Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 14 września 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 874/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę A. K. (dalej: podatnik, skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] marca 2011 r., nr [...], w przedmiocie ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego za 2004 r. z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów.
W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że zaskarżona w sprawie decyzja została wydana na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej: u.p.d.o.f.) i podzielił ustalenia organów skarbowych w zakresie wyliczenia przychodów ze źródeł nieujawnionych.
Powyższy wyrok nie został zaskarżony i stał się prawomocny od dnia 26 listopada 2011 r.
W dniu [...] września 2013 r. skarżący wniósł skargę o wznowienie postępowania sądowego w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 1198/11, na podstawie art. 272 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.). W uzasadnieniu skargi powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego (TK) z dnia 18 lipca 2013 r. sygn. akt SK 18/09 (Dz. U. z 2013 r. poz. 985), którym stwierdzono niezgodność art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2006 r. z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP.
W odpowiedzi na wezwanie Sądu do nadesłania akt administracyjnych sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o zawieszenie postępowania sądowego z uwagi na wznowienie postępowania podatkowego w przedmiotowej sprawie.
W związku z powyższym Sąd, postanowieniem z dnia 2 grudnia 2013 r. zawiesił z urzędu postępowanie sądowe.
Decyzją ostateczną z dnia [...] maja 2014 r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej we W. uchylił w całości wskazaną na wstępie decyzję z dnia [...] marca 2011 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] października 2010 r., nr [...] i umorzył postępowanie w sprawie.
Kopia ww. decyzji stwierdzona za zgodność z oryginałem została złożona do akt sprawy przez organ podatkowy wraz z kopią zwrotnego potwierdzenia odbioru.
Postanowieniem z dnia 27 czerwca 2014 r. Sąd podjął zawieszone postępowanie sądowe.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.
Skargę o wznowienie postępowania sądowego należało uwzględnić.
Stosownie do treści z art. 272 § 1 p.p.s.a., wznowienia postępowania sądowego można żądać w przypadku, gdy Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności aktu normatywnego z Konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą, na podstawie którego zostało wydane orzeczenie. W takiej sytuacji, w myśl art. 272 § 2 p.p.s.a., skargę o wznowienie postępowania wnosi się w terminie 3 miesięcy od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego.
Skarżący jako podstawę wznowienia powołał wyrok z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. akt SK 18/09, którym TK rozstrzygnął, iż przepis art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2006 r., jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 Konstytucji.
Na podstawie art. 190 ust. 3 zd. 1 Konstytucji, orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego wchodzi w życie z dniem ogłoszenia, jednak Trybunał Konstytucyjny może określić inny termin utraty mocy obowiązującej aktu normatywnego.
Stwierdzając niekonstytucyjność art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. wyrokiem z dnia 18 lipca 2013 r., SK 18/09, TK nie określił innego terminu utraty mocy obowiązującej tego przepisu. Wskazany wyrok został opublikowany w Dzienniku Ustaw z dnia 27 sierpnia 2013 r., poz. 985, co oznacza, że wszedł w życie z tym właśnie dniem. Ogłoszenie wyroku TK we właściwym organie publikacyjnym jest równoznaczne z utratą mocy obowiązującej zakwestionowanego aktu normatywnego lub jego przepisu (przepisów) w zakresie określonym w sentencji tego wyroku (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 15 czerwca 2007 r., sygn. akt. VI SA/Wa 2257/06, LEX nr 352243).
Należy zatem stwierdzić, że rozpatrywana skarga o wznowienie postępowania sądowego jest dopuszczalna, bowiem w sprawie zachodzi ustawowa przesłanka wznowienia, o której mowa w art. 272 § 1 p.p.s.a., zaś powyższa skarga z dnia [...] września 2013 r. została złożona z zachowaniem ustawowego terminu 3 miesięcy, o którym mowa w art. 272 § 2 p.p.s.a.
Trzeba przy tym podkreślić, że zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 czerwca 2010 r., sygn. akt II GPS 1/10, przepis art. 272 § 1 p.p.s.a. stanowi podstawę wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego w każdym przypadku, gdy orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania z Konstytucją, umową międzynarodową lub ustawą, obejmuje akt normatywny, jaki stosował lub powinien zastosować sąd administracyjny lub organ administracji publicznej w danej sprawie.
Mając powyższe na uwadze należało wznowić postępowanie sądowe w tej sprawie.
Wznawiając postępowanie, na podstawie z art. 282 § 1 p.p.s.a., sąd rozpoznaje sprawę na nowo w granicach, jakie zakreśla podstawa wznowienia.
Wskazać trzeba, iż rozpoznając skargę w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 874/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, dokonał kontroli zaskarżonej decyzji co do jej zgodności z przepisem prawa materialnego art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2004r. Z kolei, jak wskazano już wyżej, TK wyrokiem z dnia 18 lipca 2013 r. stwierdził niezgodność z Konstytucją powyższej regulacji w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2006 r.
Zgodnie z treścią art. 190 ust. 1 Konstytucji, orzeczenia TK mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne.
Jakkolwiek na mocy powyższej regulacji oraz powołanego wyżej art. 190 ust. 3 Konstytucji orzeczenia TK mają co do zasady moc powszechnie obowiązującą od dnia ich ogłoszenia, to jednak w orzecznictwie ugruntowane jest stanowisko, że stwierdzona nimi niekonstytucyjność przepisu ma moc wsteczną – oznacza to, że dana regulacja jest niezgodna z Konstytucją od dnia jej uchwalenia (por. przykładowo wyrok Sądu Apelacyjnego w Szczecinie z dnia 3 października 2013 r., sygn. akt III AUa 261/13, publ. LEX nr 1394268, wyrok NSA z dnia 31 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 2293/13, publ. LEX nr 1450196).
W tym stanie rzeczy, mając na uwadze, iż przepis prawa, który był podstawą dokonanej kontroli przez Sąd w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 874/11, utracił moc obowiązującą, wyrok, który zapadł w tej sprawie w dniu 14 września 2011 r. należało uchylić.
W dalszej kolejności wskazać należy, że w wyniku wznowionego postępowania podatkowego, Dyrektor Izby Skarbowej we W. decyzją z dnia [...] maja 2014 r., nr [...], uchylił zaskarżoną decyzję z dnia z dnia [...] marca 2011 r., nr [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] października 2010 r., nr [...] i umorzył postępowanie w sprawie ustalenia skarżącemu zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu osiągnięcia przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2004 r.
W rezultacie dalsze postępowanie przed sądem stało się bezprzedmiotowe.
Mając zatem na uwadze powyższe, podstawie art. 282 § 2 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w punkcie II i III sentencji wyroku.
Co do rozstrzygnięcia o kosztach postępowania, Sąd podziela tutaj pogląd NSA wyrażony w wyroku z dnia 30 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 2971/13 (publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl), że zgodnie z art. 276 p.p.s.a. do postępowania ze skargi o wznowienie postępowania stosuje się odpowiednio przepisy o postępowaniu przed sądem pierwszej instancji, jeżeli przepisy poniższe nie stanowią inaczej. Wobec braku w dziale VII p.p.s.a. odrębnej regulacji zwrotu kosztów postępowania w zakresie rozstrzygnięcia o zwrocie kosztów postępowania między stronami należy odpowiednio stosować przepisy o postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji. Stąd też, z uwagi na powyższe oraz treść art. 200 p.p.s.a. Sąd zauważa, że w razie uwzględnienia skargi o wznowienie postępowania przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności lub przewlekłego postępowania zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw.
W takim przypadku, jako niezbędne koszty postępowania należy rozumieć koszty wynikające z udziału strony tylko w postępowaniu ze skargi o wznowienie postępowania, gdyż brak podstawy w przepisach regulujących zwrot kosztów do rozszerzania tego pojęcia na koszty poniesione na wcześniejszych etapach postępowania sądowoadministracyjnego. Należy wskazać, że postępowanie wznowieniowe jest nowym, odrębnym postępowaniem sądowoadministracyjnym (nadzwyczajnym), wiążącym się z poprzednim, zakończonym prawomocnym orzeczeniem, jedynie tożsamością osądzonej sprawy (zob. K. Sobieralski, Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego, Kraków 2003, s. 52). Przypomnienia wymaga, że to na stronach ciąży obowiązek ponoszenia kosztów postępowania związanych z ich udziałem w sprawie, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej (art. 199 p.p.s.a.). Według tej zasady, każdą stronę obciążają poniesione przez nią koszty postępowania związane z jej udziałem w postępowaniu bez prawa domagania się zwrotu tych kosztów od innej strony.
Wyjątki od tej zasady, stanowiące podstawę do orzekania o zwrocie kosztów między stronami zostały ściśle unormowane w art. 200, 201, 203 i 204 p.p.s.a., (por. uchwała NSA z 4 lutego 2008 r., I OPS 4/07) i nie można ich interpretować rozszerzająco.
Wobec powyższego o kosztach postępowania Sąd orzekł nas podstawie art. 276 w związku z art. 200 p.p.s.a.