Uzasadnienie
Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] (dalej: SKO) z dnia [...] czerwca 2018 r. nr. [...], która SKO po rozpatrzeniu odwołania M. M. i S. M. (dalej: Skarżący) od decyzji SKO z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji SKO z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...], utrzymało wspomnianą wyżej decyzję z dnia [...] kwietnia 2018 r. w mocy.
Przebieg postępowania administracyjnego był następujący:
Burmistrz Miasta i Gminy [...], postanowieniem z dnia [...] stycznia 2016 r. nr [...], na podstawie art. 165 § 1 i 2 w związku z art. 216 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja Podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa), wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia Skarżącym wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2016 rok.
Burmistrz Miasta i Gminy [...], decyzją z dnia [...] marca 2016 r. nr [...], ustalił Skarżącym podatek od nieruchomości za 2016 r. w wysokości 34.971,00 zł.
Po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez Skarżących SKO, decyzją z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...], utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy [...] z dnia [...] marca 2016 r. nr [...].
Na decyzję SKO z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie wnieśli Skarżący, który to Sąd, wyrokiem z dnia 15 listopada 2016 r. – I SA/Rz 709/16, oddalił skargę. Wyrok ten jest prawomocny od dnia 10 stycznia 2017 r.
Skarżący, reprezentowani przez pełnomocnika – doradcę podatkowego, pismem z dnia 17 stycznia 2017 r. zwrócili się z wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego (na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej).
Domagając się wznowienia postępowania podatkowego, zakończonego decyzją SKO z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...], powołali się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017 r. – SK 13/15, argumentując że istnieją podstawy do uchylenia decyzji SKO z [...] lipca 2016 r. i orzeczenia, co do istoty sprawy, gdyż Trybunał Konstytucyjny w przytoczonym wyroku orzekł o niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2014 poz. 849).
SKO, postanowieniem z dnia [...] lutego 2018 r. nr [...], wznowiło postępowanie w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2016 r., zakończone ostateczną decyzją SKO z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...].
SKO, decyzją z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr [...], odmówiło uchylenia decyzji SKO z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...], motywując takie rozstrzygnięcie tym, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka wznowieniowa z art. 204 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, gdyż w stanie faktycznym w jakim rozstrzygał Trybunał Konstytucyjny nieruchomość podlegająca opodatkowaniu nigdy nie wchodziła w skład przedsiębiorstwa jednego z podatników, w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks Cywilny. Stan faktyczny we wznowionym postępowaniu był odmienny, a zatem decyzja ostateczna nie została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją orzekł Trybunał Konstytucyjny.
SKO, po rozpoznaniu odwołania Skarżących, decyzją z dnia [...] czerwca 2018 r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję SKO z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr [...]. W uzasadnieniu tej decyzji organ wskazał, że zasadne jest stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu decyzji utrzymanej w mocy.
Decyzję SKO z dnia [...] czerwca 2016 r. skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie zakwestionowali Skarżący, działający przez pełnomocnika – doradcę podatkowego.
W zaskarżonej decyzji zarzucili naruszenie:
- - art. 245 § 1 pkt 1 i 2 oraz art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę uchylenia decyzji, w sytuacji gdy Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności przepisu będącego podstawą do wydania zaskarżanej decyzji z Konstytucją Rzeczpospolitej Polskiej, co oznacza że zaistniały przesłanki do uchylenia decyzji dotychczasowej,
- - art. 122, 187 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłową ocenę stanu faktycznego sprawy i pominięcie faktu, że posiadaczem budynków i gruntów jest osoba będąca przedsiębiorcą, ale w żaden sposób budynki i grunty nie są związane z tą działalnością.
Wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zwrot kosztów postępowania w wysokości przepisanej przepisami prawa.
W uzasadnieniu skargi, co do istoty podtrzymali swoje stanowisko zaprezentowane we wniosku o wznowienie postępowania, a także reprezentowane w trakcie nadzwyczajnego postępowania, z tym że argumentacja ta została rozbudowana.
W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie i podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje
Skarga zasługiwała na uwzględnienie, ale z przyczyn niepodniesionych w skardze.
Sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2018 r. poz. 1302 ze zm.; dalej: P.p.s.a.; przy zauważeniu, że ustawowy wyjątek przewidziany od tej reguły – z uwagi na przedmiot skargi – nie ma w sprawie zastosowania).
Przywołana powyżej norma rangi ustawowej oznacza, że sąd administracyjny ma obowiązek dokonać kontroli pod względem zgodności z prawem (ustrojowym, postępowania i materialnym) kompleksowo, niezależnie od podniesionych zarzutów, ich podstawy prawnej, opisu i umotywowania.
Sąd w przedmiotowej sprawie, na podstawie akt administracyjnych stwierdził, że w wydaniu ostatecznej decyzji SKO z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] brała udział członek SKO Danuta Wydra, która następnie brała również udział w wydaniu decyzji - w postępowaniu wznowieniowym – z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr [...] odmawiającej uchylenia decyzji SKO z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...].
Z mocy art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej członek samorządowego kolegium odwoławczego podlega wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji.
W licznych orzeczeniach sądów administracyjnych wskazywano że przesłanka wyłączenia na podstawie art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej odnosi się również do środków zaskarżenia nadzwyczajnych – trybów nadzwyczajnych postepowania. Sądy motywując takie stanowisko zwracają uwagę, że ustawodawca użył pojęcia o charakterze ogólnym – "brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji", a ponadto należy wziąć pod uwagę konieczność zapewnienia stronom obiektywnego rozstrzygnięcia sprawy. Istotą instytucji postępowania nadzwyczajnego jest poddanie kontroli (weryfikacji) decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Nawet w przedmiotowej sprawie, w której causą do wznowienia postępowania podatkowego, wskazywaną przez Skarżących, jest późniejsze wydanie wyroku przez Trybunał Konstytucyjny, który miał stwierdzić niekonstytucyjność przepisu stanowiącego podstawę jurydyczną rozstrzygnięcia zawartego w decyzji ostatecznej – w postępowaniu wznowieniowym organ dokonywał weryfikacji – w sensie oceny – stanu faktycznego i zastosowanych przepisów.
Takie stanowisko, co do wykładni art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej odnoszące się wprost do przepisu art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej zostało zaprezentowane, między innymi, w wyrokach NSA: z dnia 4 lipca 2017 – II FSK 506/17; z dnia 8 lutego 2017 r. – II FSK 2868/16; z dnia 3 lutego 2016 r. – II GSK 1825/14; z dnia 2 lutego 2016 r. – II GSK 1569/14. Należy również zauważyć, że na tle odpowiadającego art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej art. 24 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1257 ze zm.) stanowisko takie zostało zajęte w wyrokach NSA: z dnia 9 czerwca 2016 r. – II GSK 135/15; z dnia 12 lipca 2016 r. II OSK 2469/15; z dnia 4 listopada 2015 r. – II GSK 2062/14; z dnia 11 maja 2017 r. – I OSK 1747/15; z dnia 5 listopada 2014 r. – I OSK 1993/14; z dnia 26 października 2017 r. – II OSK 3003/15.
Tożsame stanowisko jest prezentowane w orzeczeniach wojewódzkich sądów administracyjnych: wyrok WSA w Gliwicach z dnia 17 marca 2014 r. – II SA/Gl 1694/13; wyrok WSA w Krakowie z dnia 4 września 2017 r. – II SA/Kr 567/17; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 28 stycznia 2015 r. – II SA/Gd 780/14; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 5 kwietnia 2017 r. – II SA/Rz 1523/16 i wyrok WSA w Poznaniu z dnia 21 maja 2014 r. – IV SA/Po 185/14.
Sąd rozpoznający niniejszą sprawę stanowisko powyższe podziela, akcentując że usuwa ono wątpliwości co do bezstronności i właściwego standardu obiektywizmu, co wzmacnia jeszcze językową wykładnię przepisu art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej (powtórzyć należy, że ustawodawca użył ogólnego sformułowania, bez odwoływania się do konkretnych środków zaskarżenia czy trybów postępowania).
Jednocześnie wspomnieć należy, że pojawiły się incydentalne orzeczenia, w których przedstawiono pogląd przeciwny (wyrok NAS z dnia 17 października 2014 r. II FPS 622/13, w którym NSA wskazał, że użyte w tym przepisie (art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej) pojęcie – zaskarżonej decyzji – dotyczy wyłącznie jej kwestionowania w ramach administracyjnego toku instancji), ale są one odosobnione i z przyczyn wyżej wywiedzionych nieprzekonujące.
Powyżej dostrzeżone i opisane uchybienie stanowi podstawę wznowieniową – art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, a co zobowiązuje Sąd do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego, skoro SKO utrzymało w mocy decyzję obarczoną takim błędem (art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Sąd stwierdził również, że w sprawie zachodzą przesłanki z art. 135 P.p.s.a, a więc do zastosowania przewidzianych przez P.p.s.a środków do decyzji, którą SKO utrzymało w mocy zaskarżoną decyzją, z uwagi na wspomnianą wadę rangi wznowieniowej (art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej), przy stwierdzeniu, że jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Sąd swoje rozstrzygnięcie oparł na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i c P.p.s.a.
Orzeczenie o kosztach znajduje podstawę jurydyczną w art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a., a na koszty te składają się następujące elementy: 200 zł z tytułu uiszczonego wpisu należnego od skargi, 240 zł – tytułem wynagrodzenia pełnomocnika Skarżących – doradcy podatkowego (§ 3 ust. 5 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu – Dz. U. nr 31 poz. 153) oraz 34 zł – tytułem opłaty skarbowej uiszczonej od przedłożonych dwóch dokumentów pełnomocnictwa.
Końcowo Sąd podkreśla, że z uwagi na podstawę rozstrzygnięcia, zaistniała przeszkoda do odniesienia się przez Sąd do zarzutów podniesionych w skardze. Skoro skład SKO w decyzji odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej był wadliwy, to Sąd nie może dokonywać oceny zaistnienia, czy też nie - przesłanki do wznowienia postępowania podatkowego. Przypomnieć należy, że sąd administracyjny nie ma kompetencji do rozpatrywania sprawa podatkowych (niezależnie od trybu), a jego ustawowe kompetencje polegają na sprawowaniu wymiaru sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, w tym – między innymi – orzekaniu w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych – Dz. U. z 2017 r. poz. 2188 ze zm. oraz art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a). Odniesienie się przez Sąd do zarzutów podniesionych w skardze zakłóciłoby tę zasadę i to w sposób sprzeczny z prawem.
W ponownie prowadzonym postępowaniu wznowieniowym organ wyeliminuje stwierdzone wady przedstawione powyżej w uzasadnieniu.