Uzasadnienie
Skargi J.H. (dalej: "strona", "podatnik" lub "skarżący") dotyczą czterech decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej: "organ odwoławczy" lub "DIAS") utrzymujących w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego (dalej: "NUCS") z dnia "[...]" o nr: "[...]", wydane w sprawie określenia kwoty podatku akcyzowego, podatku od towarów i usług oraz opłaty paliwowej.
Według ustaleń dokonanych przez NUCS, podatnik w okresie od lipca do października 2017 r. przekraczał 10-krotnie w każdym z ww. miesięcy (w sierpniu 9-krotnie) granicę polsko-rosyjską samochodem osobowym "[...]", dokonując zgłoszenia celnego łącznie w lipcu 2017 r. 929 litrów oleju napędowego, w sierpniu 2017 r. 900 litrów oraz we wrześniu i październiku 2017 r. po 1000 litrów tego paliwa, zgłaszając je jako zwolnione z opłat celnych i podatkowych w chwili przekraczania granicy.
NUCS przeanalizował częstotliwość przekraczania przez podatnika granicy UE i stwierdził, że dokonał on przewozów paliwa z dużą częstotliwością, co nie potwierdza okazjonalnego charakteru przywozu. Na tej podstawie wydał najpierw w dniu "[...]" cztery decyzje o nr: "[...]" w sprawie stwierdzenia powstania długu celnego w związku z wprowadzeniem na obszar celny Unii Europejskiej oleju napędowego w wyżej wskazanych ilościach (dalej: "decyzje w sprawie długu celnego"). Następnie wydał cztery ww. decyzje z dnia z dnia "[...]" w sprawie określenia kwoty podatku akcyzowego, podatku od towarów i usług oraz opłaty paliwowej (dalej: "decyzje wymiarowe" lub "decyzje podatkowe"), w których określił kwotę podatku akcyzowego za lipiec 2017 r. w łącznej wysokości 1.085 zł, za sierpień 2017 r. 1.053 zł, za wrzesień i październik 2017 r. 1.170 zł, kwotę podatku od towarów i usług za lipiec 2017 r. w łącznej wysokości 846 zł, za sierpień 2017 r., 801 zł, za wrzesień i październik 2017 r. 890 zł oraz kwotę opłaty paliwowej za lipiec 2017 r. w łącznej wysokości 269 zł, za sierpień 2017 r. 261 zł oraz za wrzesień i październik 2017 r. 290 zł - w związku z wprowadzeniem na obszar celny Unii Europejskiej oleju napędowego w ilościach wskazanych w ww. decyzjach.
W decyzjach wskazano, że strona w okresie od listopada 2016 do października 2017 r. przekraczała granicę z Federacją Rosyjską łącznie 110 razy, co 3-4 dni, przywożąc w tym okresie 10.199 litrów oleju napędowego.
W uzasadnieniach ww. decyzji NUCS wskazał, że z uwagi na wydanie decyzji w sprawie długu celnego, w obecnie rozpatrywanych sprawach nie ma konieczności gromadzenia innych dowodów niż zebrane w sprawie zakończonej decyzjami z dnia "[...]" w sprawie długu celnego. Bowiem ostateczne orzeczenie organu celnego jest wiążące dla organów orzekających w sprawach podatkowych. NUCS powołał i przytoczył przepisy ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: "ustawa VAT"): art.5 ust.1 pkt 3, art.19a ust.9 i art.17 ust.1 pkt 1, a także art.30b oraz na przepisy ustawy o podatku akcyzowym: art.3, art.8 ust.1 pkt 3, art.10 ust.2, art.13 ust.1 i art.27 ust.6. Ponadto powołał przepisy dotyczące opłaty paliwowej zawarte w ustawie o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym, tj. art.37h, art.37j ust.1 pkt 2, art.37k ust.1 i art.37l ust.1.
W odwołaniach zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj. art.122, art.187 §1 i art.191 ustawy Ordynacja podatkowa (dalej: "Op") poprzez zaniechanie przez organ podatkowy podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego przez co niemożliwe było ustalenie stanu faktycznego sprawy i rozpatrzenie całości materiału dowodowego, a tym samym prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy. Zarzucono także obrazę przepisów art.4, art.5 i art.6 dyrektywy Rady 2007/74/WE. w sprawie zwolnienia towarów przywożonych przez osoby podróżujące z państw trzecich z podatku od wartości dodanej i akcyzy (dalej: "Dyrektywa nr 74") oraz art.56 ust.1 ustawy VAT poprzez błędną definicję pojęć: "niehandlowy" oraz "okazjonalny", skutkującą przyjęciem, że nie zaistniały przesłanki do zastosowania zwolnień z należności celnych.
Wskazano także na naruszenie art.35 ustawy o podatku akcyzowym poprzez przyjęcie, iż strona była zobowiązana do uiszczenia należności podatkowych z tytułu importu paliwa.
Zdaniem strony doszło także do naruszenia art.2a Op, tj. do naruszenia zasady in dubio pro tributario poprzez rozstrzygnięcie wszystkich niedających się usunąć wątpliwości na niekorzyść podatnika, co w konsekwencji doprowadziło do niesłusznego nałożenia na stronę należności celnych i podatkowych.
Zaskarżonymi decyzjami DIAS utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji.
W uzasadnieniach przedstawił ustalenia faktyczne, w wyniku których strona została obciążona należnościami wynikającymi z decyzji NUCS. Potwierdził słuszność uznania za wiążące ustaleń dokonanych w decyzji stwierdzającej powstanie długu celnego. Odniósł się także do argumentów przedstawionych przez stronę w odwołaniu. Wskazał na zasadę powszechności należności przywozowych oraz przewidziane prawem wyjątki od tej zasady. Przytoczył przepisy stanowiące materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia, w tym przepisy unijne: art.107 ust.1 oraz art.110 ust.1 rozporządzenia Rady nr 1186/2009 ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (dalej: "rozporządzenie nr 1186/2009") i art.41 tego rozporządzenia oraz na art.4, art.5 i art.6 Dyrektywy nr 74, a także na przepisy ustawy VAT, ustawy o podatku akcyzowym oraz ustawy o autostradach płatnych.
Wskazując na dane ustalone na podstawie raportu z systemu SOC-0, dotyczące częstotliwości przekraczania przez stronę granicy z Federacją Rosyjską oraz ilości zgłaszanego przywozu oleju napędowego DIAS stwierdził, że zaistniały okoliczności uzasadniające wydanie przez NUCS decyzji pomimo tego, że (co podnosiła strona w odwołaniu) w trakcie przywozu paliwa organ, na wniosek strony, stosował zwolnienie w stosunku do zgłaszanego paliwa. Organ odwoławczy podkreślił, że za prawidłowość danych w zgłoszeniu celnym odpowiada zgłaszający. W zgłoszeniu podaje się nie tylko ilość i rodzaj paliwa, ale także składa się wniosek o zastosowanie zwolnień celnych. Organy przyjmujące zgłoszenie mają prawo korzystania z domniemania prawdziwości składanych deklaracji. Zgłaszający miał obowiązek podania prawidłowych danych.
DIAS wyjaśnił słownikowe znaczenie pojęcia "okazjonalność". Odniósł się do warunku okazjonalności i niehandlowego przywozu towarów oraz do argumentów strony dotyczących przekraczania granicy w ramach tzw. małego ruchu granicznego. Dodał przy tym, że mały ruch graniczny na granicy z Obwodem Kaliningradzkim został zawieszony od dnia 4 lipca 2016 r.
Organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji wziął pod uwagę ilość wyjazdów i przywożonego paliwa, czas pobytu w Federacji Rosyjskiej, dane GUS dotyczące średniego jednostkowego zużycia paliwa na jeden samochód, a także historię pojazdu (wwww.historiapojazdu.gov.pl).
Na tej podstawie doszedł organ odwoławczy do wniosku, że ilość przywiezionego przez stronę paliwa jest wartością ponadprzeciętną w stosunku do wartości średnich. Dlatego nie dał wiary wyjaśnieniom strony w kwestii prywatnego charakteru wyjazdów i wykorzystania przywiezionego paliwa na potrzeby własne.
DIAS przypomniał przy tym, że ciężar dowodzenia spoczywał na stronie, co wynika z art.126 rozporządzenia nr 1186/2009.
W skargach wniesiono o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości i umorzenie postępowań, a także o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków: W.T., J.D. i R.K. na okoliczność zużywania przez skarżącego paliwa na własne potrzeby w związku z wożeniem gołębi nawet do 150 km w celu ich trenowania.
Zaskarżonym decyzjom zarzucono:
- 1. naruszenie art.122, art.187 §1 i art.191 Op poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, przez co niemożliwe było ustalenie stanu faktycznego sprawy i rozpatrzenie całości materiału dowodowego, a tym samym prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy;
- 2. błąd w ustaleniach faktycznych wynikający z nieuwzględnienia przynależności skarżącego do Polskiego Związku Hodowców Gołębi Pocztowych i w związku z tym odbywanych przez niego co drugi dzień tras od 10 km do nawet 150 km w celu trenowania gołębi, a zatem zużywania paliwa na potrzeby własne, co mogą potwierdzić wnioskowani świadkowie;
- 3. obrazę przepisów art.4, art.5 i art.6 Dyrektywy nr 74 oraz art.56 ust.1 ustawy VAT poprzez błędną definicję słowa "niehandlowy" oraz "okazjonalny", skutkującą przyjęciem, że nie zaistniały przesłanki do zastosowania zwolnień z należności celnych;
- 4. art.56 ustawy VAT oraz art.35 ustawy o podatku akcyzowym poprzez przyjęcie, iż skarżący był zobowiązany do uiszczenia należności podatkowych z tytułu importu paliwa;
- 5. art.2a Op tj. naruszenie zasady in dubio pro tributario poprzez rozstrzygnięcie wszystkich niedających się usunąć wątpliwości na niekorzyść podatnika, co w konsekwencji doprowadziło do niesłusznego nałożenia na skarżącego należności celnych i podatkowych.
W uzasadnieniach skarg wskazano, że przepisy prawa materialnego, które mają zastosowanie w niniejszej sprawie, wyróżniają dwa stany faktyczne. W pierwszym przypadku chodzi o zwolnienie pierwotne. Przekraczający granicę deklaruje zgłoszenie celne co do ilości wwożonego paliwa. Wówczas przedmiotem oceny, czy przekraczający granice spełnia warunki zwolnienia jest bagaż, w tym przypadku paliwo przywożone w standardowym zbiorniku. Drugi stan faktyczny wiąże się ze zdarzeniem, które następuje już po przekroczeniu granicy i wiąże się z naruszeniem warunków zwolnienia. Naruszenie warunków zwolnienia ma charakter wtórny i jest związane ze sprzedażą paliwa, jego usunięciem ze zbiornika, w którym paliwo było przywiezione. Obciążenie opłatami publicznoprawnymi przywiezionego paliwa jest związane z naruszeniem warunków zwolnienia.
Zdaniem skarżącego organ bez przeprowadzenia postępowania dowodowego uznał, że wnioskodawca nie mógł skorzystać ze zwolnień celnych i podatkowych, gdyż przywóz paliwa nie miał charakteru okazjonalnego. Podkreślił, że nie podziela wykładni organów celnych w przedmiocie okazjonalności przywozu paliwa, z powołaniem się na definicję słownikową, ponieważ częstotliwość przywozów i ilość przywożonego paliwa była okolicznością pierwotną, która była znana funkcjonariuszom celnym w trakcie przekraczania granicy.
Według skarżącego kwestia częstotliwości jest jednym z elementów okazjonalności przywozu paliwa. Nie jest jednak czynnikiem wystarczającym do oceny czy przywóz paliwa korzysta ze zwolnień publicznoprawnych, czy też powinien być uznany za zwykły import paliwa.
Skarżący uważa, że organ podatkowy wadliwie przeprowadził postępowanie dowodowe, wypaczając stan faktyczny sprawy. Według niego ustalenia organu są dowolne i naruszają podstawowe zasady postępowania. Dlatego NUCS naruszył przepisy prawa materialnego, przez co zostały niezasadnie określone należności podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego i z tytułu opłaty paliwowej.
W odpowiedziach na skargi organ wniósł o ich oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawach.
Na rozprawie w dniu 5 czerwca 2019 r. Sąd na podstawie art.111 §2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. DzU 2018 poz. 1302 z późn. zm., dalej: "ppsa") połączył sprawy o sygnaturach: I SA/Ol 47/19, I SA/Ol 48/19, I SA/Ol 49/19 i I SA/Ol 50/19 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje
Zasadniczym aktem prawnym dotyczącym należności celnych przywozowych i wywozowych w Unii Europejskiej jest Rozporządzenie Rady (WE) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiające wspólnotowy system zwolnień celnych (wersja ujednolicona) (Dz. U. UE. L. z 2009 r. Nr 324). Zgodnie z art. 41 tego aktu, towary znajdujące się w bagażu osobistym podróżnych przyjeżdżających z państw trzecich są zwolnione z należności celnych przywozowych, jeżeli przywożone towary są zwolnione z podatku od wartości dodanej na mocy przepisów prawa krajowego przyjętych zgodnie z przepisami Dyrektywy Rady 2007/74/WE z dnia 20 grudnia 2007 r. w sprawie zwolnienia towarów przywożonych przez osoby podróżujące z państw trzecich z podatku od wartości dodanej i akcyzy (Dz. U. UE. L. z 2007 r. Nr 346).
Ponadto przepisy art. 107-111 rozporządzenia nr 1186/2009 określają warunki zwolnienia z należności celnych przywozowych od wwożonego na obszar UE paliwa. Wynika z nich, że zakres zwolnienia paliw zależy od pojemności zbiorników, w jakich są one przewożone oraz od rodzaju tych pojemników. Zwolnienie przysługuje jedynie wówczas, gdy paliwa są wwożone w pojazdach mechanicznych, w przystosowanych do tego zbiornikach standardowych oraz pojemnikach specjalnego przeznaczenia. Ponadto, paliwa nie mogą być wykorzystywane w pojazdach innych niż te, w których zostały przywiezione, ani nie mogą zostać usunięte z tych pojazdów i przechowywane, z wyjątkiem okresu niezbędnych napraw tych pojazdów. Nie mogą też zostać odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia.
Z przepisów Dyrektywy nr 74 wynika, że państwa członkowskie zwalniają towary przywożone w bagażu osobistym podróżnych z VAT i akcyzy, pod warunkiem, że przywóz ma charakter okazjonalny, czyli taki, który odbywa się przy okazji podróży i obejmuje wyłącznie towary na własny użytek podróżnych lub ich rodzin lub towary przeznaczone na prezenty (art.1, art.4 i art.6). Do bagażu osobistego zalicza się paliwo znajdujące się w dowolnym pojeździe silnikowym, w standardowym zbiorniku paliwa lub w przenośnym kanistrze. Postanowienia dyrektywy zostały wdrożone do polskich ustaw o podatku akcyzowym oraz o podatku od towarów i usług. Stosownie do art.56 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. DzU 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.) zwalnia się od podatku import towarów przywożonych w bagażu osobistym podróżnego przybywającego z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, jeżeli ilość i rodzaj tych towarów wskazuje na przywóz o charakterze niehandlowym, a wartość tych towarów nie przekracza kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 300 euro.
Zgodnie z art.56 ust.6 tej ustawy, przez przywóz o charakterze niehandlowym, o którym mowa w ust.1, rozumie się przywóz spełniający następujące warunki: odbywa się okazjonalnie, obejmuje wyłącznie towary na własny użytek podróżnych lub ich rodzin lub towary przeznaczone na prezenty.
Na podstawie art.8 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. DzU 2017 r. poz.
43) przedmiotem opodatkowania akcyzą jest import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów. Zgodnie z art.10 ust.2 tej ustawy obowiązek podatkowy z tytułu importu wyrobów akcyzowych powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego. Podatnik akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (art.13 ust.1).
Ustawa z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (t.j. DzU 2017 r. poz. 1057) przewiduje w art.37h, że wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych wykorzystywanych do napędu silników spalinowych, podlega opłacie paliwowej. Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych, o których mowa w art. 37h, ciąży na importerze paliw silnikowych (art.37j ust.1 pkt 2), natomiast obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych (art.37k).
Zatem dla zaistnienia podatku akcyzowego, a także dla opłaty paliwowej konieczne jest stwierdzenie powstania długu celnego (art.10 ust.2 ustawy o podatku akcyzowym i art.37k ustawy o autostradach płatnych). W aktach rozpatrywanych spraw znajdują się ostateczne decyzje z dnia "[...]" w sprawie stwierdzenia powstaną długu celnego. Wydanie tych decyzji otworzyło drogę do wydania decyzji podatkowych, tj. określających kwoty podatku akcyzowego, podatku VAT i opłaty paliwowej. W wyroku z dnia 5 września 2017 r. o sygn.: I GSK 668/17 Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że do wydania decyzji podatkowej wystarczające były dowody zebrane w postępowaniu celnym, poprzedzającym postępowanie podatkowe. W tej kwestii NSA podzielił stanowisko organu co do związania w sprawie podatkowej decyzją w sprawie długu celnego, podkreślając, że ostateczne orzeczenie organu celnego staje się wiążące dla organów orzekających w sprawach podatkowych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
W zaskarżonych decyzjach dokonano prawidłowej interpretacji pojęcia "okazjonalność", dokonanej zgodnie z definicją słownikową, oznaczającą, że "okazjonalny" to "okolicznościowy, nieczęsto się zdarzający, spotykany, widywany rzadko, od czasu do czasu, sporadyczny, epizodyczny. Nie jest zatem zasadny zarzut naruszenia prawa materialnego - art.4, art.5 i art.6 dyrektywy 2007/74/WE oraz art.56 ust.1 ustawy VAT poprzez błędną wykładnię słowa "okazjonalny", będącą podstawą uznania za niespełnione przesłanki do zastosowania zwolnień z należności celnych. Stosując powyższą interpretację pojęcia "okazjonalny", słusznie organ uznał, że przywóz oleju napędowego przez skarżącego w okolicznościach ustalonych w postępowaniach nie miał charakteru okazjonalnego. Wobec tego skarżący nie był uprawniony do zwolnienia z art.41 rozporządzenia Rady nr 1186/2009.
Odnośnie do kwestii zwalniania skarżącego przez organ w trakcie przekraczania granicy z opłat celnych i podatkowych, wskazać należy, że wystąpienie częstotliwości możliwe jest do stwierdzenia po upływie jakiegoś czasu, zatem owo zwalnianie, mające miejsce na przejściu granicznym, nie miało istotnego znaczenia w toku postępowania.
W świetle okoliczności faktycznych sprawy organy uprawnione były do odmowy przyznania skarżącemu prawa do zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art.41 rozporządzenia nr 1186/2009 ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych, a ocena dokonana w tym zakresie w zaskarżonej decyzji nie jest oceną dowolną.
Tym samym nie są zasadne zarzuty naruszenia art.56 ustawy VAT przewidującego zwolnienie od podatku importu towarów przywożonych w bagażu osobistym podróżnego oraz art.35 ustawy o podatku akcyzowym, zawierającego analogiczne zwolnienie od tego podatku.
Wydanie zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających je decyzji organu pierwszej instancji nie wymagało przeprowadzenia postępowania dowodowego, ze względu na niepodważone ustalenia dokonane w ostatecznych decyzjach w sprawie długu celnego. Organy podatkowe zasadnie oparły się na wcześniejszych, czyli dokonanych w postępowaniu celnym ustaleniach w zakresie regularności przejazdów, okresu, w jakim były dokonywane przejazdy, ilości i tożsamości przywożonego paliwa, możliwości jego wykorzystania na potrzeby własne, a przede wszystkim na ustaleniu częstotliwości przejazdów.
Będąc związanymi treścią decyzji w sprawie długu celnego, organy nie miały obowiązku przeprowadzania dalszych dowodów, w tym podnoszonego w skardze przesłuchania świadków na okoliczność zużywania paliwa na potrzeby własne w związku z wożeniem gołębi pocztowych w celu ich trenowania. Nie są zatem zasadne zarzuty skargi odnoszące się do naruszenia przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. DzU 2018 r. poz. 800 z późn. zm.): art.122, art.187 §1, a także art.191.
Organ nie naruszył także art.2a Op, zgodnie z którym niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Zawarta w tym przepisie zasada in dubio pro tributario nie może być rozumiana w ten sposób, iż w przypadku wątpliwości interpretacyjnych organy podatkowe są zobowiązane przyjąć punkt widzenia podatnika. Zasada ta bowiem ma zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy wykładnia przepisu prawa przy zastosowaniu wszystkich jej aspektów (językowego, systemowego, funkcjonalnego) nie daje zadowalających rezultatów (por. wyrok z dnia 18 kwietnia 2018 r. I SA/Gd 245/18, LEX nr 2487436). Zastosowana przez organ wykładnia przepisów prawa materialnego, oparta m. in. na zastosowaniu językowej definicji użytego w przepisach Dyrektywy Rady 2007/74/WE, a także w art.56 ust.1 w zw. z ust.6 ustawy VAT terminu "okazjonalność", mająca poparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym m. in. w powoływanym wyżej wyroku NSA z dnia 12 kwietnia 2017 r. I SA/Ol 176/17 jest, w ocenie Sądu, prawidłowa. Dlatego nie było podstaw do zastosowania przepisu art.2a Op.
W kwestii zawartych w skargach wniosków o przesłuchanie świadków wskazać należy, że na podstawie art.106 §3 ppsa sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Przepis ten nie przewiduje jednak możliwości przeprowadzenia dowodu z przesłuchań świadków. Dlatego Sąd nie mógł uwzględnić ww. wniosków.
W związku z powyższym stwierdzić należy, że zaskarżone decyzje nie zawierają przypisywanych im wad.
Mając na względzie powyższe, na podstawie art.151 ppsa Sąd oddalił skargi.