Uzasadnienie
W dniu [...] marca 2008 r. Z. S. (dalej: podatnik, skarżący) złożył zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2007 (PIT-36), w którym wykazał podatek należny w wysokości [...] zł.
Wnioskiem z dnia [...] grudnia 2013 r (data wpływu [...] grudnia 2013 r.) podatnik, reprezentowany przez pełnomocnika, wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od osób fizycznych za 2007 r. w wysokości [...] zł. W dniu [...] marca 2014 r. podatnik złożył korektę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2007 [...], w której wykazał podatek należny w wysokości [...] zł. W korekcie tej, w pozycji "przychód z innych źródeł" wykazał przychód w kwocie [...]zł. W pierwotnie złożonej deklaracji wykazał natomiast do opodatkowania kwotę otrzymanych odsetek za zwłokę w zapłacie za akcje pracownicze spółki [...] "[...]" S.A. w K., w wysokości [...] zł. Źródło informacji na temat wysokości uzyskanego przez podatnika w 2007 r. przychodu stanowiła informacja PIT-8C o przychodach z innych źródeł oraz niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych, wystawiona przez [...] S.A.
Podatnik wskazał także, że NSA w wyroku z dnia 26 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2378/11, orzekł, iż nienależnie odprowadzono podatek od odsetek za zwłokę w zapłacie za akcje pracownicze [...] [...] "[...]", z tytułu wierzytelności wynikającej z umowy sprzedaży akcji.
Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. decyzją z dnia [...] lipca 2015 r. nr [...] odmówił podatnikowi stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. - [...] w wysokości [...] zł wraz z odsetkami.
W motywach rozstrzygnięcia organ I instancji stwierdził, że uzyskany przez podatnika w 2007 r. przychód z tytułu odsetek od zwłoki zapłaty za akcje pracownicze spółki [...] [...] "[...]" nie ma cech i elementów, które kwalifikowałyby go do źródeł przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 14 poz. 176 ze zm. - w skrócie: "u.p.d.o.f."), tj. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, jak również przychodów z tego tytułu nie można zakwalifikować do pozostałych ściśle określonych kategorii przychodów. Zdaniem organu, źródło przychodu w postaci odsetek za zwłokę zapłaty za akcje pracownicze nie jest wynikiem posiadania udziałów (akcji), lecz wynikiem opóźnienia wypłaty za sprzedaż akcji.
W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. stwierdził, że otrzymane przez podatnika odsetki od zwłoki zapłaty za akcje pracownicze stanowiły przychód z innych źródeł i należało je wykazać w zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) oraz odprowadzić należny podatek wg skali opodatkowania dochodów, albowiem przychód z tego tytułu powstał w 2007 r., tj. w roku, w którym odsetki zostały wypłacone przez [...] S.A.
Kwestionując powyższe rozstrzygnięcie w odwołaniu podatnik zarzucił decyzji organu I instancji naruszenie art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że zasądzone przez sąd odsetki za zwłokę stanowią przychód z innych źródeł oraz art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. poprzez jego niezastosowanie w sprawie. W uzasadnieniu, wskazując na przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1963 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm. - w skrócie: "K.c."), stwierdził, że odsetki dzielą los należności głównej i są z nią nierozerwalnie związane. Jednocześnie podniósł, że odsetki mają walor prawny odszkodowania i korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.
Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] października 2015 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania, a następnie stwierdził, że podatnik osiągnął przychód z tytułu odsetek za zwłokę za nieterminowe spełnienie świadczenia (art. 481 K.c.). Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że podatnik w toku postępowania podatkowego nie przedłożył żadnych dowodów, z których wynikałoby, iż zasądzone na jego rzecz, na podstawie wyroku sądu odsetki ustawowe z tytułu zwłoki w zapłacie za akcje pracownicze [...] [...] "[...]", mają charakter odszkodowawczy. Wobec tego stwierdzono, że nie można było uznać, iż zasądzone odsetki stanowiły odszkodowanie. W konsekwencji powyższego przyjęto zaś, że przedmiotowy przychód nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f..
W skardze z dnia [...] listopada 2015 r. złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu podatnik wniósł o zmianę powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, w części dotyczącej odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie [...]zł, poprzez uznanie nadpłaty w całości za uzasadnioną i orzeczenie jej zwrotu na rzecz podatnika, a także o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że osiągnięty przez skarżącego przychód nosi znamiona, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.
Uzasadnienie skargi jest w znacznej części tożsame z argumentacją podniesioną uprzednio w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Skarżący stanął na stanowisku, że charakter prawny zasądzonych w wyroku odsetek, i ich ścisłe powiązanie z należnością główną wskazuje, że dochody te można zaliczyć do dochodów z praw majątkowych. Autor skargi zanegował twierdzenie organu odwoławczego, że zaliczenie zasądzonych wyrokiem odsetek do odrębnej kategorii źródeł przychodu, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. jest wynikiem woli ustawodawcy. W przekonaniu skarżącego, organ podatkowy w sposób absolutnie dowolny uznał, że przedmiotowe odsetki należy zaliczyć do źródeł dochodu, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.
Wyrokiem z dnia 10 lutego 2016 r. o sygn. akt I SA/Po 2299/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżoną decyzję oraz zasądził na rzecz skarżącego kwotę [...]zł tytułem zwrot kosztów postępowania sądowego.
Pismem z dnia [...] marca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej, reprezentowany przez pełnomocnika, złożył skargę kasacyjną od powyższego wyroku, wnosząc o uchylenie wyroku w całości i oddalenie skargi oraz zasądzenie na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że odsetki za nieterminowe uiszczenie ceny za zbyte akcje powinny być zakwalifikowane do tego samego źródła co przychód z odpłatnego zbycia akcji (tj. przychodów z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych) oraz niewłaściwe uznanie, że organy podatkowe obu instancji dokonały błędnej wykładni art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik skarżącego wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów procesu w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
W uchwale z dnia 06 czerwca 2015 r., sygn. akt II FPS 2/16 Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że odsetki za nieterminowe uiszczenie ceny za zbyte akcje powinny zostać zaliczone do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.
Wnioskiem z dnia [...] sierpnia 2016 r., złożonym w biurze podawczym Sądu w dniu [...] września 2016 r., skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, na podstawie art. 207 § 2 P.p.s.a., wystąpiła o odstąpienie przez Sąd od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości, albowiem w sprawie ziścił się przypadek szczególnie uzasadniony, o którym mowa w tym przepisie, tj. jej zakończenie wymagało podjęcia uchwały przez NSA.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje
Skarga okazała się bezzasadna.
Zgodnie z art. 179a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. – dalej: "P.p.s.a.") jeżeli przed przedstawieniem skargi kasacyjnej Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu wojewódzki sąd administracyjny stwierdzi, że w sprawie zachodzi nieważność postępowania albo podstawy skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione, uchyla zaskarżony wyrok lub postanowienie rozstrzygając na wniosek strony także o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego i na tym samym posiedzeniu ponownie rozpoznaje sprawę. Od wydanego orzeczenia przysługuje skarga kasacyjna.
Kluczowe dla prawidłowej interpretacji przytoczonego przepisu jest ustalenie znaczenia sformułowania "podstawy skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione". W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę oczywiste usprawiedliwienie podstaw skargi kasacyjnej zachodzi w przypadku, gdy jasnym jest, że zarzuty te zasługują na uwzględnię. Podstawy wywiedzionej skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione w sytuacji, gdy sąd podziela zarzuty i żądania skargi kasacyjnej, uznając swoją pomyłkę w tym zakresie (por.: postanowienie NSA z dnia 06 stycznia 2010 r., sygn. akt I OZ 1173/09, dostępne pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl).
W kontekście powyższych rozważań należy zauważyć, że NSA w poszerzonym składzie w uchwale z dnia 06 czerwca 2015 r., sygn. akt II FPS 2/16 (dostępnej pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl) orzekł, że odsetki za nieterminowe uiszczenie ceny za zbyte akcje powinny zostać zaliczone do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Zgodnie z art. 269 § 1 P.p.s.a., jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. Przytoczony ostatnio przepis nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć innej sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale powiększonego składu NSA.
Skład, który nie podziela wspomnianego stanowiska, może jedynie ponownie przedstawić dane zagadnienie odpowiedniemu składowi powiększonemu (por.: postanowienie NSA z dnia 10 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 824/10, dostępne pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl).
Mając zatem na uwadze, że wyrażony w przywołanej powyżej uchwale NSA z dnia 06 czerwca 2015 r., sygn. akt II FPS 2/16 pogląd wiąże wszystkie składy sądów administracyjnych stwierdzić należało, że podstawy skargi kasacyjnej – zarzucające wyrokowi tutejszego Sądu z dnia 10 lutego 2016 r. o sygn. akt I SA/Po 2299/15 naruszenie prawa materialnego, tj. art. 10 ust. 1 pkt 7 i 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. – są oczywiście usprawiedliwione.
Mając na uwadze treść powołanej uchwały NSA należy stwierdzić, że poddana sądowej kontroli decyzja Dyrektora Izby Skarbowej, jak i poprzedzającą ją decyzja organu I instancji odpowiadają prawu. Trafnie bowiem organy podatkowe wskazały, że przychód z tytułu odsetek za zwłokę w zapłacie za zbyte akcje należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł. Odsetki te zostały zatem przez skarżącą zasadnie wykazane do opodatkowania w pierwotnie złożonej deklaracji PIT-36, jako przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, z uwagi na co brak jest przesłanek do stwierdzenia nadpłaty podatku w tym zakresie.
W konsekwencji uznać należy, że organy podatkowe prawidłowo zakwalifikowały przychód uzyskany z tytułu odsetek za opóźnienie w zapłacie należności za sprzedane akcje jako przychód z innego źródła (art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.).
Uwzględniając powyższe Sąd, działając na podstawie art. 179a w zw. z art. 151 P.p.s.a., uchyla wyrok z dnia 10 lutego 2016 r., o sygn. akt I SA/Po 2299/15, a skargę jako bezzasadną oddala.
O kosztach postępowania Sąd orzekł w oparciu o treść art. 179a, art. 203 pkt 2, art. 205 § 2 i art. 207 § 2 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804). Na zasądzony zwrot kosztów postępowania kasacyjnego składa się wpis od skargi kasacyjnej w kwocie [...]- zł oraz minimalne wynagrodzenie radcy prawnego należne na podstawie § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b powyższego rozporządzenia, tj. nie mniej niż 240,- zł. Miarkując wysokość wynagrodzenia pełnomocnika organu Sąd kierował się dyspozycją art. 207 § 2 P.p.s.a., zgodnie z którym Sąd może w szczególnie uzasadnionych przypadkach odstąpić od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości lub w części. Ustalając, czy w danej sprawie zachodzi uzasadniony przypadek w rozumieniu tego przepisu Sąd zbadał m.in. nakład pracy pełnomocnika oraz stopień zawiłości sprawy.
Zasądzając wynagrodzenie pełnomocnika Sąd wziął pod uwagę znany mu z urzędu fakt, że do Sądu wniesiono wiele analogicznej treści skargi kasacyjnych w tożsamych rodzajowo sprawach. Zarzuty oraz argumentacja wniesionych skarg kasacyjnych są zbieżne, co wynika z powtarzalności danego rodzaju spraw. Skargi kasacyjne są przygotowane przez jeden zespół pełnomocników organu podatkowego. Powyższe okoliczności, zdaniem Sądu, dają podstawę do miarkowania kosztów zastępstwa procesowego.