Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy uprzednie orzeczenie tegoż organu podatkowego z [...] 2016 r., nr [...] odmawiające D. K. uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej we W. z [...] 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec oraz od lipca do grudnia 2009 r.
Jak wynikało z akt sprawy 7 stycznia 2016 r. skarżący, powołując się na art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. dalej powoływana jako O.p.), wniósł o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej we W. z [...] 2013 r. wobec wydania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) orzeczenia z 22 października 2015 r. w sprawie C-277/14, PPUH Stehcemp sp.j. F. S., J. S., J. S.. Wniosek dotyczył rozliczenia podatku od towarów i usług za marzec 2009 r.
W uzasadnieniu strona wskazała, że wydając decyzję ostateczną organy podatkowe jakkolwiek oceniały dobrą wiarę to uczyniły to na podstawie niedopuszczalnych kryteriów, czego dowodzi powołane we wniosku orzeczenie TSUE. Przywołując tezy z ww. wyroku skarżący dowodził, że rozstrzygnięcie organów podatkowych zapadło na podstawie niedopuszczalnych przez TSUE kryteriów obligujących nabywcę towarów do podjęcia działań, do których nie był on zobowiązany. Oznacza to, że ww. rozstrzygniecie TSUE ma wpływ na treść wydanej decyzji ostatecznej. Powołaną na wstępie decyzją z 24 maja 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej we W., po uprzednim wznowieniu postępowania, odmówił uchylenia swojej ostatecznej decyzji z [...] 2013 r. utrzymującej w mocy orzeczenie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z 28 listopada 2012 r., nr [...] określające stronie zobowiązanie w podatku od towarów i usług za marzec 2009 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za okresy od lipca do grudnia 2009 r. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej skarżący miał pełną świadomość okoliczności nabywania towaru i tego kto był jego faktycznym dostawcą.
Okoliczności te były przedmiotem badania w toku postępowania podatkowego określającego stronie należności w podatku od towarów i usług. Rozstrzygnięcie organu podatkowego zostało poddane kontroli sądowej, wyrokiem z 14 października 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny działając pod sygn. akt I SA/Wr 739/13 oddalił skargę strony. Wyrokiem z 25 września 2015 r. sygn. akt I FSK 416/14 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną od ww. orzeczenia. W dalszej kolejności organ podatkowy uznał, że we wniosku o wznowienie postępowania strona nie wskazała na nowe okoliczności, polemizując jedynie z decyzją ostateczną wydaną w sprawie, powołując się na tezy orzeczenia TSUE w sprawie C-277/14.
Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej we W. decyzją z [...] 2016 r. utrzymał w mocy orzeczenie wydane w I instancji. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie wskazał, że powoływane we wniosku o wznowienie postępowania argumenty nie stanowią podstawy do wzruszenia ostatecznej decyzji w trybie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Wyrok TSUE C-277/14 nie ma takiego wpływu na treść decyzji ostatecznej, o jakim mowa w art. 240 § 1 pkt 11 O.p., co implikowałby konieczność jej uchylenia. Organy podatkowe na etapie postępowania wymiarowego odniosły się do kwestii świadomości strony przy zawieraniu spornych transakcji i odliczenia podatku naliczonego. Prawidłowość decyzji ostatecznej była przedmiotem weryfikacji przez sądy obu instancji. Przytaczając fragmenty uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 14 października 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 739/13 organ odwoławczy zaznaczył, że przesłanki "dobrej wiary", "staranności działania", "świadomości" strony przy zawieraniu transakcji zostały przez Sąd ocenione.
Stwierdził on, że skarżący uczestnicząc w transakcjach dokumentowanych zakwestionowanymi fakturami miał świadomość lub przy dołożeniu należytej staranności kupieckiej powinien był wiedzieć, że wiążą się one z oszustwem podatkowym. Organy podatkowe zbadały okoliczności transakcji we wszystkich aspektach, nie tylko ustaliły wiarygodny przebieg całego procederu wprowadzania do obrotu towarów niewiadomego pochodzenia, ale określiły dokładnie rolę poszczególnych osób w nim uczestniczących. Skarżący wiedział lub w okolicznościach zawieranych transakcji powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić u niego podstawę do odliczenia podatku VAT wiąże się z przestępstwem lub oszustwem podatkowym popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.
Ponadto -w ocenie Sądu - organy podatkowe słusznie uznały, że skarżący, nie tylko nie dopełnił należytej staranności ale nie wykazał żadnej dbałości, nawiązując współpracę z osobami, których umocowania do działania w imieniu innych podmiotów (wystawiających faktury na sprzedaż towarów) w żaden sposób nie sprawdzał. Nie można też mówić o "dobrej wierze" strony, która zawiera transakcje - nawiązuje kontakt, zamawia towary, odbiera je, dokonuje bez jakiegokolwiek potwierdzenia gotówkowych płatności - wyłącznie z A. L., a przy tym "bezrefleksyjnie" przyjmuje - wystawiane przez zupełnie inny podmiot - faktury mające dokumentować te transakcje.
Wobec tego organ odwoławczy stwierdził, że tezy orzeczenia TSUE powołanego przez stronę we wniosku o wznowienie postępowania były respektowane przez organy podatkowe na etapie postępowania wymiarowego. Organy podatkowe dowodząc świadomości strony w procederze uczestniczenia w transakcjach, których faktyczny przebieg był inny niż wynikający z dokumentacji, miały bowiem na uwadze istniejące w dniu wydania decyzji orzecznictwo TSUE oraz sądowoadministracyjne wskazujące na konieczność badania tej kwestii. Następnie organ odwoławczy podniósł, że postępowanie wznowieniowe nie jest powtórnym merytorycznym rozpoznaniem sprawy, lecz badaniem istnienia przesłanki wznowienia oraz tego czy jest ona na tyle istotna, że ma wpływ na odmienne rozstrzygnięcie. Wskazał, że powołany przez stronę wyrok TSUE ma charakter uzupełniający dotychczasowe orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w kontekście którego była oceniana "dobra wiara" w przedmiotowej sprawie i to zarówno przez organy podatkowe jak i w postępowaniu sądowoadministracyjnym.
W treści składanego wniosku strona nie wskazała nowych kryteriów badania "dobrej wiary" w postępowaniu strony. W konsekwencji organ odwoławczy nie znalazł podstaw do uchylenia bądź zmiany orzeczenia wydanego w I instancji.
W skardze strona domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji podnosząc naruszenie art. 245 § 1 pkt 2 O.p., przez stwierdzenie, że nie zachodzą przesłanki wznowienia postępowania i odmowę uchylenia decyzji wydanej w sprawie co do której złożono wniosek o wznowienie postępowania, pomimo opublikowania wyroku TSUE w Dzienniku Urzędowym UE i wcześniejszym stwierdzeniu istnienia tej przesłanki, a w konsekwencji wydaniu postanowienia o wznowieniu postępowania. Wskazała też strona na naruszenie art. 187 § 1 O.p., przez nie zebranie kompletnego materiału dowodowego, tj. dowodów umożliwiających wykazanie działania strony w "dobrej wierze" przy zawieraniu transakcji, co miało kluczowy wpływ na treść wydanej decyzji oraz art. 188 O.p., przez odmowę przeprowadzenia dowodów z przesłuchania: D. K., na okoliczność działania przez niego w "dobrej wierze" przy zawieraniu kwestionowanych transakcji, weryfikacji kontrahenta, nawiązania relacji handlowych, A. K., co do prowadzenia działalności gospodarczej oraz jej przedmiotu oraz A. L., co do okoliczności podjęcia negocjacji dotyczących kwestionowanej transakcji, czynności podejmowanych przez niego w celu stworzenia wrażenia, że reprezentuje firmę "A" A. K. oraz samego przebiegu transakcji, co doprowadziło do nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego będącego podstawą orzekania, bowiem strona została pozbawiona możliwości wykazania swojej dobrej wiary przy zawieraniu transakcji.
Organ podatkowy naruszył również art. 191 O.p., przez dokonanie nieprawidłowej oceny materiału dowodowego jako wskazującego na brak "dobrej wiary" podatnika podczas gdy w zgromadzonych protokołach przesłuchań brak jest okoliczności wskazujących na jej brak. Uchybiono też prawom uregulowanym w Traktacie z Lizbony zmieniającym Traktat o Unii Europejskiej i Traktat ustanawiający Wspólnotę Europejską z 13 grudnia 2007 r. zwany "Traktatem o funkcjonowaniu Unii Europejskiej" (Dz. U. z 2009 r. Nr 203 poz. 1569; dalej: TFUE), tj. przepisom art. 34 TFUE (poprzednio art. 28 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską; dalej: TWE); art 49 TFUE (poprzednio art. 43 TWE); art. 56 TFUE (poprzednio art. 49 TWE) - w związku z zasadą pierwszeństwa prawa wspólnotowego oraz zasadą bezpośredniego stosowania bezpośredniej skuteczności prawa wspólnotowego.
W uzasadnieniu skarżący rozważał kwestie stosowania zasady nadrzędności prawa unijnego nad prawem krajowym w świetle orzecznictwa TSUE odnoszącego się do działania nabywcy w dobrej wierze. W ocenie skarżącego przesłanką wznowienia postępowania jest orzeczenie TSUE, które nakazuje badanie "dobrej wiary" podatnika i uzależnianie od niej istnienie prawa odliczenia podatku naliczonego. Braki pierwotnego postępowania, które były przyczyną wznowienia, nie są przez organ podatkowy do tej pory naprawione. W dalszym ciągu brak dowodów, które podważałyby istnienie "dobrej wiary" skarżącego. W dalszych wywodach strona odniosła się do oceny materiału dowodowego zebranego w sprawie określenia jej zobowiązania w podatku od towarów i usług, w kontekście naruszenia powołanych w skardze przepisów procesowych tj. art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p., w szczególności w zakresie odmiennej oceny zeznań strony i świadków oraz odmowy ponownego ich przesłuchania na okoliczność wykazania, że działania strony podejmowane były z zachowaniem dobrej wiary.
Zdaniem strony w postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną (w obydwu instancjach) nie została zbadana dobra wiara, nie zostały przeprowadzone żadne czynności dowodowe zmierzające do ustalenia tej okoliczność, co jest całkowicie sprzeczne z obowiązującym prawem unijnym, szczegółowo doprecyzowanym w powołanym orzeczeniu TSUE o sygn. akt C- 277/14.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoją dotychczasową argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje
Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
W ocenie Sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego i spełnia standardy jakie organy podatkowe miały obowiązek zapewnić stronie w postępowaniu podatkowym.
Na wstępie wskazać trzeba na wynikającą z art. 128 O.p. zasadę trwałości decyzji ostatecznych. Stanowi ona, że decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych.
Wynika z niej, że postępowania prowadzone w trybie nadzwyczajnym, jak i decyzje wydane w ich wyniku, stanowią odstępstwo od ww. zasady, co implikuje konieczność ścisłej wykładni stosowania przesłanek weryfikacji decyzji ostatecznych. Postępowanie wznowieniowe nie służy zatem ponownej analizie sprawy w pełnym zakresie, w szczególności co do poszczególnych etapów gromadzenia materiału dowodowego, bowiem postępowanie to nie jest kontynuacją postępowania zwykłego, nie służy też pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym. Jakkolwiek, zgodnie z art. 245 § 1 pkt 1 O.p. w następstwie wznowienia postępowania może dojść do uchylenia decyzji ostatecznej, to musi być to efektem stwierdzenia istnienia przesłanki wymienionej w art. 240 § 1 pkt 1-11 O.p., a nie prowadzenia postępowania polegającego na dokonywaniu ustaleń faktycznych i gromadzeniu materiału dowodowego.
Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie pozostaje ocena, czy wystąpiła przesłanka wznowienia wskazana w art. 240 § 1 pkt 11 O.p., stanowiącym, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji. Realizację tej przesłanki skarżący upatruje w wyroku TSUE z 22 października 2015 r., w sprawie C - 277/14. Zdaniem strony orzeczenie to oddziałuje na decyzję podatkową wydaną w stosunku do niej w sposób istotny, który wymusza rozstrzygnięcie sprawy podatkowej w sposób odmienny od przyjętego w decyzji określającej stronie wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za marzec 2009 r. Skarżący podkreśla, że w sprawie tej nie zbadano, w sposób odpowiadający wzorcom unijnym zawartym w powoływanym w treści wniosku o wznowienie postępowania orzeczeniu, czy dochował on właściwej staranności przy zawieraniu transakcji nabycia towarów, co do których organ podatkowy zgłosił zastrzeżenia pozbawiając skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego, co z kolei wpłynęło na wymiar zobowiązania strony za ten okres.
Odnosząc się do tych tez należy przyznać rację organom podatkowym, że dla wykładni i zastosowania art. 240 § 1 pkt 11 O.p., istotnym jest, że wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w tym przepisie następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej (art. 241 § 2 pkt 2 O.p.). Przypomnieć też trzeba, że TSUE dokonuje wykładni prawa unijnego, a nie krajowego. Zatem istota unormowania art. 240 § 1 pkt 11 O.p. sprowadza się do tego, że w sytuacji gdy TSUE swoim orzeczeniem dokona takiej wykładni prawa unijnego, z którego wynikać będzie, że krajowa regulacja oparta na interpretowanym przez Trybunał przepisie została wadliwie implementowana do krajowego porządku prawnego lub jej wykładnia na gruncie prawa krajowego jest wadliwa, orzeczenie to daje podstawę do wznowienia postępowania, jeżeli orzeczenie TSUE ma wpływ na treść wydanej decyzji, z uwagi właśnie na konieczność innego rozumienia podstawy prawnej tej decyzji, mającego wpływ na wynik rozstrzygnięcia.
Z istoty tej przesłanki należy wyprowadzić wniosek, że orzeczenie TSUE, które ma stanowić podstawę wznowienia postępowania powinno być orzeczeniem precedensowym, w sposób nowatorski zmieniającym dotychczasową wykładnię przepisów prawa unijnego, chodzi w nim zatem o takie orzeczenie, które jako pierwsze wskazuje na konieczność innej wykładni, a tym samym zastosowania przepisu krajowego stanowiącego podstawę wydania decyzji będącej przedmiotem wniosku o wznowienie postępowania.
Uwzględnić przy tym należy, że z uwagi na charakter orzeczeń TSUE, podobnie jak i wyroków Trybunału Konstytucyjnego (art. 240 § 1 pkt 8 O.p.), uznano, że zasada trwałości decyzji administracyjnych musi ustąpić zasadom praworządności i sprawiedliwości, w sytuacji gdy orzeczenia te dają podstawę do stwierdzenia, że przepisy prawa, stanowiące podstawę prawną wydawanych decyzji, powinny być rozumiane inaczej w aspekcie zgodności z prawem unijnym (zapewnienie efektywności prawa unijnego) lub okazały się niezgodne z Konstytucją. Czyniąc w tym zakresie wyłom zakreślono podatnikom bardzo krótki (jednomiesięczny) termin do wniesienia wniosku o wznowienie.
Wobec tego art. 240 § 1 pkt 11 O.p., w świetle wykładni funkcjonalnej i systemowo-wewnętrznej, należy rozumieć w ten sposób, że jego przedmiotem jest to orzeczenie TSUE, które jako precedensowe wskazuje na wykładnię określonych norm prawa unijnego, rzutujących na praktykę stosowania przepisów krajowych, stanowiących podstawę wydania decyzji, będącej przedmiotem wniosku o wznowienie postępowania. Przyjęcie, że podstawę wznowienia postępowania w oparciu o ten przepis może stanowić każde orzeczenie TSUE, także to, z którego wynika już utrwalone stanowisko Trybunału co do wykładni norm prawa unijnego, odwołujące się do wcześniejszych, analogicznych już orzeczeń tego Trybunału, rzutujących na rozumienie prawa krajowego, pozostawałoby w sprzeczności z wyjątkowością tej podstawy wznowienia postępowania.
W treści wniosku o wznowienie postępowania podniesiono, że wyrok TSUE z 22 października 2015 r. sygn. akt C-277/14 ma wpływ na treść ostatecznej decyzji administracyjnej, gdyż zachodzi konieczność zbadania kryteriów i wymogów, jakie organy stawiały przed skarżącym, aby móc przyznać jego działaniu przymiot ͈dobrej wiary". Jednak orzeczeniem TSUE, które jako pierwsze w sposób jednoznaczny i dobitny wskazało, że przy ocenie podstaw do pozbawienia odbiorcy faktury prawa do odliczenia wynikającego z niej podatku należy brać pod uwagę, czy przy uwzględnieniu obiektywnych okoliczności i bez wymagania od odbiorcy faktury podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem, odbiorca ten wiedział lub powinien był wiedzieć, iż transakcja wiąże się z naruszeniem przepisów o podatku od wartości dodanej, był wyrok z 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i Dávid.
Orzeczenie na które powołuje się skarżący, wpisuje się zatem w ciąg analogicznych orzeczeń tego Trybunału w sprawach o zbliżonym zagadnieniu prawnym: prawa do odliczenia podatku naliczonego przez odbiorcę faktury wystawionej przez podatnika, który w związku z jej wystawieniem dopuścił się na gruncie VAT nieprawidłowości mających charakter przestępczy lub co najmniej nadużycia prawa (por. np. wyroki TSUE z 6 grudnia 2012 r. w sprawie C-285/11 Bonik, z dnia 13 lutego 2014 r. w sprawie C-18/13 “Maks Pen" EOOD).
Przedstawiona wykładnia przepisów art. 128 oraz art. 240 § 1 i 245 O.p. znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w szczególności zaś w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 września 2016 r. sygn. akt I FSK 477/15 (orzeczenie opublikowano w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej powoływana jako CBOSA). Sąd w składzie rozpoznającym niniejsza sprawę podziela rozważania zawarte w ww. wyroku, czemu dał wyraz w treści uzasadnienia oraz tezę, zgodnie z którą: "Przepis art. 240 § 1 pkt 11 O.p., w świetle wykładni funkcjonalnej i systemowo-wewnętrznej, należy rozumieć w ten sposób, że jego przedmiotem jest to orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, które jako precedensowe wskazuje na wykładnię określonych norm prawa unijnego, rzutujących na praktykę stosowania przepisów krajowych, stanowiących podstawę wydania decyzji, będącej przedmiotem wniosku o wznowienie postępowania.
W rozpoznawanej sprawie, powołane przez stronę orzeczenie TSUE cech takich nie posiada, tym samym wobec braku spełnienia przesłanki wynikającej art. 240 § 1 pkt 11 O.p. nie może być ono podstawą uchylenia decyzji ostatecznej, w której kwestię dobrej wiary badano z uwzględnieniem orzecznictwa TSUE, co potwierdzają wydane w tym zakresie wyroki sądów obu instancji: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 14 października 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 739/13 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 września 2015 r. sygn. akt I FSK 416/14.
Analiza treści ww. orzeczeń wskazuje, że w sprawie określenia stronie wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług za marzec 2009 r. organ podatkowy badał kwestię dobrej wiary skarżącego przy nabywaniu towarów i odliczaniu podatku naliczonego. Sądy wskazały, że w zaskarżonych decyzjach odniesiono się do kwestii świadomości skarżącego co do braku umocowania A. L. do działania w imieniu A. K., jako wystawcy faktury, w tym zakresie słusznie organ podatkowy dostrzegł, że strona w żaden sposób nie sprawdzała swoich kontrahentów. Skarżący sam przyznał, że nigdy nie weryfikował ich wiarygodności, nie sprawdzał firmy zbywcy w ewidencji działalności gospodarczej ani w urzędzie skarbowym, nie wchodził na jej strony internetowe ani nawet nie nawiązał z nią kontaktu telefonicznego.
Skarżący nie weryfikował też w żaden sposób wiarygodności A. L., z którym bezpośrednio dokonywał czynności. Nie sprawdził, czy posiada on jakiekolwiek umocowanie do reprezentowania firmy A. K., której faktury dokumentowały transakcje dokonywane faktycznie z A. L.. O tym, że skarżący powinien przewidywać, że sporne transakcje stanowią nadużycie prawa, zasadniczo świadczą wszelkie czynności związane z zakupem automatów do gier – począwszy od złożenia oferty, poprzez realizację zamówienia, samą dostawę towaru, formę płatności oraz wystawienie faktury. Okoliczności sprawy w sposób ewidentny potwierdzają bierność strony i brak starannego działania w należytym sprawdzeniu wiarygodności kontrahenta, a wręcz brak pewności z kim zawierane są transakcje. Potwierdza to ignorowanie faktu, że osobą figurującą na fakturze jako sprzedająca (a raczej tylko wystawiającą fakturę) jest nieznana skarżącemu osoba, zupełnie inna niż osoba realizująca transakcję.
Zatem już tylko z tego względu, nie może on ͈brakiem świadomości" uzasadniać swojego udziału w procederze mającym na celu oszustwo podatkowe. Ponadto skarżący, nie tylko nie dopełnił należytej staranności ale nie wykazał żadnej staranności, nawiązując współpracę z osobami, których umocowania do działania w imieniu innych podmiotów (wystawiających faktury na sprzedaż towarów) w żaden sposób nie sprawdzał. Nie można też mówić o "dobrej wierze" skarżącego, który zawiera transakcje - nawiązuje kontakt, zamawia towary, odbiera towary, dokonuje bez jakiegokolwiek potwierdzenia gotówkowych płatności a przy tym "bezrefleksyjnie" przyjmuje - wystawiane przez zupełnie inny podmiot - faktury mające dokumentować te transakcje. W dodatku - jak sam zeznał – A. K. "nie zna i nie łączą go z jej firmą żadne relacje handlowe". Sądy potwierdziły stanowisko organu podatkowego zwarte w decyzji ostatecznej, że skarżący nie był nowicjuszem i od lat działał w branży hazardowej, znając dobrze zagrożenia związane z tą działalnością.
Mimo to, nawiązał współpracę z osobą do której zaufanie opiera na niczym nieuzasadnionym domniemaniu, że reprezentuje on podmiot wystawiający faktury dokumentujące zakup. Płatności, mimo że były to wysokie kwoty - dokonywane były w formie gotówkowej bezpośrednio przy odbiorze towaru (z całkowitym pominięciem rozliczeń za pośrednictwem banku, mimo istnienia takiego obowiązku). Dodatkowo - przekazanie zapłaty nie było w żaden sposób dokumentowane. Jak trafnie podkreślił organ podatkowy w decyzji – taki sposób rozliczania transakcji gotówkowych – czyli "bez pokwitowania" na piśmie faktu dokonania zapłaty, nie jest powszechną praktyką, stosowaną w obrocie gospodarczym. Żaden przedsiębiorca, od lat prowadzący działalność, nie pozwoliłby sobie na przekazywanie tak znacznych kwot (854.000 zł) w okolicznościach nasuwających jakiekolwiek wątpliwości. Te okoliczności – również w ocenie Sądu – przemawiają za uznaniem, że skarżący miał pełną wiedzę i świadomość uczestniczenia w nielegalnym procederze.
W takich okolicznościach towarzyszących realizacji transakcji, nie można więc mówić o "dobrej wierze" czy "należytej staranności" skarżącego. Dokonana zatem ocena ww. okoliczności przez organy podatkowe, które stwierdziły, że "podatnik nie dokonał sprawdzenia wiarygodności swoich kontrahentów, a tym samym nie dołożył należytej staranności celem uniknięcia ryzyka udziału w nadużyciu prawa podatkowego, któremu sprzeciwia się zasada neutralności VAT, w związku z zasadą "równej konkurencji" wskazuje, że wyjaśnione zostały kwestie dot. tzw. "dobrej wiary" skarżącego w kontaktach z jego dostawcami.
Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że zdaniem Sądu trafnie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że w postępowaniu podatkowym zakończonym decyzją ostateczną z 14 marca 2013 r. organy rozważały kwestię należytej staranności strony przy zawieraniu kwestionowanych transakcji. W szczególności, jak wynika z materiału dowodowego, skarżący nie dochował należytej staranności przy weryfikacji swoich kontrahentów, co szczegółowo opisano i co zostało poddane weryfikacji przez sądy obu instancji orzekające w przedmiocie decyzji ostatecznej organu podatkowego z 14 marca 2013 r. W kontekście tych okoliczności, przyznać należy rację stanowisku Dyrektora Izby Skarbowej we W., że strona nie dochowała należytej staranności przy zawieraniu spornych transakcji i brak było podstaw do twierdzenia, że nie mogła wiedzieć, iż bierze udział w transakcjach wykorzystywanych do popełnienia oszustwa podatkowego.
Stanowisko to organ podatkowy wyprowadził z materiału dowodowego w sposób poprawny ilustrującego stan faktyczny, do którego zastosowano w sposób poprawny przepisy prawa podatkowego, wykładane zgodnie i w duchu orzeczeń TSUE odwołujących się do konieczności badania dobrej wiary nabywcy towarów. W efekcie podzielić należy również stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, że w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła przesłanka wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 11 O.p., co z kolei uzasadniało odmowę uchylenia decyzji ostatecznej. Jak bowiem wykazano na wstępie poczynionych przez Sąd rozważań powołane przez skarżącego orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 22 października 2015 r. w sprawie C-277/14 PPUH Stehcemp sp.j. F. S., J. S., J. S. pozostaje bez wpływu na treść decyzji ostatecznej, w której szczegółowo odniesiono się do niedochowania przez skarżącego należytej staranności w zakresie wiedzy, że bierze udział w transakcjach wykorzystywanych do popełnienia oszustwa podatkowego. Powołane zatem przez skarżącego orzeczenie nie posiada cech, które winno posiadać orzeczenie TSUE w zakresie uznania go za podstawę wznowienia postępowania i uchylenia decyzji ostatecznej.
W kontekście powołanej argumentacji jako nieuzasadnione ocenić trzeba zarzuty skargi odnoszące się do ustaleń faktycznych będących podstawą wydania decyzji ostatecznej oraz wskazywanych przez stronę przepisów TFUE.
Uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w stopniu wskazanym w art. 145 p.p.s.a., Sąd działając na podstawie art. 151 w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a. skargę jako nieuzasadnioną oddalił.