Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z 10 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Ol 15/11 (obejmujący połączone do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy I SA/Ol 340/09; I SA/Ol 350/09 i I SA/Ol 351/09)uchylił zaskarżone decyzje Dyrektora Izby Skarbowej: z dnia "[...]". nr "[...]";z "[...]" i z dnia "[...]"i zasądził od organu na rzecz Syndyka Masy Upadłości M. Sp. z o.o. w upadłości 37.690 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Uzasadniając rozstrzygnięcie o kosztach Sąd powołał przepis art. 200 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DZ.U. nr 153, poz. 170 ze zm.) dalej jako p.p.s.a., i wywiódł, że pomimo połączenia spraw do wspólnego rozpozna i rozstrzygnięcia, żadna ze spraw nie traciła odrębności. W związku z tym pełnomocnikowi przysługuje wynagrodzenie za każdą z połączonych spraw.
Dyrektor Izby Skarbowej złożył zażalenie na rozstrzygnięcie o kosztach postępowania zawarte w wymienionym wyżej wyroku. Rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie przepisu art. 200 w zw. z art. 214, art. 216, art. 231 i art. 233 p.p.s.a. w zw. z §1 pkt 4,§2 ust.3 pkt 12 rozporządzenia Rady Ministrów z 16.12.2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi i w zw. z art. 205§2 p.p.s.a. w zw. z §14 ust.2 pkt 1 lit.a i c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28.09.2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (DZ.U. nr 163, poz. 1349 ze zm.) poprzez niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji nieprawidłowe orzeczenie o kosztach postępowania sądowego.
W konsekwencji organ domagał się zmiany rozstrzygnięcia o kosztach poprzez ich zasądzenia w prawidłowej wysokości.
W uzasadnieniu wywiódł, iż zgodnie z powołanymi w petitum zażalenia przepisami ustawy p.p.s.a. w każdym piśmie wszczynającym postępowanie sądowe w danej instancji należy podać wartość przedmiotu zaskarżenia jeżeli od tej wartości zależy wysokość opłaty. Wpis stosunkowy pobiera się w sprawach, w których przedmiotu zaskarżenia są należności pieniężne. Organ nie zakwestionował faktu, że każda z położonych spraw nie przestała być odrębną sprawą. Podniósł jednak, że uwadze sądu uszło, iż sprawy dotyczyły tylko określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc. Uchylone decyzje odmawiają prawa do przeniesienia spornej kwoty na następne okresy rozliczeniowe, które to prawo ziścić mogło się tylko w przypadku wystąpienia odpowiedniego podatku należnego. Kwoty do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe nie można traktować jako wartości przedmiotu sporu, gdyż "przedmiot zaskarżenia" należy rozumieć szerzej, jako przedmiot postępowania objęty zaskarżonym aktem lub czynnością, o którym mowa w art. 3§2 i 3 p.p.s.a. Przepis §1 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi stanowi, iż " wpis stosunkowy zależy od wysokości należności pieniężnej objętej zaskarżonym aktem".
Na poparcie takiej interpretacji przepisów organ odwołał się do postanowienia NSA z 21.05.2009 r., sygn. akt I FZ 44/09. Odnośnie niezbędnych kosztów postępowania żalący się wskazał na przepisy art. 205§2 p.p.s.a oraz §14 ust.2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu. Opierając się na tych przepisach organ wywiódł, że kwota opłat zasądzonych za czynności radców prawnych zależy od tego, czy przedmiotem sprawy jest należność pieniężna i w jakiej wysokości.
W związku z tym, że przedmiotem zaskarżonych decyzji było określenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne miesiące – co nie skutkuje obowiązkiem jakiegokolwiek świadczenia – koszty winny być ustalone po 500 zł wpisu, 17 zł opłaty od pełnomocnictwa i po 240 zł wynagrodzenia radcy prawnego w każdej z połączonych spraw. Nawet zakładając, że przedmiotem sporu jest wymierna wartość pieniężna 557.700 zł, to koszty winny wynieść w jednej ze spraw 12.787 zł (5.570 zł wpis, 17 zł opłata skarbowa i 7.200 zł wynagrodzenie radcy prawnego), a w pozostałych dwóch sprawach po 757 zł (500 zł wpis, 17 zł opłata skarbowa i 240 zł wynagrodzenie radcy prawnego). W konsekwencji organ wniósł o zmianę zaskarżonego orzeczenia o kosztach postępowania poprzez zasądzenie kosztów w prawidłowej wysokości.
Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z 12 maja 2011 r. uchylił pkt 3 zaskarżonego wyroku (rozstrzygniecie o kosztach postępowania) i w tym zakresie przekazał sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie do ponownego rozpoznania.
W uzasadnieniu orzeczenia wskazał, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku – w części dotyczącej orzeczenia o kosztach postępowania - nie spełnia wymogów określonych w art. 141 § 4 p.p.s.a., a jego lakoniczność uniemożliwia NSA kontrolę zaskarżonego postanowienia. Z uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia nie wynika jaką przyjęto wartość przedmiotu zaskarżenia. Wartość przedmiotu zaskarżenia wpływa natomiast na wysokość wynagrodzenia pełnomocnika oraz wysokość wpisu sądowego. NSA wskazał na pismo Syndyka Masy Upadłości M.Sp. z o. o., w którym precyzuje sposób wyliczenia wartości przedmiotu zaskarżenia. Konfrontacja wysokości zasądzonych przez Sąd kosztów postępowania z wyjaśnieniami Syndyka wskazuje, że Sąd przyjął za podstawę inną niż wskazana przez Syndyka wartość przedmiotu zaskarżenia. NSA zauważył, że Syndyk we wniesionej skardze wskazał wyższą wartość przedmiotu zaskarżenia. Podkreślił, że strona przeciwna, a więc organ administracji publicznej nie ma, poza zażaleniem na postanowienie o kosztach postępowania, procesowych środków weryfikacji podanej przez stronę skarżącą wartości przedmiotu zaskarżenia.
Takie uprawnienie przysługuje przewodniczącemu na podstawie art. 218 p.p.s.a. oraz sądowi wydającemu wyrok w sprawie. Zatem, gdy pełnomocnik skarżącego na poszczególnych etapach postępowania wskazuje różne wartości przedmiotu zaskarżenia, Sąd I instancji w uzasadnieniu orzeczenia o kosztach postępowania powinien się w tym zakresie wypowiedzieć, czy przedmiotem zaskarżonych do sądu decyzji była "należność pieniężna" w rozumieniu art. 231 p.p.s.a. Brak odniesienia się do tej kwestii, w kontekście uchwały z dnia 28.01.2008r. sygn. akt I FPS 7/07, w której Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż w świetle przepisów art. 231 w zw. z art. 215 i 216 p.p.s.a. wartość przedmiotu zaskarżenia stanowi tylko ta część należności pieniężnej, która została zakwestionowana w skardze - stanowi istotne uchybienie mające wpływ na wynik sprawy. Sąd odwoławczy nie może się domyślać jakie jest stanowisko Sądu pierwszej instancji ani tym bardziej wyręczać ten Sąd uzasadniając rozstrzygnięcie w brakującym zakresie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny ustalił i zważył, co następuje
Do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie wpłynęły trzy odrębne skargi na trzy odrębne decyzje Dyrektora Izby Skarbowej. Zarejestrowane zostały więc trzy odrębne sprawy. W jednej ze spraw wartość przedmiotu zaskarżenia określono na kwotę 557.700 zł, w każdej z dwóch pozostałych spraw skarżący określił wartość przedmiotu zaskarżenia na kwotę 523.049 zł.
W odpowiedzi na skargę, w pierwszej sprawie organ podał identyczną wartość przedmiotu zaskarżenia. Natomiast dwóch pozostałych (w których wartość przedmiotu zaskarżenia wynosiła 523.049 zł) organ nie oznaczył wartości przedmiotu zaskarżenia. Ponieważ w skargach na decyzje określono wartość przedmiotu zaskarżenia w pieniądzu, pobrano wpis stosunkowy od wartości przedmiotu zaskarżenia. Wpis stosunkowy został uiszczony przez stronę skarżącą. Należy tutaj zauważyć, że Dyrektor Izy Skarbowej składając odpowiedzi na skargi nie kwestionował wartości przedmiotu zaskarżenia.
Zgodnie z przepisem art. 215§1 p.p.s.a w każdym piśmie wszczynającym postępowanie sądowe w danej instancji należy podać wartość przedmiotu zaskarżenia, jeżeli od tej wartości zależy wysokość opłaty. Przepis art. 216 tej ustawy stanowi natomiast, że jeżeli przedmiotem zaskarżenia jest należność pieniężna, stanowi ona wartość przedmiotu zaskarżenia. Skargi wniesione do sądu są pismami wszczynającymi postępowanie sądowe. W skargach wniesionych do sądu określono wartość przedmiotu zaskarżenia i podano je w pieniądzu. Spór dotyczył określonej kwoty pieniężnej w każdej z poszczególnych spraw. Każda z trzech połączonych spraw mogła być rozpoznawana odrębnie i wówczas nie byłoby wątpliwości, że w każdej z nich chodzi o określoną w skardze kwotę pieniędzy.
Zgodnie z art. 231 p.p.s.a wpis stosunkowy pobiera się w sprawach, w których przedmiotem zaskarżenia są należności pieniężne. W innych sprawach pobiera się wpis stały. W myśl art. 233 p.p.s.a. Rada Ministrów została upoważniona do określenia, w drodze rozporządzenia, wysokości oraz szczegółowych zasady pobierania wpisu. Działając na postawie upoważnienia zawartego w powołanym przepisie 16 grudnia 2003 r. wydała rozporządzenie w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przepis §1 powołanego rozporządzenia stanowi:" wpis stosunkowy zależy od wysokości należności pieniężnej objętej zaskarżonym aktem i wynosi:". Punkty 1- 4 §1 rozporządzenia wysokość wpisu wiążą już z wartością przedmiotu zaskarżenia. Skoro w skargach – w poszczególnych sprawach – określono wartość przedmiotu zaskarżenia to w każdej ze spraw należało pobrać wpis stosunkowy.
Nie zmienia – zdaniem Sądu – stanu rzeczy, że zaskarżone decyzje dotyczą kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc. W każdej ze spraw samodzielnie rozpoznawanej, przedmiotem sporu była określona kwota pieniężna. Strona skarżąca w rozliczeniu za następny okres rozliczeniowy mogłaby wykazać tę kwotę jako nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na konto strony. Nadwyżka podatku naliczonego nad należnym jest wierzytelnością, wyrażoną w pieniądzu, która może zostać przekształcona w wymagalny obowiązek albo zostać potrącona w podatku należnym. Istniały zatem – zdaniem Sądu – podstawy do pobrania wpisu stosunkowego w każdej z trzech spraw. Orzekając o kosztach, Sąd nie uznał za stosowne stwierdzenia, iż w tej sytuacji istnieje podstawa do określenia wpisu na podstawie §2 ust.3 pkt 12 rozporządzenia RM z 16.12.2003 r. powołanego powyżej. Każda z połączonych spraw do wspólne rozpoznania i wspólnego rozstrzygnięcia pozostaje odrębną sprawą. Zatem suma uiszczonych wpisów w trzech sprawach stanowi część kosztów postępowania sądowego.
W myśl art. 200 p.p.s.a w razie uwzględnienia skargi skarżącemu przysługuje od organu zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez adwokata lub radcę prawnego (zgodnie z art. 205§2 p.p.s.a.) zalicza się ich wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach i wydatki jednego adwokata lub radcy prawnego, koszty sądowe oraz koszty nakazanego przez sąd osobistego stawiennictwa strony.
Stawki wynagrodzenia radców prawnych określone zostały w rozporządzeniu Ministra Sprawiedliwości z 28.09.2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (DZ.U. nr 163, poz. 1349 ze zm.). Zgodnie z przepisem §4 ust.1 w/w rozporządzenia wysokość stawki minimalnej zależy od wartości przedmiotu sprawy lub jej rodzaju, a w postępowaniu egzekucyjnym - od wartości egzekwowanego roszczenia.
Przepis §14 ust.2 pkt 1 lit. a Stawki minimalne wynoszą w postępowaniu przed sądami administracyjnymi w pierwszej instancji w sprawie, której przedmiotem zaskarżenia jest należność pieniężna - stawkę obliczoną na podstawie § 6. §6 rozporządzenia w pkt 7 stanowi, iż stawka minimalna przy wartości przedmiotu sprawy powyżej 200.000 zł wynosi 7.200 zł. W każdej z połączonych spraw wartość przedmiotu sprawy przekroczyła 200.000 zł (557.700,523.049 i 523.049). w każdej z trzech spraw pełnomocnikiem był radca prawny. Zatem minimalne wynagrodzenie radcy prawnego w każdej z trzech spraw wynosi 7.200 zł. W każdej ze spraw uiszczono także opłatę skarbową od pełnomocnictwa w wysokości po 17 zł oraz wpis w określonej kwocie. Łączne koszty postępowania sądowego w sprawie oznaczonej sygnaturą I SA/Ol 15/11 (obejmującą trzy połączone sprawy) wynoszą 37.690 zł (3 x 7.200 zł + 3 x 17 zł + 5.577 zł + 5.231 zł + 5.231 zł).
Mając powyższe na względzie Sąd na podstawie art. 200, art. 205§2 i art. 224 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.
Sąd orzekając o kosztach postępowania zapoznał się i miał na względzie uchwałę NSA z 28.01.208 r., sygn. akt I FPS 7/07, jak tez postanowienie tegoż Sądu z 21.05.2009 r., syg. Akt I FZ 44/09. Wydając niniejsze postanowienie WSA w Olsztynie reprezentuje pogląd, iż w każdej sprawie z połączonych spraw skargi dotyczyły określonej wartości pieniężnej. Wartość przedmiotu zaskarżenia na etapie postępowania kasacyjnego pozostaje poza kognicją Sądu rozpoznającego sprawę na skutek skargi wniesionej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.