Uzasadnienie
Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w P. na podstawie własnych tytułów wykonawczych wszczął wobec H. S. (dalej: "strona" "zobowiązany" "skarżący") postępowanie egzekucyjne.
W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny zastosował środki egzekucyjne w postaci zajęcia ruchomości, zajęcia innych wierzytelności oraz zajęć wierzytelności z rachunków bankowych. Ponadto zobowiązania podatkowe zostały zabezpieczone poprzez wpis hipoteki przymusowej zwykłej w księgach wieczystych nieruchomości, dla których Sąd Rejonowy w G. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgi wieczyste o numerach: [...], [...], [...] i [...]
Pełnomocnik strony, pismem z dnia [...] września 2021 r. wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego wszczętego na podstawie tytułów wykonawczych o nr: [...], [...],[...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...]
W ocenie pełnomocnika, zobowiązania uległy przedawnieniu, i w związku z tym na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, postępowanie winno być umorzone.
Postanowieniem z dnia [...] października 2021 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w P. postanowił odmówić umorzenia postępowania egzekucyjnego wszczętego na podstawie tytułów wykonawczych o nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...]
Podstawę prawną postanowienia stanowiły przepisy: art. 59 § 1 pkt 1 i art. 17 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1427 ze zm. - dalej "u.p.e.a.").
W uzasadnieniu orzeczenia organ egzekucyjny wskazał między innymi na art. 70 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm. dalej: O.p.).
W przedmiotowej sprawie ustalono, że na skutek zastosowanych środków egzekucyjnych, o których podatnik został zawiadomiony, zobowiązania podatkowe objęte tytułami wykonawczymi o nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] uległy przedawnieniu 28 marca 2019 r. Zobowiązania te zostały jednak zabezpieczone hipoteką i na podstawie art. 70 § 8 O.p. mogą być egzekwowane z przedmiotu hipoteki.
Natomiast zaległości podatkowe objęte tytułami wykonawczymi o nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], w wyniku zastosowania środków egzekucyjnych (przerywających bieg terminu przedawnienia) nie uległy przedawnieniu. Termin ewentualnego przedawnienia tych zobowiązań (określonego na dzień wydania orzeczenia) to 10 listopada 2024 r.
Organ egzekucyjny podkreślił, że art. 70 § 8 O.p. nie został uznany przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodny z Konstytucją, gdyż nie był przedmiotem orzekania. Wobec zatem mocy obowiązującej tego przepisu, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w P. nie mógł odmówić jego zastosowania. W konsekwencji powyższego brak było podstaw do uznania, że zobowiązanie podatkowe zabezpieczone hipoteką uległo przedawnieniu, a co za tym idzie postępowanie egzekucyjne winno zostać z tego powodu umorzone.
Pismem z dnia [...] października 2021 r., pełnomocnik strony wniósł zażalenie na powyższe postanowienie, zarzucając mu naruszenie:
- • art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a., polegające na odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego, pomimo tego, że zobowiązanie podatkowe wygasło;
- • art. 7a Kodeksu postępowania administracyjnego, poprzez niewyjaśnienie wątpliwości istniejących w sprawie, które winny być rozstrzygane na korzyść podatnika, co czyni postępowanie egzekucyjne nieważnym;
- • art. 70 § 8 O.p., poprzez jego zastosowanie i przyjęcie, że zobowiązanie podatkowe zabezpieczone hipoteką, pomimo, że uległo przedawnieniu, nie wygasło.
W uzasadnieniu zażalenia pełnomocnik strony podniósł, że zobowiązania podatkowe objęte tytułami wykonawczymi numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], uległy przedawnieniu w dniu 28 marca 2019 r.
Pełnomocnik strony podkreślił znaczenie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12, który uznał przepis art. 70 § 6 O.p. (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r.), za niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP.
W związku z powyższym, pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w części, w której organ egzekucyjny odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego, pomimo tego, że jak sam twierdził, nastąpiło przedawnienie.
Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2021 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji w zaskarżonej części.
W uzasadnieniu postanowienia, organ wskazał, że podstawę prawną rozstrzygnięcia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w P. stanowił art. 59 § 1 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym od dnia 30 lipca 2020 r., wprowadzonym ustawą z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw.
Organ odwoławczy stwierdził, że nie znajduje podstaw prawnych aby umorzyć postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do zaległości podatkowych, objętych tytułami wykonawczymi o numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], które uległy przedawnieniu, gdyż zaległości te zostały zabezpieczone hipoteką.
Ustalono, że na skutek zastosowanych środków egzekucyjnych o których podatnik został zawiadomiony, zobowiązania podatkowe objęte wskazanymi wyżej tytułami wykonawczymi uległy przedawnieniu w dniu 28 marca 2019 r. Zobowiązania te zabezpieczone zostały jednak hipoteką i na podstawie art. 70 § 8 O.p. mogą być egzekwowane lecz tylko z przedmiotu hipoteki.
Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska strony w zakresie niezgodności art. 70 § 8 O.p. z Konstytucją RP. Przepis ten nie został bowiem uznany przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodny z Konstytucją, ponieważ nie był przedmiotem orzekania.
Faktem jest, że Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12 orzekł o niezgodności z Konstytucją art. 70 § 6 O.p., który obowiązywał w okresie od 1998 r. do 2002 r. Art. 70 § 8 O.p. obowiązujący od 2003 r. - poza nieistotnym w sprawie uzupełnieniem w postaci słów "lub zastawem skarbowym" - ma analogiczną treść jaką miał art. 70 § 6 O.p.
Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu ww. wyroku wskazał na konieczność podjęcia przez ustawodawcę działań zmierzających do wyeliminowania z systemu prawnego art. 70 § 8 O.p., z uwagi na analogiczną treść tego przepisu z treścią nieobowiązującego już przepisu art. 70 § 6 O.p. Jednakże do dnia dzisiejszego art. 70 § 8 O.p. nie został przez ustawodawcę uchylony czy chociażby znowelizowany przy uwzględnieniu zastrzeżeń Trybunału. Z uwagi na moc obowiązującą art. 70 § 8 O.p., organ nie mógł odmówić jego zastosowania.
Pismem z dnia [...] grudnia 2021 r., pełnomocnik strony wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę na powyższe rozstrzygnięcie w części, w której organ egzekucyjny odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego, pomimo tego, że nastąpiło przedawnienie zaległości. Jednocześnie wskazał, że postanowienie zaskarża w całości.
Przedmiotowemu postanowieniu pełnomocnik zarzucił naruszenie:
- 1. art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., polegające na odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego mimo tego, że zobowiązanie podatkowe wygasło,
- 2. art. 70 § 8 O.p., poprzez jego zastosowanie i przyjęcie, że zobowiązanie podatkowe zabezpieczone hipoteką, pomimo, że uległo przedawnieniu, nie wygasło.
W związku z powyższym pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zasądzenie kosztów sądowych, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Zdaniem skarżącego, zgodnie z treścią art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w P. prowadzone postępowanie winien umorzyć. Ze wskazanego przepisu wynika bowiem, że postępowanie egzekucyjne umarza się, jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Mając na uwadze, że fakt, że w przedmiotowej sprawie nastąpiło przedawnienie zobowiązań podatkowych, uznać należy, iż w stosunku do takich zobowiązań egzekucja administracyjna jest niedopuszczalna.
Skarżący wskazał też, że na gruncie przepisów art. 70 § 6 O.p., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r., którego treść w niemal niezmienionym kształcie została przeniesiona na mocy zmiany przepisów Ordynacja podatkowa do art. 70 § 8 O.p. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 października 2013 roku, sygn. akt SK 40/12 uznał art. 70 § 6 O.p. (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r.) za niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP.
W ocenie pełnomocnika, podobne wnioski należy poczynić w zakresie obecnie obowiązującego art. 70 § 8 O.p., choć formalnie nie był on przedmiotem kontroli TK, co potwierdzają sądy administracyjne w wydawanych wyrokach.
Pełnomocnik wskazał przykładowo na wyroki NSA: z 03.04.2019 r., sygn. akt II FSK 3741/18, z 16.09.2014 r., sygn. akt I FSK 317/14, z 20.04.2017 r., sygn. akt I FSK 1834/15.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Spór pomiędzy stronami dotyczy tego, czy zasadny jest zarzut przedawnienia należności objętych tytułami wykonawczymi o numerach: numerach: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...].
Należy zaznaczyć, że z dniem 30 lipca 2020 r. weszły w życie przepisy ustawy z 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 2070). Zgodnie z treścią art.13 ust.1 tej ustawy do postępowań egzekucyjnych wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej stosuje się przepisy dotychczasowe. W niniejszej sprawie postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte przed dniem 30 lipca 2020 r. W związku z czym zastosowanie mają przepisy u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym do dnia 29 lipca 2020 r.
Sąd nie podziela stanowiska organu w kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych wyżej wskazanymi tytułami wykonawczymi.
Na tle sformułowanych zarzutów skargi zasadniczą kwestią sporną było ustalenie, czy wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 października 2013 r. SK 40/12 publ. OTK-A 2013/7/97), stwierdzający w pkt 2, że "art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji", ma wpływ na stwierdzenie, że niezgodny z tym przepisem Konstytucji jest także art. 70 § 8 o.p. w brzmieniu obowiązującym w dacie powstania zobowiązań podatkowych, które były przedmiotem zaskarżonego postanowienia.
Rozstrzygając przedstawione wyżej zagadnienie, Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, w pełni podziela utrwalony w orzecznictwie pogląd, że wynikająca z art. 8 ust. 2 Konstytucji zasada bezpośredniego stosowania Konstytucji łączy się z odmową zastosowania w sprawie przepisu ustawy sprzecznej w sposób oczywisty z Konstytucją. Innymi słowy, stosując wynikającą z art. 8 ust. 2 Konstytucji zasadę bezpośredniego stosowania Konstytucji, sąd administracyjny może odmówić zastosowania w sprawie przepisu ustawy będącego podstawą rozstrzygnięcia, gdy przepis ten jest w oczywisty sposób niezgodny z Konstytucją. Zasadniczo sytuacja "oczywistej niekonstytucyjności" zachodzi wówczas, gdy porównywane przepisy ustawy i Konstytucji dotyczą regulacji tej samej materii i są ze sobą sprzeczne (zob. R. Hauser, J. Trzciński, Prawotwórcze znaczenie..., s. 32). Tego typu założenie występuje również w przypadku gdy ustawodawca wprowadził regulację identyczną jak norma objęta już wyrokiem Trybunału (zob. M. Wiącek, Pytanie prawne sądu do Trybunału Konstytucyjnego, Wydawnictwo Sejmowe, Warszawa 2011, s. 266-268).
W uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 22 maja 2007 r., sygn. akt SK 36/06 (OTK ZU 50/6/A/2007) wskazano, że " (...) stwierdzenie przez Trybunał niekonstytucyjności określonej normy prawnej nie pozostaje bez znaczenia dla stosowania normy zamieszczonej w przepisie tożsamym. W takim przypadku dochodzi bowiem do obalenia domniemania konstytucyjności przepisu, który nie podlegał rozpoznaniu przed Trybunałem".
Sąd z mocy art. 8 ust. 2 Konstytucji uprawniony jest do stwierdzenia, że skoro niezgodna z Konstytucją była norma zawarta w art. 70 § 6 O.p. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia 31 grudnia 2002 r.), która następnie została powtórzona i rozszerzona (o zastaw skarbowy) w art. 70 § 8 O.p., to w sposób oczywisty do tego przepisu miały odpowiednie zastosowanie te same zastrzeżenia konstytucyjne, które zostały podniesione w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 października 2013 r. SK 40/12. Co ważne, w uzasadnieniu tego wyroku Trybunał Konstytucyjny wyraził jednoznaczny pogląd o braku przymiotu konstytucyjności normy wywodzonej z art. 70 § 8 O.p. co - jak podkreślił - "uzasadnia konieczność podjęcia przez ustawodawcę w ramach realizacji niniejszego wyroku pilnych działań zmierzających do wyeliminowania z systemu prawnego art. 70 § 8 O.p. z przyczyn wskazanych wyżej".
Powyższe stanowisko jest przyjmowanie w orzecznictwie sądów administracyjnych, a analizowane zagadnienie konstytucyjności art. 70 § 8 O.p. było już wielokrotnie rozstrzygane przez sądy, także w kontekście wyroku Trybunału Konstytucyjnego SK 40/12, przykładowo: wyrok NSA z 19 czerwca 2015 r., I FSK 918/14, LEX nr 1783286, wyrok WSA w Poznaniu z 05 marca 2014 r., I SA/Po 781/13, LEX nr 1443205, wyroki WSA w Łodzi z 08 stycznia 2014 r., I SA/Łd 1123/13, LEX nr 1417262, oraz z 12 lutego 2014 r., I SA/Łd 200/13, LEX nr 1510213, wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 13 lutego 2014 r., I SA/Go 9/14, LEX nr 1524981, wyrok NSA z 21 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 1764/14; z 16 września 2014 r., sygn. akt I FSK 317/14; z 22 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 316/14, 17 września 2015 r., sygn. akt I FSK 949/14; publ. CBOSA). Należy wskazać także na m.in. na wyroki w sprawach o sygn.: II FSK 1242/15, II FSK 562/15, I SA/Gl 1375/16, I SA/Go 437/16, I SA/Sz 945/16 i II FSK 2791/14.
Z treści tych wyroków wynika jednoznacznie, że Trybunał Konstytucyjny wskazał, że choć zakwestionowany przepis od dnia 1 stycznia 2003 r. nie miał już zastosowania do nowych zabezpieczeń należności podatkowych z uwagi na utratę mocy obowiązującej, zawarta w nim norma prawna została powtórzona i rozszerzona (zastaw skarbowy) w art. 70 § 8 O.p. i że choć przepis ten nie był formalnie przedmiotem orzekania, to w sposób oczywisty mają do niego odpowiednie zastosowanie te same zastrzeżenia konstytucyjne, które zostały podniesione w powołanym wyroku. Z punktu widzenia Konstytucji, podczas kontroli podatkowej nie jest dozwolone ani uzależnianie terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych od tego, w jaki sposób zostały one zabezpieczone, ani dopuszczenie do sytuacji, w której zobowiązania tak wyodrębnionej kategorii podatników nigdy się nie przedawniają. Zdaniem Trybunału uzasadnia to konieczność podjęcia przez ustawodawcę w ramach realizacji wyroku pilnych działań zmierzających do wyeliminowania z systemu prawnego art. 70 § 8 O.p.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w swoim wyroku z dnia 01 marca 2016 r., I SA/Wr 1965/15, LEX nr 2014204, wskazał, że: wykładnia art. 70 § 8 O.p. nie może prowadzić do takiego rezultatu, iż w przypadku zobowiązań podatkowych zabezpieczonych hipoteką przymusową na podstawie niekonstytucyjnej normy art. 70 § 6 O.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r., zabezpieczenie to nie wywołuje żadnych skutków prawnych w zakresie biegu terminu przedawnienia, a w sytuacji zobowiązań podatkowych zabezpieczonych taką hipoteką na podstawie obowiązującej od 1 stycznia 2003 r. analogicznej normy prawnej ujętej w ramach art. 70 § 8 O.p. - wywołany jest skutek w postaci nieprzedawniania się tych zobowiązań. (..) Choć stwierdzenie przez Trybunał Konstytucyjny niezgodności z Konstytucją art. 70 § 6 O.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r., nie wyeliminowało formalnie z obrotu prawnego art. 70 § 8 O.p., to jednak w świetle jednoznacznych motywów orzeczenia TK - uzasadnia uznanie przez Sąd art. 70 § 8 O.p. za niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP.
Sądy administracyjne konsekwentnie opowiedziały się za koniecznością przeprowadzenia prokonstytucyjnej wykładni art. 70 § 8 O.p., stosownie do zaleceń opisanych w ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego.
Również Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 17 marca 2016 r. V CSK 377/15, LEX nr 2025769, stanął na jednoznacznym stanowisku, że: "Niezgodność z Konstytucją dotyczy określonej normy prawnej, którą przepis wyraża, a nie jednostek redakcyjnych, pełniących wyłącznie rolę porządkującą wewnątrz aktu prawnego, w którym się znajduje. Powinnością ustawodawcy jest przepis ten z ustawy usunąć wraz z ogłoszeniem wyroku Trybunału, gdyż w przeciwnym wypadku doszłoby się do karkołomnego wniosku o możliwości dowolnego zmieniania numeracji przepisów w ustawach, np. w razie tworzenia tekstu jednolitego i omijania w ten sposób (nie wykonywania) wyroków Trybunału Konstytucyjnego. Za zbędną powinno się uznać potrzebę powtórnego rozpatrywania przez Trybunał zgodności, tym razem art. 70 § 8 O.p. z Konstytucją, skoro przepis ten, co do kwestii, z powodu której orzeczona została jego niekonstytucyjność, się nie zmienił.".
W świetle powyższego powoływanie się przez organ egzekucyjny i organ odwoławczy na okoliczność ustanowienia hipoteki i wywodzenie z niej skutków prawnych przewidzianych w pozbawionym przymiotu konstytucyjności art. 70 § 8 O.p., uznać należy za bezzasadne.
W związku z powyższym, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.), orzekł jak w punkcie I wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a.