Uzasadnienie
Z. C. i żona Z. C. byli właścicielami nieruchomości położonej w M. przy ul. [...], stanowiącej działkę nr [...] o powierzchni [...] ha, zapisaną w księdze wieczystej [...] prowadzonej przez Sąd Rejonowy. W ewidencji gruntów prowadzonej przez Powiatowy Ośrodek Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej przedmiotowa nieruchomość zapisana była na Z. i Z. C. jako współwłasność małżeńska – jednostka rejestrowa G.2297.
Decyzją nr [...] z dnia [...] 2003r. wystawioną na oboje małżonków Burmistrz Gminy dokonał wymiaru podatku od nieruchomości za 2003r. Od decyzji tej nie złożono odwołania, co spowodowało, że decyzja stała się ostateczna.
Pismem z dnia [...] 2005r. Z. C. wniósł o stwierdzenie nieważności powyższej decyzji ostatecznej, zarzucając, iż została ona wydana błędnie w zakresie osób zobowiązanych, ponieważ postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia [...] 2001r. ogłoszono upadłość wobec spółki cywilnej Z. C., A. C. i Z. C. – Spółka "A" i wyznaczono syndyka masy upadłości, w skład której wchodziła objęta decyzją nieruchomość. Jako przesłankę wskazano art.247 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.
Po przekazaniu wniosku skarżącego do rozpoznania wg właściwości Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu organ ten wydał dnia [...] 2006r. decyzję nr [...], którą odmówił stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2003r. powołując jako podstawę prawną decyzji przepisy art.247 §1 pkt 1-8, art.248 §1, §2 pkt 1 i §3 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu decyzji wyjaśniono, że w sprawie ma zastosowanie art.133 §1-3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie, o których mowa w art.110-117a, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnowi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy.
Jak wynika z akt sprawy upadłość spółki "A" ogłoszono [...] 2001r. Przepisy obowiązującej ustawy z dnia 28 lutego 2003r. – prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. Nr 60, poz.535 ze zm.) wskazują iż w sprawach, w których ogłoszono upadłość przed dniem wejścia w życie tej ustawy, stosuje się przepisy dotychczasowe (art.536 ustawy). W omawianym przypadku znajdzie więc zastosowanie rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934r. – prawo upadłościowe (t.j. z 1991r. Dz.U. Nr 118, poz.512 ze zm.). Na skutek ogłoszenia upadłości upadły traci z samego prawa zarząd oraz możność korzystania i rozporządzania majątkiem, należącym do niego w dniu ogłoszenia upadłości, jako też nabytym w toku postępowania. Aczkolwiek pozbawienie upadłego prawa do zarządzania oraz możności korzystania i rozporządzania majątkiem należącym do masy upadłości, nie pozbawia upadłego w stosunku do tej masy praw właścicielskich i obligacyjnych, jak też fakt ogłoszenia upadłości nie wpływa na zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych upadłego.
Znamiennym jest fakt, iż syndyk masy upadłościowej – nie będąc podmiotem zobowiązanym podatkowo – obejmując zarząd majątkiem upadłego działa w jego imieniu i na jego rachunek we wszystkich czynnościach prawnych. Prawo upadłościowe nie wyłącza stosowania ustaw podatkowych, przewiduje jedynie ograniczenie swobody działania podatnika (upadłego) w zakresie zarządu i rozporządzania majątkiem. Nie przewiduje także jakiegokolwiek zwolnienia z obowiązku podatkowego upadłego. Oznacza to tym samym, że w omawianym przypadku syndyk zgodnie z art.90 prawa upadłościowego działał za upadły podmiot, lecz sam nie był odrębnym podatnikiem podatku od nieruchomości, gdyż był nim upadły. Stroną wydanej przez Burmistrza Gminy decyzji wymiarowej w zakresie podatku od nieruchomości w znaczeniu materialnoprawnym był upadły. Syndyk był jedynie reprezentantem strony w postępowaniu dotyczącym masy upadłości, stroną w znaczeniu procesowym.
Mając na względzie treść cyt. art.133 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy nie uznał faktu – wystawienia przez Burmistrza Gminy decyzji wymiarowej dotyczącej podatku od nieruchomości (która weszła w skład masy upadłościowej) na Państwa C. – jako okoliczności wypełniającej znamiona przesłanki z art.247 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, tj. że decyzja została skierowana do osoby nie będącej stroną w sprawie.
Od powyższej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego Z. C. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zgodnie z pouczeniem, zawartym w tej decyzji. W skardze zarzucono naruszenie prawa przez pominięcie podnoszonych argumentów merytorycznych, przemawiających przeciwko ustaleniu małżonkom C. podatku od nieruchomości za rok 2003.
Skargę poparła na rozprawie Z. C. - żona skarżącego.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Na wstępie zwrócenia uwagi wymaga, że sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej, dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Zgodnie z art.3 i art.134 ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) – dalej określaną p.p.s.a., obowiązujące kryterium legalności w sądowoadministracyjnej kontroli oznacza, że sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także niepodnoszonych w skardze.
Działając na powyższej podstawie i granicach Sąd stwierdza, że skarga nie może być merytorycznie rozpoznana i podlega odrzuceniu.
Jedną z zasad postępowania podatkowego jest jego dwuinstancyjność (art.127 Ordynacji podatkowej). Zgodnie z art.52 § 1 i 2 p.p.s.a skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba, że skargę wnosi prokurator lub Rzecznik Praw Obywatelskich. Przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie.
Zgodnie z art.13 Ordynacji podatkowej samorządowe kolegium odwoławcze działa, jako organ podatkowy w dwojakiej roli, mianowicie:
- – jako organ odwoławczy od decyzji podatkowej wójta, burmistrza (prezydenta miasta), starosty albo marszałka województwa (§1 pkt 3),
- – jako organ wyższego stopnia z racji przyznanych funkcji nadzorczych (§3).
Na podstawie art.248 §2 Ordynacji podatkowej właściwym w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej jest organ wyższego stopnia (§2 pkt 1), a więc w odniesieniu do decyzji podatkowych ostatecznych wydanych przez organy samorządowe, tj. wójta, burmistrza, prezydenta miasta, starosty, marszałka województwa – samorządowe kolegium odwoławcze. Organ ten jest właściwy także do wydania decyzji w sprawie stwierdzenia nieważności swojej własnej decyzji ostatecznej (art.248 §2 pkt 2 Ordynacji podatkowej).
Wykonując swoje kompetencje organu wyższego stopnia w sprawach o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej samorządowe kolegia odwoławcze wydają decyzje w pierwszej instancji, bowiem żaden przepis Ordynacji podatkowej oraz ustawy z dnia 12.10.1994r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz.U. z 2001r. Nr 79, poz.856 ze zm.) nie wyłącza w tych sprawach dwuinstancyjności postępowania. W art.1 ust.1 i art.2 ostatniej z wymienionych wyżej ustaw została jedynie potwierdzona pozycja samorządowych kolegiów odwoławczych, jako organów wyższego stopnia w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej w indywidualnych sprawach z zakresu administracji publicznej należących do właściwości jednostek samorządu terytorialnego oraz jako organów właściwych do rozpatrywania odwołań od decyzji, zażaleń na postanowienia, żądań wznowienia postępowania lub do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznych.
Zgodnie z art.220 §1 Ordynacji podatkowej od decyzji organu podatkowego wydanej w pierwszej instancji służy stronie odwołanie tylko do jednej instancji, przy czym w myśl art. 221 Ordynacji podatkowej, gdy wydanie decyzji w pierwszej instancji nastąpiło przez samorządowe kolegium odwoławcze odwołanie od tej decyzji rozpatruje ten sam organ, stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym.
Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy należało stwierdzić, że zaskarżona skargą decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego zawiera błędne pouczenie o prawie złożenia na nią skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.
Decyzja ta bowiem została wydana przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w nadzwyczajnym trybie postępowania podatkowego w pierwszej instancji.
Złożenie skargi na decyzję wydana w pierwszej instancji, nawet przy błędnym pouczeniu, stanowi naruszenie zasady dwuinstancyjności i powoduje niedopuszczalność skargi. Błędne pouczenie strony nie stanowi bowiem źródła jej praw, sprzecznych z ustawą. Nie może jedynie rodzić dla strony ujemnych skutków procesowych m. innymi co do prawa odwołania (art.214 Ordynacji podatkowej).
Z powyższych względów na podstawie art.58 §1 pkt 6 i §3 p.p.s.a. należało skargę odrzucić, jako niedopuszczalną, orzekając o zwrocie uiszczonego wpisu na podstawie art.232 §1 pkt 1 lit. "a" p.p.s.a.
/-/ G.Gorzan /-/ S.Zapalska /-/ M. Jaśniewicz
L.Sz.