Uzasadnienie
I SA / Ol 814/10
Decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 par.1 pkt.1 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 czerwca 2010r. nr. "[...]" określającą T. H. podatek dochodowy za 2007r. w kwocie 90.068 zł., oraz odsetki za zwłokę z tytułu niezapłaconych miesięcznych zaliczek na podatek za 2007r., należnych na dzień złożenia zeznania podatkowego PIT-36 tj. 2.04.2008r
Z akt podatkowych i motywów decyzji wynika następujący stan sprawy:
Podatnik w 2007 roku prowadził działalność gospodarczą w zakresie usług ślusarskich i opłacał zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej. Ponadto osiągnął dochody ze stosunku pracy.
W toku postępowania podatkowego (poprzedzonego kontrolą) organ podatkowy I instancji stwierdził, że podatnik zarówno w ramach stosunku pracy jak i w ramach działalności opodatkowanej w formie karty podatkowej świadczył usługi spawalnicze częściowo poza granicami kraju, co wykluczało możliwość korzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania.
Decyzją z dnia 18.09 2009r. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził wygaśnięcie decyzji z dnia 8.02.2007r.o ustaleniu wysokości karty podatkowej na okres od 1.01.do 31.12.2007r.Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 30.04.2010r.
Stosownie do art. 40 ust. 1 pkt.1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U nr.144 poz.930 ze zm) zaistniała podstawa do określenia wysokości podatku dochodowego za 2007r na zasadach ogólnych.
Dokonując określenia zobowiązania organ podatkowy I instancji powołał się na przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U z 2010r.nr.51 poz.307 ze zm.) zwanej dalej w skrócie u.p.d.o.f. regulujące zasady opodatkowania przychodów ze stosunku pracy i z działalności gospodarczej. Ponadto wskazał na treść art. 7 polsko-norweskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (Dz.U z 1979r.Nr.27 poz.157) oraz art.7 polsko-holenderskiej konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania (Dz.U z 2003r Nr.216 poz.2120) w związku z art.3ust1 i art.4 a u.p.d.o.f. Wywiódł, że osiągnięte przez podatnika przychody z usług wykonywanych na pokładzie norweskiego statku "[...]" w stoczni "[...]" w Holandii podlegają opodatkowaniu w Polsce.
Na podstawie danych przedstawionych przez podatnika, informacji pozyskanych od pracodawców i zleceniodawców oraz wystawionych faktur VAT organ I instancji ustalił, że T. H. w 2007r. osiągnął przychody w kwocie 280,015,37 zł:
- - z działalności gospodarczej 259.226,53 zł,
- - ze stosunku pracy 20.788,84zł,
Koszty uzyskania przychodów wyniosły 3.285,66 zł, przy czym ze stosunku pracy-678, 13 zł, a z działalności gospodarczej -2.606,53 zł.
Odnośnie kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej Organ podał, że ustalono je na podstawie prowadzonego przez podatnika dla celów podatku VAT rejestru zakupów towarów i usług. Ponadto uwzględniono prowizje bankowe za prowadzenie rachunku związanego z działalnością gospodarczą oraz zapłacone składki na Fundusz Pracy. Dochód z działalności gospodarczej wyliczono zatem na kwotę 256.619 zł, a ze stosunku pracy na 20.110,71 zł. Należny podatek -90.068 zł.
Przy obliczaniu należnego podatku organ podatkowy podstawę opodatkowania obniżył o zapłacone składki na ubezpieczenie społeczne, a podatek o składki na ubezpieczenie zdrowotne i ulgę z tytułu utrzymywania małoletniego dziecka.
Odsetki od nieziszczonych w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy określono na kwotę 7.581 zł.
W odwołaniu podatnik, reprezentowany przez pełnomocnika- adwokata, zarzucił decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej przez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań, które doprowadziłyby do dokładnego wyjaśnienia okoliczności sprawy oraz błędne przyjęcie, że podatnik prowadził działalność poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej.
Zdaniem odwołującego się w sprawie występują wątpliwości, które nie zostały wyjaśnione w postępowaniu dotyczącym karty podatkowej. Z treści faktur nie wynika, że usługi były świadczone na terenie Holandii. Podatnik zaprzecza, by był pracownikiem stoczni "[...]" w Holandii i na jej terenie wykonywał pracę. W jego ocenie organ podatkowy I instancji powinien był wystąpić do wymienionej stoczni z zapytaniem, czy w prowadzonych przez nią ewidencjach jest adnotacja o wydawanych mu przepustkach. Nadto pisemne zlecenia wystawione przez wspólników spółki cywilnej "A" nie są opatrzone podpisem podatnika, jako przyjmującego zlecenia i dlatego są zupełnie niewiarygodne. Brak też dowodu, że zostały stronie doręczone.
Zatem nie zgadza się ze stanowiskiem organu I instancji, iż w 2007r powinien był rozliczać się z podatku dochodowego od osób fizycznych według przepisów ogólnych.
Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił odwołania.
Wskazał, że podniesione w nim zarzuty w zasadzie stanowią powtórzenie argumentacji zawartej w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 18.09.2009r. i w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 30.04.2010r. Wskazał ponadto na wydane przez siebie postanowienie z dnia 17.08.2010r. o odmowie zawieszenia postępowania w sprawie wymiaru podatku do czasu rozstrzygnięcia przez Sąd skargi na decyzję stwierdzającą wygaśnięcie decyzji o wysokości karty podatkowej na rok 2007.
Podkreślił, że podatnik nie stawia żadnych zarzutów co do wysokości zobowiązania określonego przez organ I instancji jak też wysokości odsetek od nieuiszczonych zaliczek na podatek dochodowy za rok 2007,
Podał, że nie są kwestionowane ustalenia organu dotyczące przychodów uzyskanych w ramach stosunku pracy dla firm: "B" Sp. z.o.o., "C" Sp. zo.o., "D" Sp. z.o.o.,
Natomiast kwestionowany fakt wykonywania poza granicami kraju usług w ramach działalności gospodarczej został, w ocenie organu odwoławczego, jednoznacznie potwierdzony przez przesłuchanych w charakterze świadków w dniu 12.01.2010r. wspólników "A" Spółka jawna (poprzednio s.c.). Obydwaj wspólnicy zeznali, że w 2007r. zlecali T. H. wykonanie usług udokumentowanych fakturami VAT nr: "[...]" z dnia 16.04.2007r.,"[...]" z dnia 18.05.2007r., "[...]" z dnia 11.06.2007r. i "[...]" z dnia 12.07.2007r., dotyczących prac remontowych na jednostce pływającej "[...]" na terenie Holandii. Sprzęt do wykonania zleconych prac dostarczał "klient" na terenie stoczni tj. "[...]". Zakwaterowanie zapewniała stocznia.
Zdaniem organu odwoławczego, nie ma żadnych podstaw do twierdzenia, że świadkowie, zeznający pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania oświadczyli nieprawdę. Wbrew też twierdzeniom odwołania część pisemnych zleceń wystawionych przez wspólników spółki "A" tj. zlecenia z dnia 15.03.2007r.,30.04.2007r. i 1.06.2007r., są podpisane przez stronę. Z treści faktur wynika jednoznacznie, że dotyczą one prac ślusarsko-spawalniczych na jednostce pływającej w Holandii. Dalej Organ odwoławczy wskazał, że również w korektach deklaracji, złożonych w dniu 25.08.2008r. wypełniona została pozycja 21, w której wykazuje się,,jako podstawę opodatkowania, dostawy towarów oraz świadczenie usług poza granicami kraju.
Podzielił zatem w pełni stanowisko organu I instancji, że podatnik świadczył usługi w ramach działalności gospodarczej poza terytorium Polski bez posiadania tam zakładu. Uznał, że nie zachodziła potrzeba uzupełniania materiału dowodowego o nowe dowody, które miałyby potwierdzać miejsce świadczenia usług. Wskazał, iż do wniosków dowodowych takich jak konieczność weryfikacji pamięci komputera firmy A s.c. i zasięgnięcie informacji o przepustkach wydawanych na terenie stoczni "[...]" ustosunkował się w postępowaniu odrębnym. Podkreślił, że na obecnym etapie postępowania Organ jest związany ostateczną decyzją z dnia 30.04.2010r. znak "[...]" stwierdzającą wygaśnięcie z dnia 8.02.2007r. znak "[...]".
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego T. H. reprezentowany przez adwokata, wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów procesu według norm przepisanych. Ponadto wniósł o zawieszenie postępowania do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia sprawy przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym o sygn. akt. I SA/Ol 466/10, gdyż rozstrzygnięcie niniejszej sprawy zależy od wyniku tego postępowania.
Zaskarżonej decyzji zarzucił:
1.naruszenie art.188 w związku z art. 187 par.1 i art.122 Ordynacji podatkowej polegające na odmowie dopuszczenia dowodów wnioskowanych przez stronę z uzasadnieniem, że stan faktyczny w sprawie został ustalony na podstawie innych dowodów, mimo. że okoliczności, na które wnioskowane były dowody są istotne dla ustalenia stanu faktycznego (brak możliwości świadczenia przez skarżącego usług na terenie Holandii oraz brak wiarygodności przyjętych jako dowód dokumentów), a nie zostały wykazane innymi dowodami.;
2. sprzeczność istotnych ustaleń organu ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym poprzez przyjęcie, iż skarżący wykonywał usługi, o których mowa w fakturach nr. "[...]","[...]","[...]", "[...]" w Holandii, podczas gdy nie wynika to z treści faktur, a zeznania świadków – wspólników spółki cywilnej "A" w tym zakresie nie mogą zostać uznane za wiarygodne.
Uzasadniając wniosek o zawieszenie postępowania skarżący wskazał, że w sprawie o sygn. akt. ISA/Ol 466/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę na decyzję utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego, stwierdzającą wygaśnięcie decyzji ustalającej wymiar podatku dochodowego w formie karty podatkowej. Strona zamierza wnieść skargę kasacyjną. Gdyby orzeczenie dotyczące karty podatkowej zostało uchylone to postępowanie niniejsze stałoby się bezprzedmiotowe, gdyż określenie należnego podatku dochodowego za 2007r nastąpiło przy założeniu, że podatnik utracił prawo do rozliczania się w formie karty podatkowej.
W ocenie skarżącego zachodzi bezpośredni i realny związek między postępowaniem w sprawie o sygn. akt. I SA/Ol 466/10. a postępowaniem niniejszym. Decyzje organów podatkowych zostały wydane na podstawie takich samych ustaleń. Bez wydania decyzji o wygaśnięciu decyzji ustalającej podatek w formie karty podatkowej nie zostałaby wydana decyzja określająca wysokość podatku za 2007r. w zakresie działalności gospodarczej skarżącego.
Zdaniem skarżącego organ podatkowy błędnie przyjął, że usługi udokumentowane fakturami o numerach: "[...]", "[...]", "[...]" i "[...]" były świadczone poza granicami kraju. Prowadząc jednoosobową działalność gospodarczą jest uzależniony od kontrahentów takich jak wspólnicy spółki cywilnej "A". Nie widział przeszkód w wystawianiu faktur ze wskazaniem, że usługi były wykonywane na jednostce pływającej w Holandii, skoro usługi, świadczone w kraju, mogły być związane ze statkiem pływającym w Holandii. Informacji na fakturze nie można jednoznacznie odczytywać jako pracy na terenie Holandii. Organy podatkowe nie dostrzegają, że praca w Holandii a praca na statku pływającym w Holandii to są dwie różne kwestie. Zeznania wspólników s.c. "A", którym organ orzekający dał wiarę nie były wiarygodne, gdyż byli oni zainteresowani określonym wynikiem sprawy. To im zależało na określonej treści faktury VAT.
Organ przeprowadził w sprawie wyłącznie dowody, które potwierdzają świadczenie usług na terenie Holandii. Naruszył art. 188 Ordynacji podatkowej odmawiając przeprowadzenia dowodów, poprzez które skarżący zamierzał wykazać okoliczność przeciwną. W świetle tego przepisu odmowa przeprowadzenia wnioskowanych dowodów byłaby zasadna wyłącznie w sytuacji, gdyby skarżący również chciał nimi potwierdzić pracę na terenie Holandii.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:.
Stosownie do art. 133i 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U nr.153 poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej w skrócie p.p.s.a. Sąd dokonuje kontroli zaskarżonej decyzji na podstawie akt i w granicach sprawy nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Mając na uwadze powyższe reguły orzekania przede wszystkim należy wyjaśnić, że Sąd nie stwierdził istnienia przesłanki wymienionej w art. 125 par. 1 pkt.1 do zawieszenia z urzędu postępowania w niniejszej sprawie do czasu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o sygn. akt SA/Ol 466/10, w której wyrokiem z dnia 21.10.2010r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę T. H. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 30 kwietnia 2010r. w przedmiocie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji dotyczącej ustalenia podatku dochodowego w formie karty podatkowej na 2007r.
Wprawdzie istnieje związek między decyzją wygaszającą decyzję o ustaleniu wysokości karty podatkowej na dany rok a decyzją określającą wysokość zobowiązania określonego na zasadach ogólnych ale:
- - o wydaniu pierwszej z decyzji decyduje stan faktyczny odnoszący się do warunków korzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania, a zatem sposób wykonywania działalności,
- - w drugiej decyzji przedmiotem rozstrzygnięcia są wyłącznie wyniki działalności: przychód i koszty jego uzyskania. Inne są też podstawy prawne decyzji.
Związek między decyzjami jest taki, że wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji o wysokości podatku w formie karty podatkowej spowoduje konieczność stwierdzenia wygaśnięcia, jako bezprzedmiotowej, decyzji określającej wysokość podatku na zasadach ogólnych Rozstrzygnięcie w sprawie utraty warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej nie ma wpływu na treść decyzji określającej wysokość podatku dochodowego na zasadach ogólnych, a na byt tej decyzji. Nie zachodzi zatem sytuacja, w której rozstrzygnięcie przez Naczelny Sąd Administracyjny skargi kasacyjnej może mieć wpływ na rozstrzygnięcie w sprawie niniejszej.
Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja określająca wysokość podatku dochodowego za 2007r wydana na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2010.nr.51poz.307 ze zm.) Zatem podlega ona ocenie Sądu pod względem zgodności z przepisami tej ustawy oraz z przepisami procedury podatkowej.
W skardze, podobnie jak w odwołaniu, nie zgłoszono żadnych zarzutów odnośnie wysokości podatku dochodowego za 2007r. określonego decyzją organu I instancji, jak też wysokości odsetek od nieuiszczanych zaliczek na podatek. Sąd z urzędu nie dopatrzył się błędów w ustaleniach. Analiza akt podatkowych dała podstawę do oceny, że organ podatkowy I instancji uczynił zadość ciążącemu na nim obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. W szczególności przychody z działalności gospodarczej określił na podstawie wystawionych przez skarżącego faktur VAT. Podobnie koszty przyjął według przedłożonych faktur i własnych ustaleń. Z akt sprawy wynika, że podatnik był wzywany do przedłożenia wszelkiej dokumentacji dotyczącej poniesionych kosztów działalności.(pismo z 14.05.2009r. "[...]")
Natomiast podniesione zarzuty naruszenia art. 188, art.187 par.1 i art. 122 Ordynacji podatkowej jako związane z błędnym,w ocenie skarżącego, ustaleniem faktu świadczenia usług poza terytorium kraju, nie są trafne w odniesieniu do decyzji zaskarżonej. Kwestia powyższa była przedmiotem oceny Sądu w sprawie o sygn. akt I SA/ Ol 466/10. Na marginesie można tylko zauważyć, że organy dysponowały między innymi dokumentami sporządzanymi przez skarżącego. W takim wypadku na nim spoczywał ciężar dostarczenia wiarygodnego dowodu przeciwko treści tych dokumentów.
Stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.