumienia zawartego na piśmie, po sporządzeniu wyceny przez rzeczoznawcę majątkowego, przy czym na poczet wierzytelności Dzierżawcy (Klubu) z tytułu nakładów miały być zarachowane wierzytelności Wydzierżawiającego (Miasta [...]) z tytułu zaległości w zapłacie czynszu za dzierżawioną nieruchomość o nr [...].

W sporządzonej wycenie wartość budowli na targowisku określono na kwotę [...]zł, natomiast na części sportowej na kwotę [...]zł. Łączna wartość budowli na dzierżawionej nieruchomości została oszacowana na kwotę [...]zł. Na dzień 31 października 2013 r. zaległości Klubu wobec Miasta [...] wraz z odsetkami wynosiły z kolei [...] zł. Kwota zaległości podstawowej wynosiła [...] zł, na którą składał się podatek od nieruchomości w wysokości [...] zł, opłata targowa w wysokości [...] zł oraz czynsz dzierżawny w wysokości [...] zł. Zaległości te nie były przedawnione ponieważ Miasto [...] podejmowało czynności egzekucyjne. Do przewidywanego porozumienia (ugody) pomimo chęci stron jednakże nie doszło. Z pisma Burmistrza Miasta [...] z 11 marca 2020 r., wynika, że nie toczyło się i nie toczy pomiędzy Stowarzyszeniem Klubu Sportowego [...] a Miastem [...] postępowanie sądowe o zwrot nakładów za obiekty sportowe.

Burmistrz Miasta [...] obecnie nie uznaje roszczeń Klubu o zwrot nakładów poniesionych przez Klub na dzierżawionej uprzednio działce nr [...] i nie uznał tych roszczeń w przeszłości, mimo prowadzonych w tym przedmiocie w roku 2012 i 2013, rozmów z Zarządem Klubu. Za uznanie roszczenia, nie można uznać także zapisu w protokole Nr [...] z IV sesji Rady Miasta [...] z 27 stycznia 2015 r., na której Skarbnik Miasta przedstawił projekt budżetu Miasta [...] na 2015 r. W protokole podano, że w "Dziale 926 Kultura Fizyczna" - kwotę "[...] zł planuje się przeznaczyć na nabycie obiektów sportowych na stadionie w wyniku porozumienia" – do którego nie doszło.

Dalej Kolegium zauważyło, że zgodnie z art. 694 i art. 677 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm.; dalej - k.c.), roszczenia najemcy przeciwko wynajmującemu o zwrot nakładów na rzecz albo o zwrot nadpłaconego czynszu przedawniają się z upływem roku od dnia zwrotu rzeczy. Z porozumienia z 30 października 2013 r. co do rozwiązania umowy dzierżawy z 4 listopada 1993 r. wynika, że wydanie nieruchomości (działki nr [...]) nastąpi nie później niż do 16 grudnia 2013 r. (§ 3 ust. 1 porozumienia). Z kolei z wyjaśnień Prezesa Zarządu Klubu wynika, że do takiego wydania doszło najpóźniej 10 września 2015 r. W tej sytuacji do przedawnienia roszczenia Klubu o zwrot ewentualnych nakładów doszło najpóźniej 10 września 2016 r. Z tych względów Kolegium uznało, że egzekucja z majątku Stowarzyszenia okazała się w całości bezskuteczna, pomimo że ostatecznie nie doszło do wydania postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego.

Wracając do kwestii związanej z ewentualnym roszczeniem Stowarzyszenia o zwrot nakładów na obiekty sportowe na działce nr [...] w [...], Kolegium podało, że z uwagi na fakt, że Klub nie dysponuje orzeczeniem sądowym, ugodą, porozumieniem czy też jakimkolwiek innym dokumentem, który by potwierdzał istnienie niespornej wierzytelności z tego tytułu, wskazanie takiego roszczenia nie jest wskazaniem mienia, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości podatkowych Klubu. Ani skarżący, ani pozostali członkowie Zarządu Klubu nie wskazali też innego mienia, z którego takie zaspokojenie byłoby możliwe.

Dalej Kolegium podało, że ani skarżący ani inni członkowie Zarządu Klubu nie złożyli wniosku o ogłoszenie jego upadłości, pomimo, że przesłanki ku temu zaistniały już w 2007 r. Od tego czasu rosły zaległości Klubu z tytułu czynszu dzierżawnego i podatku od nieruchomości. Na dzień 30 kwietnia 2012 r. wynosiły [...] zł. Połowę stanowiły opłaty targowe, z których Klub się rozlicza, czyli [...] zł z czynszu dzierżawnego, natomiast z tytułu podatku od nieruchomości [...] zł. W latach 2006 - 2008 była stosowana pomoc poprzez umorzenie pewnych należności (z tytułu podatku od nieruchomości - [...] zł, z tytułu czynszu dzierżawnego [...] zł). Płatności na rzecz ZUS i Urzędu Skarbowego były regulowane, jednak na rzecz ZUS zostało do spłacenia [...] zł, z kolei zaległości z tytułu podatku VAT wynoszą [...] zł a z tytułu podatku dochodowego - [...] zł.

Wskazując na przepisy art. 10 oraz art. 11 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 21 ust. 1 ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze w brzmieniu obowiązującym w 2010 r. (Dz. U. z 2009 r. Nr 175 poz. 1361 ze zm.; dalej jako P.u.n.), Kolegium podało, że Z. M., który pełnił funkcję członka Zarządu Klubu [...] od 26 maja 2010 r. z uwagi na to, że przesłanki do ogłoszenia upadłości Stowarzyszenia wystąpiły już przed tą datą, powinien w terminie dwóch tygodni od objęcia swojej funkcji złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości.

Końcowo Kolegium wskazało, że decyzjami Burmistrza Miasta [...] z [...] grudnia 2018 r. orzeczono o odpowiedzialności podatkowej osób trzecich członków Zarządu Klubu: J. H. K., J. K. i D. G. W.. Decyzjami z [...] lipca 2020 r. wydanymi w stosunku do J. K. oraz J. K. Kolegium zmodyfikowało zakres tej odpowiedzialności analogicznie jak w decyzji wydanej w stosunku do strony niniejszego postępowania. Natomiast w stosunku do D. W. wyłączono jego odpowiedzialność za zaległość podatkową z tytułu VII raty w podatku od nieruchomości za 2014 r. oraz kwotę odsetek za zwłokę przypadającą na tę ratę. Zgodnie z danymi ujawnionymi w KRS funkcję członka Zarządu Klubu w okresie od 23 sierpnia 2001 r. do 15 lipca 2014 r. pełnił F. J., jednakże Burmistrz Miasta [...] nie prowadził w stosunku do niego postępowania podatkowego w sprawie jego odpowiedzialności jak osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe Klubu z uwagi na jego zgon.

W skardze złożonej do Sądu, Z. M. zaskarżył powyższą decyzję w całości, zarzucając jej naruszenie:

1. - art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 i art. 191 O.p. poprzez: zaniechanie ustalenie okresu, w którym pełnił funkcję członka Zarządu Stowarzyszenia Klubu Sportowego "[...] i oparcie się w tym zakresie wyłącznie na danych zawartych w odpisie z KRS dla Stowarzyszenia, zaniechanie przez organy zażądania dokumentów Stowarzyszenia znajdujących się w posiadaniu doradcy podatkowego A. M. w sytuacji, gdy dokumenty znajdujące się w posiadaniu tej osoby mogą zawierać istotne informacje z punktu widzenia możliwości ustalenia okresu, w jakim Z. M. pełnił funkcję członka zarządu Stowarzyszenia i poprzestanie przez organy na jednokrotnym wezwaniu doradcy podatkowego do przekazania dokumentacji, bez zwolnienia tej osoby z tajemnicy zawodowej; zaniechanie przesłuchania w charakterze świadków członków zarządu Stowarzyszenia Klubu Sportowego [...] w okresie do października 2011 r. na okoliczność ustalenia statusu Z. M. jako członka zarządu Stowarzyszenia oraz okoliczności kiedy i w jakiej formie została przez niego złożona rezygnacja z pełnienia tej funkcji, niepodjęcie przez organy postępowania działań umożliwiających odnalezienie dokumentacji osobowej Klubu Sportowego w postaci chociażby komisyjnych oględzin dokumentów pozostałych w siedzibie Klubu Sportowego z udziałem skarżącego, które pozwoliłyby na dokładne przeszukanie i skonfrontowanie stanu posiadanych dokumentów przez organ podatkowy z rzeczywistym stanem faktycznym sprawy;
2. - art. 187 § 1 w zw. z art. 197 § 1 O.p. poprzez samodzielne i dowolne ustalenie przez organ podatkowy, iż w okresie pełnienia przez Z. M. funkcji członka zarządu spełnione były przesłanki bezskuteczności egzekucji zaległości opisanych zaskarżoną decyzją w sytuacji, gdy dokonanie przez organ ustaleń odnośnie rzeczywistego stanu majątku Stowarzyszenia w niniejszej sprawie wymagało zasięgnięcia opinii osoby posiadającej wiedzę specjalną w tym zakresie i oparcia ustaleń na pełnej dokumentacji księgowej Stowarzyszenia w sprawie zaś takiej opinii nigdy nie wywołano, zaś dokumentacja księgowa Stowarzyszenia nie została nawet zabezpieczona i oceniona jako dowód w sprawie;
3. - art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 i art. 191 O.p. poprzez samodzielne i dowolne ustalenie przez organ podatkowy, iż w okresie pełnienia przez Z. M. funkcji członka zarządu spełnione były przesłanki bezskuteczności egzekucji zaległości opisanych zaskarżoną decyzją w szczególności zaś, iż z dniem 10 września 2016 r. doszło do przedawnienia roszczeń wzajemnych Stowarzyszenia wobec organu podatkowego - Burmistrza Miasta [...] w sytuacji, gdy zarzut przedawnienia roszczenia po pierwsze nie niweluje istnienia zobowiązania w ogóle, po drugie jest jedynie zarzutem, który aby był skuteczny musi zostać zgłoszony przez dłużnika, po trzecie zaś, gdy miałoby dojść do przedawnienia roszczeń wzajemnych Stowarzyszenia wobec organu podatkowego, które mogły podlegać wzajemnemu potrąceniu i umorzeniu zaległości Stowarzyszenia, Z. M. nie miał już żadnych możliwości wpływania na działania Stowarzyszenia, gdyż Stowarzyszenie już od 5 sierpnia 2015 r. zarządzane było przez kuratora i to on winien podejmować działania zmierzające do realizacji wierzytelności przysługujących Klubowi Sportowemu;
4. - art. 187 § 1 w zw. z art. 122 O.p., poprzez zaniechanie dołączenia do akt sprawy całości dokumentacji Stowarzyszenia w tym dokumentacji księgowej Stowarzyszenia posiadanej przez doradcę podatkowego A. M. w sytuacji, gdy zapoznanie się przez organy podatkowe z całością dokumentacji spółki było konieczne dla poczynienia ustaleń związanych z możliwością przeprowadzenia skutecznej egzekucji długów Stowarzyszenia;
5. - art. 116 § 1 w zw. z art. 108 § 1 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i ustalenie odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Stowarzyszenia w sytuacji, gdy w sprawie nie został w żaden sposób wyjaśniony stan faktyczny odnośnie składu osobowego zarządu Stowarzyszenia w okresie, kiedy ustalono odpowiedzialność skarżącego, zaś zachodzą istotne wątpliwości odnośnie okresu w jakim Z. M. pełnił funkcję członka zarządu Stowarzyszenia w szczególności wobec złożonej przez niego rezygnacji z pełnienia tej funkcji; organy podatkowe w sposób dowolny ustaliły, iż wobec zaległości publicznoprawnych Stowarzyszenia wystąpiła przesłanka ich bezskuteczności w sytuacji, gdy nawet po wskazywanym w decyzjach okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu Stowarzyszenia istniał majątek i roszczenia Stowarzyszenia, które pozwalałyby na zaspokojenie zaległości wobec Burmistrza Miasta [...]; ustalenie takiej odpowiedzialności jest sprzeczne z podstawowymi zasadami postępowania podatkowego, które winno kierować się przede wszystkim budowaniem zaufania do działania organów państwa w szczególności wobec bezspornego faktu, iż obecnie organ podatkowy - Burmistrz Miasta [...], po uzyskaniu zwrotu nieruchomości, na której Stowarzyszenie poniosło nakłady znacznie przewyższające wartość zaległości, uzyskiwał by w rzeczywistości podwójne zaspokojenie swoich roszczeń, gdyż przejęty majątek Stowarzyszenia, jak wynika nawet z uzasadnienia zaskarżonej decyzji obejmuje szereg nieruchomości, które stanowią dla organu podatkowego znaczną dodatnią wartość z punktu widzenia ekonomicznego, a przez to decyzje wydane w sprawie zaprzeczają jakimkolwiek zasadom słuszności czy sprawiedliwości;

Wskazując na powyższe naruszenia, skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi, skarżący stwierdził, że nie rozumie dlaczego organy podatkowe nie dokonały przesłuchania świadków - byłych członków Zarządu Stowarzyszenia na okoliczności kiedy i w jakiej formie została przez niego złożona rezygnacja z pełnienia tej funkcji, które to czynności były niezbędne i konieczne dla ustalenia rzeczywistej możliwości przypisania skarżącemu odpowiedzialności za zaległości publicznoprawne Stowarzyszenia. Skarżący, już po wydaniu zaskarżonej decyzji, zdobył dane i adresy osób, które mają wiedzę o okolicznościach złożenia przez niego rezygnacji z funkcji członka zarządu. Osoby te to: J. K., J. K., D. W., M. G. i G. B..

Skarżący stwierdził, że organy nie próbowały wejść w posiadanie dokumentacji osobowej Klubu, która mogła znajdować się w posiadaniu A. M.. Dokumenty znajdujące się w posiadaniu tej osoby jako doradcy podatkowego, w tym księgi Stowarzyszenia posiadane przez tę osobę mogą zawierać istotne informacje z punktu widzenia możliwości ustalenia okresu, w jakim skarżący pełnił funkcję członka zarządu Stowarzyszenia. W tym zakresie doszło jedynie do poprzestania przez organy na jednokrotnym wezwaniu doradcy podatkowego do przekazania dokumentacji, bez zwolnienia tej osoby z tajemnicy zawodowej (po powołaniu się przez tę osobę na taką tajemnicę).

Skarżący za nieprawidłowe uznał stwierdzenie bezskuteczności egzekucji oraz braku majątku pozwalającego na uiszczenie zaległości podatkowych Klubu. Ustalenia w tym zakresie wymagają wiadomości specjalnych, którymi dysponują odpowiedni biegli. Wiadomości te są istotne zwłaszcza w zakresie domniemanego przedawnienia się wzajemnych roszczeń Klubu Sportowego wobec organu podatkowego - Burmistrza Miasta [...]. Skarżący zwrócił uwagę również na to, że od 5 sierpnia 2015 r. Klub zarządzany było przez kuratora i to on winien podejmować działania zmierzające do realizacji wierzytelności przysługujących Klubowi Sportowemu.

W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, w całości podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Zgodnie z art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 374 ze zm.), zwanej "ustawą o COVID", przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

Mając na uwadze powyższą regulację, a także brak technicznych możliwości przeprowadzenia zdalnie rozprawy z udziałem stron oraz konieczność rozpoznania wniesionej w tej sprawie skargi – Sąd rozpoznał ją na posiedzeniu niejawnym w trybie przywołanego na wstępie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy o COVID, co poprzedził odwołaniem wyznaczonego w tej sprawie posiedzenia jawnego. Strony o zmianie trybu zostały powiadomione.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie, jednakże nie z uwagi na zasadność postawionych w niej zarzutów, tylko z przyczyn wziętych pod uwagę z urzędu.

Jak wynika z art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., "p.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Zgodnie z art. 107 § 1 O.p. osoby trzecie odpowiadają za zaległości podatkowe podatnika całym swoim majątkiem, w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15. działu III O.p., solidarnie z podatnikiem. Zasadniczo – jak z kolei o tym stanowi art. 118 § 1 O.p. - nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Odpowiedzialność osób trzecich ma charakter solidarny i akcesoryjny. Solidarny charakter odpowiedzialności osoby trzeciej wynika wprost z przytoczonego wyżej art. 107 O.p. Akcesoryjność tej odpowiedzialności, jak to wynika z treści art. 108 § 2 i 4 O.p., powoduje z kolei, że odpowiedzialność osoby trzeciej nie może powstać bez uprzedniego powstania obowiązku pierwotnego dłużnika. Pierwszy z powołanych przepisów stanowi, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania albo doręczeniem decyzji określającej zobowiązanie.

Zgodnie zaś z drugim powołanym przepisem, zasadniczo egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Solidarność i akcesoryjność odpowiedzialności osób trzecich polega zatem m.in. na tym, że odpowiedzialność osoby trzeciej zależy od istnienia zobowiązania podatkowego podatnika. Oznacza to, z jednej strony, że odpowiedzialność osoby trzeciej wynikająca z decyzji o jej odpowiedzialności wygasa, gdy przestaje istnieć dług podatkowy, za który ona odpowiada (por. R. Mastalski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Unimex 2016, s. 583). Z drugiej strony natomiast, warunkiem sine qua non zastosowania art. 116 O.p., tj. wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej – członka zarządu, jest istnienie zaległości podatkowej po stronie podatnika (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 lutego 2020 r. sygn. akt II FSK 622/18).

Wygaśnięcie zobowiązania pierwotnego dłużnika zwalnia zatem z odpowiedzialności osobę trzecią. W takiej sytuacji nie można orzekać w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej niezależnie od tego, w jakim stadium znajduje się postępowanie. Jeżeli jest to postępowanie odwoławcze, to organ drugiej instancji powinien uchylić zaskarżoną decyzję i postępowanie umorzyć, jako bezprzedmiotowe. W konsekwencji zatem, niezależnie nawet od upływu terminu wynikającego z treści art. 118 § 1 O.p., organy podatkowe mogą orzekać o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej jedynie do momentu przedawnienia zobowiązania podatnika, będącego głównym dłużnikiem. Granice czasowe odpowiedzialności osoby trzeciej wyznacza zatem istnienie zaległości podatkowej, za którą odpowiedzialność tę orzeczono, co wynika – jak była o tym mowa – z akcesoryjnego charakteru odpowiedzialności osoby trzeciej w stosunku do odpowiedzialności podatnika.

Zaległość podatkowa z tytułu określonego zobowiązania podatkowego istnieje natomiast tak długo, jak długo istnieje samo zobowiązanie podatkowe, a zatem jak długo zobowiązanie nie wygaśnie na skutek zaistnienia jednej z przesłanek określonych w art. 59 O.p., w tym na skutek przedawnienia. Bezprzedmiotowość postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej, o której wyżej mowa, obejmuje orzekanie w sprawie, tj. w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej, nie zaś orzekanie w określonej fazie postępowania. Jeżeli zatem zobowiązanie podatnika wygasło na skutek przedawnienia na etapie postępowania odwoławczego od decyzji orzekającej odpowiedzialność osoby trzeciej, organ odwoławczy powinien uchylić decyzję organu pierwszej instancji i umorzyć postępowanie w sprawie w zakresie dotyczącym zaległości w przedawnionych zobowiązaniach, jak to stanowi art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p.

Odnosząc powyższe uwagi do rozpoznawanej sprawy zauważyć trzeba, że organ odwoławczy zaznaczył, iż egzekucja z majątku Klubu Sportowego okazała się bezskuteczna. Zwrócił również uwagę, że w aktach sprawy znajduje się szereg tytułów wykonawczych obejmujących zaległości Klubu z tytułu podatku od nieruchomości za lata od 2007 do 2014, które zostały Klubowi doręczone (za wyjątkiem dwóch wskazanych przez organ, o czym mowa wyżej). Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło także, iż – jak wynika z ustaleń organu egzekucyjnego – Klub Sportowy nie prowadzi działalności, nie posiada środków trwałych, ruchomych i nieruchomych, natomiast zajęcia rachunku bankowego okazały się nieskuteczne. Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie wskazało jednak jakie i kiedy podejmowane były w stosunku do Klubu Sportowego czynności egzekucyjne, nie wynika to również z akt postępowania administracyjnego.

Biorąc pod uwagę, że zgodnie z treścią art. 70 § 4 O.p., bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony, dokonanie ustaleń w tym zakresie ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Zarówno zaś, jak wynika z powołanego przepisu, ani doręczenie tytułów wykonawczych, ani nawet doręczenie bankowi zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego dłużnika, jeśli bank takiego rachunku bankowego nie prowadzi, nie wywołują skutku w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia. Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie wskazało także czy zaistniała jakakolwiek inna przesłanka, wynikająca z treści art. 70 § 2 – § 6 O.p., przerwania albo zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania Klubu Sportowego z tytułu zobowiązania w podatku od nieruchomości za wskazane w decyzji miesiące 2013 r. Na zaistnienie jakiejkolwiek przesłanki zawieszenia albo przerwania biegu terminu przedawnienia wskazanego zobowiązania Klubu Sportowego nie wskazują też materiały znajdujące się w aktach sprawy.

Zgodnie zaś z treścią art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zobowiązanie Klubu Sportowego z tytułu rat podatku od nieruchomości za poszczególne miesiące 2013 r., którego bieg przedawnienia rozpocząłby się z początkiem roku 2014 (bowiem termin płatności kolejnych rat upływał 15 dnia każdego miesiąca z wyjątkiem rat za styczeń 2013 i 2014 r., gdzie terminy upływały 31 stycznia 2013 i 2014 r.) – uległoby przedawnieniu z upływem 2018 r.

Prowadząc ponownie postępowanie, organ powinien zatem zbadać i dołączyć do akt sprawy dokumentację niezbędną dla oceny, czy orzekając jako organ odwoławczy nie miał do czynienia z przedawnioną zaległością Klubu Sportowego. W tym zakresie w zaskarżonej decyzji brak jest odpowiednich niebudzących wątpliwości ustaleń.

Podstawę prawną wydanej decyzji stanowi oprócz wyżej wymienionego przepisu art. 107 § 1 również art. 116 § 1 i § 2 oraz art. 116a O.p.

Zgodnie z art. 116 O.p., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1. 1) nie wykazał, że:
2. a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo
3. b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;
4. 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (§ 1).

Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (§ 2).

Stosownie do art. 116a O.p., przytoczony wyżej art. 116 znajduje zastosowanie do solidarnej odpowiedzialności członków organów zarządzających innymi osobami prawnymi.

Klub Sportowy, za zaległości którego w podatku od nieruchomości orzeczono o solidarnej odpowiedzialności z innymi członkami jego zarządu, działał w formie stowarzyszenia kultury fizycznej posiadającego osobowość prawną. Skarżący – jak trafnie ustalił organ odwoławczy - pełnił obowiązki członka Zarządu Klubu Sportowego w okresie od 26 maja 2010 r. do 15 lipca 2014 r. Wskazuje na to wpis ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości z tytułu poszczególnych rat miesięcznych za kolejne miesiące 2013 r. i 2014 r. powstały w kolejnych miesiącach 2013 r. i 2014 r. (art. 51 § 2 O.p. w związku z art. 6 ust. 9 pkt 3 u.p.o.l., terminy płatności kolejnych rat za styczeń 2013 r. i 2014 r. odpowiednio do 31 stycznia 2013 r. i 2014 r., za kolejne miesiące 2013 r. i 2014 r. odpowiednio do 15 każdego miesiąca). Wysokość zaległości podatkowych potwierdzają złożone przez Klub deklaracje na podatek od nieruchomości DN - 1 za rok 2013 i 2014 w kwocie [...]zł (kwota zobowiązania podatkowego wynikająca z deklaracji) za każdy rok wraz z wydrukiem karty kontowej Klubu zawierającej informację o stanie zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za rok 2013 i 2014. Z dokumentów tych wynika, że na poczet zobowiązań w podatku od nieruchomości za rok 2013 oraz 2014 nie dokonano jakiejkolwiek wpłaty jak również nie uzyskano żadnej kwoty w toku egzekucji prowadzonej wobec Klubu.

Przy czym w odniesieniu do roku 2014 wyjaśnić należy, iż Burmistrz Miasta [...] decyzją o odpowiedzialności osoby trzeciej objął zaległości podatkowe Klubu z tytułu I do VII raty podatku od nieruchomości włącznie (styczeń - lipiec) w wysokości [...] zł (raty od I do IV po [...] zł, raty od V do VII po [...] zł - informacja o stanie zaległości). Z informacji zawartych w KRS wynika, że Z. M. pełnił obowiązki członka Zarządu Klubu w okresie od 26 maja 2010 r. do 15 lipca 2014 r., a więc w czasie kiedy upływał termin płatności kolejnych rat miesięcznych w podatku od nieruchomości za 2013 r. oraz od I do VI raty za 2014 r.

Odnosząc się do twierdzeń skarżącego, jakoby w 2012 r. (skarżący nie podał dokładnej daty) złożył pisemną rezygnację z pełnienia funkcji członka Zarządu Stowarzyszenia, jak słusznie stwierdził organ odwoławczy, nie znajdują one potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym. Jak wynika z pisma skarżącego z 16 sierpnia 2018 r., skarżący nie posiada pisemnej rezygnacji z obejmowanej przez siebie funkcji. Takiej pisemnej rezygnacji nie posiadał także M. R. - Kurator Klubu Sportowego "[...] ani likwidator Stowarzyszenia "[...] – P. P., który wyjaśnił, że ma dostęp jedynie do akt postępowania gospodarczego znajdujących się w Sądzie Rejestrowym. Dokumentacja ta nie zawiera jednak w sobie żądanych przez organ dokumentów. Na wysłane do Kancelarii Doradztwa Podatkowego A. przez organ pierwszej instancji wezwanie o przedłożenie posiadanych przez Kancelarię dokumentów (ksiąg) dotyczących Klubu Sportowego "C." D., w tym także pisemnych rezygnacji członków zarządu z pełnionych funkcji, doradca podatkowy A. M. odpowiedział, że nie udostępni wskazanych w piśmie dokumentów z uwagi na tajemnicę zawodową.

Odnosząc się do nieprzesłuchania w charakterze świadków członków Zarządu Stowarzyszenia Klubu Sportowego "[...] pełniących te funkcje w okresie do 2012 r., jak słusznie zauważył organ odwoławczy skarżący nie tylko nie złożył w tym zakresie stosownego wniosku dowodowego, ale i podał jedynie ogólnie, że świadkami złożenia rezygnacji mają być "(...) członkowie zarządu stowarzyszenia Klubu Sportowego [...] w okresie do 2012 roku (...)". Nie wskazał jednak i nie sprecyzował, którzy konkretnie członkowie Zarządu Klubu, z podaniem ich imienia i nazwiska, mają być świadkami potwierdzającymi fakt i okoliczności złożenia rezygnacji. Osoby te wymienił dopiero w skardze, czyli po zakończeniu postępowania w rozpoznawanej sprawie. Zdaniem Sądu, skoro skarżący mógł uzyskać informację w tym zakresie po wydaniu zaskarżonej decyzji, mógł to również uczynić wcześniej, zwłaszcza, że leżało to w jego interesie.

Żądanie kierowania przez organy podatkowe wezwań do udostępnienia takich informacji przez doradcę podatkowego i zwolnienia go z tajemnicy zawodowej nie było zatem konieczne. Nie było to także konieczne z uwagi na fakt, że dane osobowe wszystkich członków Zarządu Klubu Sportowego zawarte są w Krajowym Rejestrze Sądowym. Warto też zauważyć, że już po złożeniu skargi, skarżący w piśmie z 18 stycznia 2021 r. stwierdził, że z Zarządu Klubu [...] "odszedł w lutym 2011 r.", co miałyby poświadczać załączone do pisma oświadczenia piłkarzy tego Klubu. W piśmie tym przeczy swoim wcześniejszym twierdzeniom co do okresu, w którym miał obejmować wyżej wymienioną funkcję.

Tym samym, zebrane dowody oraz twierdzenia skarżącego pozwalają na uznanie, że w rzeczywistości skarżący nie złożył formalnej rezygnacji z Funkcji członka Zarządu Klubu w odpowiednim trybie. Nawet jeśli "odszedł" z Zarządu w tym znaczeniu, że faktycznie w nim nie działał, nie miało to nic wspólnego z czynnością prawną (prawidłową rezygnacją), której skutkiem byłaby niemożliwość wydania w stosunku do niego decyzji orzekającej o jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe Klubu wraz z tym Klubem. Co do formalnej rezygnacji z pełnionej funkcji, warto odnieść się w tym miejscu również do Statutu Stowarzyszenia "[...]". Jak wynika z zawartych w nim uregulowań, Zarząd Klubu jest jednym z organów Klubu, którego kadencja trwa cztery lata (§ 16 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 Statutu Klubu). Mandat członka organu Klubu, a więc także członka jego zarządu wygasa przed upływem kadencji w przypadku rezygnacji z mandatu (§ 20 ust. 1 pkt 2 Statutu Klubu).

Chwilą rezygnacji jest złożenie oświadczenia woli Stowarzyszeniu reprezentowanemu w tym zakresie przez Walne Zebranie Klubu, do którego kompetencji należy wybieranie oraz odwoływanie Prezesa i członków Zarządu Klubu (§ 22 ust. 1 pkt 4 Statutu Klubu). Jak wynika z zaskarżonej decyzji i akt sprawy, skarżący nie został odwołany ze swojej funkcji przez wskazany w Statucie organ. Skarżący nie podjął także żadnych działań zmierzających do wykreślenia jej z Krajowego Rejestru Sądowego, jeżeli rzeczywiście rezygnacja z funkcji członka Zarządu Klubu miała miejsce. W takim przypadku wskazać należy na uregulowania art. 24 ustawy z 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2019 r. poz. 1500 ze zm., dalej - u.k.r.s.). Strona miała możliwość poinformować Sąd Rejestrowy o tym, iż nie został złożony przez Zarząd Klubu stosowny wniosek o wykreślenie jej z rejestru, a w takiej sytuacji Sąd Rejestrowy byłby zobowiązany uruchomić postępowania przymuszające przewidziane w tym przepisie. Strona takich działań nie podjęła, co podważa wiarygodność jej twierdzeń o złożeniu rezygnacji z funkcji członka Zarządu Klubu.

Zgodnie z art. 14 u.k.r.s., podmiot obowiązany do złożenia wniosku o wpis do Rejestru nie może powoływać się wobec osób trzecich działających w dobrej wierze na dane, które nie zostały wpisane do Rejestru lub uległy wykreśleniu z Rejestru. W myśl art. 17 ust. 1 i ust. 2 u.k.r.s. domniemywa się, że dane wpisane do Rejestru są prawdziwe. Jeżeli dane wpisano do Rejestru niezgodnie ze zgłoszeniem podmiotu lub bez tego zgłoszenia, podmiot ten nie może zasłaniać się wobec osoby trzeciej działającej w dobrej wierze zarzutem, że dane te nie są prawdziwe, jeżeli zaniedbał wystąpić niezwłocznie z wnioskiem o sprostowanie, uzupełnienie lub wykreślenie wpisu.

Sąd orzekający w tej sprawie podziela wyrażany w orzecznictwie pogląd, że jeżeli członek zarządu, mimo ważnego zapisu w rejestrze sądowym, kwestionuje fakt bycia członkiem zarządu w dacie powstania zobowiązania, winien wykazać w toku postępowania przed organami podatkowymi lub przed sądem, że został skutecznie odwołany z tej funkcji (por. wyrok NSA z 10 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1687/12, wyrok NSA z dnia 8 stycznia 2015 r. sygn. akt II FSK 2956/12, wyrok WSA w Szczecinie z dnia 19 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Sz 772/19 CBOSA).

W konsekwencji stwierdzić należy, że organy podatkowe w opisanym zakresie nie naruszyły przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 197 § 1 O.p., a ich uznanie, że skarżący pełnił funkcję członka Zarządu Klubu w okresie od 26 maja 2010 r. do 15 lipca 2014 r., jest uzasadnione w świetle zarówno przepisów prawa jaki i zebranego materiału dowodowego.

W świetle dowodów zebranych w tej sprawie nie ma również wątpliwości co do istnienia zaległości Klubu Sportowego w podatku od nieruchomości za okresy objęte zaskarżoną decyzją. Wynikają one z deklaracji złożonych przez Klub na podatek od nieruchomości za poszczególne lata oraz wydruku karty kontowej Klubu o stanie zaległości. Nie budzi zatem wątpliwości fakt braku wpłaty podatku od nieruchomości za okresy objęte zaskarżoną decyzją oraz to, że egzekucja z majątku Klubu okazała się bezskuteczna.

Jak wynika z niepodważonych skutecznie ustaleń dokonanych w toku postępowania w sprawie odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej za zaległości Klubu Sportowego w podatku od nieruchomości, postanowieniem z 29 czerwca 2015 r. organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Organ stwierdził bowiem brak majątku Klubu, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości w całości lub znacznej części. Klub nie prowadzi działalności, nie posiada środków trwałych i nieruchomości, a zajęcie rachunku bankowego okazało się nieskuteczne. Jak wynika z ustaleń dokonanych w postępowaniu zakończonym zaskarżoną decyzją do 31 października 2013 r. Klub Sportowy prowadził w ramach działalności gospodarczej targowisko na części działki dzierżawionej od Miasta przy ul. [...]". Opłaty z targowiska były jedynym źródłem dochodów Klubu od 2012 r., utraconym po 30 kwietnia 2015 r. Wcześniej Klub uzyskiwał dochody ze sprzątania obiektów kolejowych, kotłowni i mieszkań.

Umowa dzierżawy działki od Miasta została rozwiązana 31 października 2013 r. Na podstawie porozumienia między Klubem a Miastem z 30 października 2013 r. obiekty sportowe i obiekty targowiska miały być przejęte przez Miasto w rozliczeniu za zaległości Klubu wobec Miasta, co miało nastąpić na podstawie odrębnego porozumienia. Jak wynika z operatu szacunkowego z 26 września 2013 r., łączna wartość budowli na dzierżawionej od Miasta działce wyniosła [...] zł. Do zawarcia porozumienia w tej sprawie jednak nie doszło, w sprawie rozliczenia, o którym mowa nie toczy się postępowanie sądowe, Burmistrz nie uznaje roszczeń Klubu o zwrot poniesionych nakładów. Klub Sportowy nie ma do Miasta także jakiejkolwiek innej bezspornej wierzytelności. 4 czerwca 2020 r. Klub Sportowy został rozwiązany przez Sąd wraz z zarządzeniem jego likwidacji. Na skutek zażalenia wierzyciela, tj. Miasta, postanowienie umarzające postępowanie egzekucyjne zostało uchylone przez organ nadzorczy postanowieniem z dnia 17 sierpnia 2015 r. Organ nadzorczy, podzielając stanowisko wierzyciela, zobowiązał organ egzekucyjny do podjęcia dalszych czynności mających na celu poszukiwanie majątku zobowiązanego.

Organ egzekucyjny zwrócił się do Burmistrza m.in. o wskazanie majątku zobowiązanego, a także o udzielenie informacji o formie i sposobie rozliczeń między Klubem a Miastem. Burmistrz, jako wierzyciel odpowiedział, że nie dysponuje danymi umożliwiającymi wskazanie majątku zobowiązanego. Organ egzekucyjny nie wydał wprawdzie kolejnego postanowienia w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W ocenie Sądu, nie podważa to jednak wniosku wynikającego z poczynionych w toku postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją ustaleń co do bezskuteczności egzekucji. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji może bowiem być wykazane każdym dopuszczalnym prawnie dowodem (zob. uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08).

Z niepodważonych ustaleń wynika także, iż w stosunku do Klubu Sportowego, jako stowarzyszenia kultury fizycznej, figurującego także w rejestrze przedsiębiorców KRS, przesłanki upadłości zaistniały już w 2007 r. Od tego bowiem czasu Klub nie wykonywał swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych z tytułu podatku od nieruchomości, a także z innych tytułów: podatku od towarów i usług, podatku dochodowego, składek na ubezpieczenie społeczne, czynszu dzierżawnego. Okoliczności powyższe wynikają z protokołu z posiedzenia Komisji Oświaty, Kultury i Kultury Fizycznej oraz Komisji Gospodarki Przestrzennej i Budżetu Rady Miasta z zarządem Klubu Sportowego z dnia 5 czerwca 2012 r., znajdujących się w aktach sprawy tytułów wykonawczych, a także znajdują potwierdzenie w prowadzonej w stosunku do Klubu Sportowego egzekucji administracyjnej, obejmującej m.in. zaległości Klubu jako inkasenta w opłacie targowej za lata 2013 – 2014. Zgodnie zaś z treścią art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze, w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie, dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych.

Jak zaś stanowi ust. 2, dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Z kolei na podstawie art. 21 ust. 1 powołanej ustawy, dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym wyżej mowa – jak to wynika z ustępu 2. - spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami.

Sąd podziela pogląd, że "właściwy czas" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p., to – w stanie prawnym mającym zastosowanie w sprawie - okres dwóch tygodni wskazany w treści art. 21 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego.

Skarżący, jak już była o tym mowa, pełnił obowiązki członka zarządu Klubu Sportowego od 26 maja 2010 r. do 15 lipca 2014 r. Tymczasem ani we wskazanym okresie dwóch tygodni od zaistnienia przesłanek upadłości, ani w ogóle nie został złożony wniosek o ogłoszenie upadłości, ani nie zostało wszczęte postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości.

Skarżący uważa, że zaległości w podatku od nieruchomości powinny być potrącone z nakładami, jakie poniósł Klub Sportowy na działce należącej do miasta, a dzierżawionej do 31 października 2013 r. Wartość budowli wzniesionych przez Klub – jak wynika z operatu szacunkowego z dnia 26 września 2013 r. - łącznie wyniosła [...] zł, natomiast zaległości Klubu w stosunku do Miasta, wg stanu na 31 października 2013 r., wraz z odsetkami wyniosły [...] zł. Należy jednak zauważyć, że rozliczenie między Miastem a Klubem Sportowym z tytułu wskazanych nakładów miało nastąpić na podstawie odrębnego porozumienia, do którego zawarcia jednak nie doszło. Roszczenie o zwrot nakładów nie jest uznane przez Miasto, a Klub nie dysponuje orzeczeniem sądowym, ugodą ani jakimkolwiek innym dokumentem, który potwierdzałby istnienie niesporej wierzytelności Klubu w stosunku do Miasta o zwrot nakładów na działce nr [...].

Klub nie wystąpił w stosunku do Miasta na drogę sądową ze stosownym powództwem. Jak wynika z pisma Miasta z 10 marca 2020 r., nie toczy się ani nie toczyło się w tym przedmiocie postępowanie sądowe i nie zawierano w tej sprawie ugody ani porozumienia. W piśmie tym Miasto poinformowało także, iż Klub Sportowy nie ma w stosunku do Miasta bezspornej wierzytelności z jakiegokolwiek tytułu. Skarżący nie jest zatem w stanie wskazać mienia Klubu, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, tzn. w stosunku do wierzytelności, takiej wierzytelności, która byłaby stwierdzona i pewna czyli wynikająca z orzeczenia sądu, zawartej ugody, czy uznania długu.

Odnosząc się do twierdzeń skarżącego jakoby z uwagi na czas zaprzestania pełnienia funkcji członka Zarządu nie mógł poczynić żadnych kroków związanych z roszczeniem o zwrot nakładów (art. 694 i art. 677 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny; Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm.; dalej - k.c.), jak wynika z porozumienia z 30 października 2013 r. dotyczącego rozwiązania umowy dzierżawy z 4 listopada 1993 r. - wydanie nieruchomości (działki nr [...]) miało nastąpić nie później niż do 16 grudnia 2013 r. (§ 3 ust. 1 porozumienia). Z uwagi na czas jego zawarcia, skarżący nie może zatem bronić się takim zarzutem.

W ocenie Sądu, do ustalenia stanu majątkowego Klubu nie były potrzebne wiadomości specjalne biegłego. Zgodnie z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., do obowiązków organów podatkowych należy skrupulatne zebranie materiału dowodowego i wszechstronne jego rozpatrzenie. To organy mają obowiązek oceny zgromadzonych dowodów. Biegły może zostać powołany jedynie, gdy w sprawie potrzebne są wiadomości specjalne. W tej sprawie wiadomości takie nie były potrzebne. Z dokumentów zebranych przez organy można ocenić stan majątkowy Klubu, co też organy prawidłowo uczyniły. Jako, że organy zebrały wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia materiał dowodowy w tym zakresie, wbrew zarzutom skarżącego, nie było również potrzeby poczynienia przez organy dalszych kroków w kierunku otrzymania dokumentów od doradcy podatkowego.

Mając na uwadze powyższe, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 200 w zw. z art. 205 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.