Uzasadnienie
Decyzją z 20 stycznia 2022 r. Wójt Gminy P. (dalej jako: "Wójt", Organ I instancji) ustalił K. K. (dalej jako: "Strona", "Skarżący") wymiar podatku rolnego, od nieruchomości i podatku leśnego na rok 2022, pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego w kwocie 2.390,00 zł. Wysokość podatku ustalono na podstawie danych z ewidencji gruntów.
Odwołując się od wymienionej decyzji Strona podniosła, że na dwóch działkach o numerach ewidencyjnych: [...] i [...] obręb [...] prowadzona jest budowa międzysystemowego gazociągu stanowiącego połączenie systemów przesyłowych Rzeczypospolitej Polskiej i Republiki Litewskiej wraz z infrastrukturą niezbędną do jego obsługi (dalej również: "rurociąg Polska-Litwa". Wymienione działki nie są więc użytkowane w celach rolniczych (wyłączone są z dopłat bezpośrednich) i stanowią plac budowy. Naliczanie podatku rolnego za wskazane działki jest niezgodne z ustawą z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 333, ze zm. – dalej jako: "u.p.r.").
W wyniku rozpatrzenia odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Olsztynie (dalej jako: "SKO", "Kolegium", "Organ II instancji", "Organ odwoławczy") decyzją z 26 września 2022 r. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie Organu I instancji.
W uzasadnieniu rozstrzygnięcia SKO wskazało, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U z 2021 r. poz. 1990, ze zm. - dalej jako: "u.p.g.k.") podstawą planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych, powinny być dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Nadto, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, Organ odwoławczy wyjaśnił, że z przepisu tego wynika, że ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych, w tym również w postępowaniu podatkowym. Od tej reguły nie zostały przewidziane żadne wyjątki, a zatem organy ustalające wysokość zobowiązań w podatku od nieruchomości, czy podatku rolnym nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów. Przyjęcie przez organ danych innych, niż wynikające z ewidencji gruntów i budynków jako naruszające wskazany wyżej przepis art. 21 ust. 1 u.p.g.k. byłoby działaniem sprzecznym z prawem.
W dalszej części uzasadnienia Kolegium zwróciło uwagę na to, że wiążący charakter ewidencji gruntów i budynków odnosi się nie tylko do kwestii przedmiotowych, ale również podmiotowych. Związanie zaś organów podatkowych danymi o charakterze podmiotowym ma uzasadnienie w podziale kompetencji między różnymi organami administracji oraz sądami. Dokonując wymiaru podatku organ podatkowy nie rozstrzyga sporów własnościowych, czy stosunków cywilnych. Sprawy te co do zasady należą do sądów, a konsekwencje wynikające z zapadłych wyroków winny być uwzględnione przez m.in. administrację geodezyjną i kartograficzną, która aktualizuje zapisy ewidencji gruntów i budynków. Tożsame uwagi odnoszą się do danych o charakterze przedmiotowym, np. przeznaczenia gruntów, sposobu ich wykorzystania, rozpoczęcia czy zakończenia rekultywacji itp. Dane tego rodzaju ostatecznie powinny znaleźć miejsce w rejestrze urzędowym, tj. ewidencji gruntów i budynków służąc różnym celom, a w tym wymiarowi podatków.
Organ II instancji stwierdził, że w aktach rozpatrywanej sprawy znajdują się wypisy z rejestru gruntów, który prowadzony jest przez Starostwo Powiatowe w E.. Informacje ujęte w tych wypisach są aktualne na dzień wydania zaskarżonej odwołaniem decyzji. Wynika z nich, że Strona jest właścicielem gospodarstwa rolnego, w skład którego wchodzą grunty o łącznej powierzchni 22,23 ha fizycznych, co stanowi 14,3185 ha przeliczeniowych. W skład gospodarstwa wchodzą działki nr [...] - o powierzchni 6,55 ha, nr [...] - o powierzchni 2,43 ha, nr [...] - o powierzchni 0,74 ha, nr [...] - o powierzchni 8,61 ha, nr [...] - o powierzchni 0,76 ha, w obrębie [...] oraz nr [...] - o powierzchni 2,59 ha i nr [...] - o powierzchni 0,54 ha, w obrębie [...]. Grunty działek wymienionych w odwołaniu jako wyłączone z użytkowania, tj. nr [...] i nr [...] stanowią użytki rolne z nieznacznym udziałem nieużytków.
Dalej Organ odwoławczy wskazał, że z uwagi na wiążący dla organów podatkowych charakter informacji z ewidencji gruntów, jeśli z wypisów w niej zawartych wynika, że grunty ww. działek są użytkami rolnymi, to podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym stosownie do art. 1 u.p.r., zgodnie z którym podatkowi temu podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Stan ten będzie trwał, aż do uwzględnienia w ewidencji zmian stanu rzeczywistego.
W skardze do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Olsztynie Strona wniosła o uchylenie w całości decyzji Organów obu instancji oraz o zwrot kosztów postępowania według norm przewidzianych.
Skarżący podważył wysokość podatku rolnego, który powinien zostać pomniejszony o wartość powierzchni działek, na których jest prowadzona budowa gazociągu Polska-Litwa (działki o numerach ewidencyjnych: [...], [...] - obręb [...]). Strona wskazała, że na działce [...] powierzchnia pasa montażowego wynosi 7027.94 m2, zaś na działce [...] obręb [...] powierzchnia pasa montażowego wynosi 5546.38m2. Wyżej wymienione działki zostały przekazane pod budowę gazociągu od 26 czerwca 2020 r. i do chwili obecnej nie zostały zwrócone Skarżącemu.
Uzasadniając skargę Strona podkreśliła, że Wójt pomimo posiadanej wiedzy o trwającej budowie gazociągu na terenie gminy i w związku z tym o wyłączonych obszarach działek rolnych z użytkowania, na które również nie były pobierane dopłaty bezpośrednie, w dalszym ciągu naliczał pełny wymiar podatku rolnego. Wskazała też, że kilkakrotnie informowała i prosiła ustnie Wójta o nienaliczanie podatku za obszary wyłączone z użytkowania, na których w dalszym ciągu trwa budowa.
Odpowiadając na skargę SKO podtrzymało dotychczas prezentowane stanowisko w sprawie, wniosło o jej oddalenie oraz o rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym.
Do wniosku o rozpoznanie sprawy we wskazanym trybie Skarżący nie ustosunkował się.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje
Skarga jest zasadna.
Zgodnie z art. 1 §2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2492) oraz art. 134 §1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm. - dalej jako: "P.p.s.a.") Sąd kontroluje zaskarżone akty pod względem ich zgodności z prawem, przy czym nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, lecz granicami danej sprawy. Sąd ma zatem obowiązek dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu, biorąc pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy, nawet jeżeli nie zostały podniesione w skardze. Usunięcie z obrotu prawnego decyzji lub innego aktu może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy ich wydawaniu organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art. 145 §1 P.p.s.a., w przypadku istnienia istotnych wad w postępowaniu lub naruszenia przepisów prawa materialnego, mających istotny wpływ na wynik sprawy.
Dodatkowo Sąd wyjaśnia, że sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym, że stosownie do art. 119 pkt 2 P.p.s.a., zgodnie z którym, sprawa może być rozpoznana we wskazanym trybie, jeżeli strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie 14 dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy.
W ocenie Sądu płaszczyzna i istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy tego, czy w tak ustalonym stanie faktycznym SKO, opierając się wyłącznie na ewidencji gruntów i budynków miało prawo - do ustalenia Skarżącemu wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2022 r. (w podatku: rolnym, od nieruchomości oraz leśnym - dalej również: "wymiaru podatku na 2022 r.") - w wysokości 2.390,00 zł.
Organ II instancji stwierdził bowiem, że z treści art. 21 ust. 1 u.p.g.k. wynika, że ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniu wymiarowym. Od tej reguły nie zostały przewidziane żądne wyjątki, a zatem organy ustalające wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego (jak w tej sprawie) nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gurtów. Z takim stanowiskiem nie zgodziła się Strona.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 u.p.g.k. - podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.
Według art. 1 u.p.r. - opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.
Co do zasady organy podatkowe związane są regułą bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi przy wymiarze podatku, zgodnie z art. 21 ust. 1 u.p.g.k. (por. uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09 - dalej jako "NSA"; przywołane w niniejszym uzasadnieniu wyroki dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Jednakże, na co zwrócił uwagę NSA, m.in. w uchwale składu siedmiu sędziów z 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13, wskazana wyżej reguła, w pewnych przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Chodzi tu, np. o sytuację gdy informacje zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi rzeczywistymi. O zastosowaniu zatem, ustalając wymiar podatku - konkretnego przepisu - decydować powinien stan faktyczny gruntów i budynków, do którego ustalenia zobligowany jest organ podatkowy - art. 122 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm. - dalej jako: "O.p."), przy zastosowaniu istniejących środków - art. 180 O.p. (por. wyrok NSA z 19 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 759/12).
Tym bardziej, mając świadomość istnienia okoliczności, jak miało to miejsce w tej sprawie (k. 9-17 dokumenty dotyczące spornych działek nr [...] i [...], na których zlokalizowano budowę międzysystemowego gazociągu stanowiącego połączenie systemów przesyłowych Rzeczypospolitej Polskiej i Republiki Litewskiej wraz z infrastrukturą niezbędną do jego obsługi na ternie województwa mazowieckiego, podlaskiego i warmińsko-mazurskiego, tj. gazociąg Polska-Litwa, odcinek północny - dalej jako: "gazociąg Polska-Litwa") - która mogła mieć wpływ na wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego w niniejszej sprawie. O tym jednak nie rozstrzyga Sąd, jako organ trzeciej instancji, ale leży to w wyłącznej gestii Organów podatkowych.
Mając powyższe na względzie, w ocenie Sądu, SKO (a wcześniej Organ I instancji) nie wyjaśniło i nie oceniło, czy w świetle zebranego materiału dowodowego i ustalonego na tej podstawie stanu faktycznego, fakt budowy gazociągu Polska-Litwa na spornych działkach, oznaczonych nr [...] i [...] miał wpływ na dokonany wymiar podatku w 2022 r. Tego bowiem Sąd zarówno w zebranym materiale dowodowym, jak i uzasadnieniach podjętych przez Organy podatkowe rozstrzygnięć - nie znalazł (poza lakoniczną częścią uzasadnienia decyzji II instancyjnej). O tyle jest to istotne, że w treści dokumentacji, znajdującej się w aktach sprawy, a dotyczącej spornych działek nr [...] i [...] (k. 9-17), znajduje się odwołanie do: decyzji Wojewody [...] o ustaleniu lokalizacji inwestycji w zakresie terminalu z 30 listopada 2017 r, czy też decyzji zmieniającej Ministra Inwestycji i Rozwoju z 23 kwietnia 2019 r., czy też umowy z 9 kwietnia 2020 r. na realizację inwestycji budowy gazociągu Polska-Litwa - których treść mogła mieć istotny wpływ na wymiar podatku na 2022 r. (np. poprzez ustalenie, czy działki te nie mają związku, poprzez usytuowanie na nich gazociągu z działalnością gospodarczą) - a przez to ustalenie zarówno jego strony podmiotowej, jak i przedmiotowej.
Tym bardziej, że jak stwierdziła Strona w skardze: "Na działce [...] powierzchnia pasa montażowego wynosi 7027.94 m2. Na działce [...] (...) powierzchnia pasa montażowego wynosi 5546.38 m2. Wyżej wymienione działki zostały przekazane pod budowę gazociągu od 26.06.2020 roku i do chwili obecnej nie zostały mi zwrócone." (k. 4 akt sądowych). A jak zauważył WSA w Poznaniu w wyroku z 24 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Po 579/21: "Należy sprzeciwić się takiemu rozumieniu art. 21 ust. 1 p.g.k., które prowadziłoby do wydania przez organ podatkowy rozstrzygnięć na podstawie ewidencji gruntów niezgodnej ze stanem rzeczywistym, a równocześnie z oczywistym pokrzywdzeniem podatnika.", czy też NSA w wyroku z 19 sierpnia 2021 r., sygn. akt III FSK 3920/21, wskazując że: "Kryterium faktyczne "zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej" należy uznać za dość precyzyjne dla ustalenia sposobu opodatkowana gruntu i decydujące, nawet w sytuacji odmiennych zapisów w ewidencji gruntów, o których stanowi w art. 21 ust. 1 p.g.k.". Powyższe wskazuje, że Organy podatkowe nie wyjaśniły w pełni stanu faktycznego sprawy i jego potencjalnego wpływu na łączne zobowiązanie pieniężne na 2022 r.
Sąd zwrócił jednocześnie uwagę, że Organ I instancji (jak już zauważono wcześniej) w ogóle nie odniósł się i nie wyjaśnił przedmiotowej kwestii i jej potencjalnego wpływu na wymiar podatku na 2022 r. - w treści przyjętego rozstrzygnięcia. Z akt sprawy nie wynika również, aby takie działania były podejmowane na etapie prowadzonego postępowania podatkowego w I instancji. W przypadku zaś SKO (pomimo, że Strona w odwołaniu zwróciła szczególną uwagę na tę okoliczność), wydana decyzja jedynie w sposób lakoniczny odnosi się do niej, wskazując że: "Związanie organów podatkowych danymi o charakterze podmiotowym ma uzasadnienie w podziale kompetencji między różnymi organami administracji oraz sądami. Dokonując wymiaru podatku organ podatkowy nie będzie przecież rozstrzygał sporów własnościowych, czy stosunków cywilnych. Sprawy te co do zasady należą do sądów, a konsekwencje wynikające z zapadłych wyroków winny być uwzględnione przez m. in. administrację geodezyjną i kartograficzną, która aktualizuje zapisy ewidencji gruntów i budynków.
Tożsame uwagi odnoszą się do danych o charakterze przedmiotowym, np. przeznaczenia gruntów, sposobu ich wykorzystania, rozpoczęcia czy zakończenia rekultywacji, itp. Dane tego rodzaju ostatecznie powinny znaleźć miejsce w rejestrze urzędowym, tj. ewidencji gruntów i budynków służąc celom, a w tym wymiarowi podatku." (k. 33 verte akt podatkowych). Również w toku postępowania odwoławczego SKO nie podjęło żadnych własnych działań wyjaśniających przedmiotową kwestię, poprzestając bezkrytycznie na ustaleniach Organu I instancji.
Z wyroku WSA w Szczecinie z 20 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 537/17 wynika, że: "Rzeczą organu odwoławczego jest nie tylko przeprowadzenie ponownie postępowania w sprawie, ale także ustosunkowanie się do stanowiska strony tego postępowania, ponieważ art. 210 §4 o.p. znajduje odpowiednie zastosowanie w sprawie przed organem drugiej instancji na mocy art. 235 o.p.". Ponadto, jak zauważył WSA w Olsztynie w wyroku z 2 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Ol 825/19: "Organ odwoławczy ma obowiązek rozpoznać wszystkie żądania, wnioski i zarzuty strony.", (też wyrok WSA w Gdańsku 29 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 56/17).
Ponadto, jak wskazał NSA w wyroku z 13 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 2139/18: "Przepis art. 210 §4 o.p. precyzuje ustawowe wymogi prawidłowo sporządzonego uzasadnienia i nakłada na organ obowiązek rozpatrzenia całego materiału dowodowego w szczególności poprzez ustosunkowanie się do każdego dowodu zgromadzonego w sprawie, odniesienie się do argumentacji prezentowanej przez stronę (i ocenie tych elementów we wzajemnym powiązaniu), a ponadto wyjaśnienie, z jakich powodów organ uznaje określone dowody za wiarogodne, a innym takiej wiarygodności odmawia.". Trzeba bowiem pamiętać, że ww. obowiązek odniesienia się do stawianych przez stronę postępowania podatkowego zarzutów wiąże się z regułą "uczciwego procesowania", która oznacza powinność wyczerpującego odniesienia się (a z pewnością w tej sprawie tak nie było) do wszystkich wysuniętych przez odwołujący się podmiot zarzutów i żądań (por. wyrok WSA w Poznaniu 17 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Po 758/20).
Organy podatkowe nie wyjaśniły zatem (w sposób pełny i nie budzący żadnych wątpliwości) okoliczności stanu faktycznego sprawy, np. wpływu (zarówno od strony podmiotowej, jak i przedmiotowej) - na wymiar podatku za 2022 r. lokalizacji na spornych działkach nr [...] i [...] rurociągu Polska-Litwa. Poprzestając jedynie na treści ewidencji gruntów i budynków. Również uzasadnienia podjętych rozstrzygnięć w tym zakresie budzą zastrzeżenia (Wójt na ten temat milczy, zaś Kolegium odnosi się do tj okoliczności w sposób lakoniczny).
Tym samym, w ocenie Sądu SKO dopuściło się naruszenia art. 122 O.p. w zw. z art. 187 §1 O.p. i art. 191 O.p. Powyższe powoduje również, że Organ odwoławczy uchybił art. 233 §1 pkt 1 O.p. oraz art. 210 §4 tego aktu.
Z tych względów Sąd ocenił kontrolowaną decyzję za wadliwą, wydaną przedwcześnie, z naruszeniem przepisów postępowania wymienionych powyżej, których naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy. Rozpatrując ponownie sprawę SKO uwzględni przedstawioną wyżej ocenę oraz spostrzeżenia Sądu (art. 153 P.p.s.a.) i dokona niezbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy ustaleń, dotyczących stanu faktycznego, poddając następnie zgromadzony materiał dowodowy wnikliwej i wszechstronnej analizie i ocenie.
Sąd dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji, w granicach przysługujących mu kompetencji, w oparciu o wyżej wymienione przepisy uznał zatem, że zawiera ona istotne wady, powodujące konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego. W konsekwencji skarga zasługuje na uwzględnienie. To skutkuje uchyleniem zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. c i art. 135 P.p.s.a.
O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 P.p.s.a. w zw. z art. 205 §1 P.p.s.a. i art. 209 P.p.s.a.