Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiuz 30 lipca 2026 r., sygn. akt I SA/Wr 270/26

Uzasadnienie

Przedmiotem skargi Ł.K. (dalej: strona, skarżący, podatnik), prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą S., jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej: DIAS, organ odwoławczy) z 24 lipca 2025 r. nr 0201-IOV-12.4103.15.2025 utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Celno-Skarbowego we Wrocławiu (dalej: NDUCS, Naczelnik, organ I instancji) z 13 lutego 2025 r. nr 458000-CKK-61[1].4103.14.2024.121 określającą stronie zobowiązanie w podatku od towarów i usług: za styczeń 2020 r. w kwocie 15 513 zł, za luty 2020 r. w kwocie 50 887 zł, za marzec 2020 r. w kwocie 34 444 zł, za kwiecień 2020 r. w kwocie 27 067 zł, za maj 2020 r. w kwocie 26 235 zł. W podstawie prawnej decyzji organu odwoławczego podano art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa lub o.p.) oraz art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 12 i art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.; dalej: ustawa o VAT).

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i akt sprawy wynika, że Naczelnik przeprowadził wobec strony kontrolę celno-skarbową w zakresie przestrzegania przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2020 r. do maja 2020 r. Ustalenia z ww. kontroli celno-skarbowej zostały zawarte w wyniku kontroli z 26 marca 2021 r., doręczonym stronie 2 kwietnia 2021 r. Po zakończonej kontroli celno-skarbowej podatnik nie skorzystał z możliwości złożenia korekty deklaracji podatkowych w zakresie objętym kontrolą celno-skarbową. W tym stanie rzeczy Naczelnik, na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2025 r. poz. 1131 ze zm.), przekształcił ww. kontrolę celno-skarbową w postępowanie podatkowe, którego zakresem objęto przestrzeganie przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2020 r. do maja 2020 r. W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego wydana została decyzja z 29 listopada 2021 r. nr 458000-CKK-51.4103.8.2021.17, od której podatnik wniósł odwołanie.

Po rozpatrzeniu odwołania Naczelnik, jako organ II instancji, decyzją z 19 grudnia 2023 r. nr 458000-C0P.4103.1.2022, uchylił w całości zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji, wskazując na konieczność uzupełnienia materiału dowodowego w zakresie wszystkich transakcji przeprowadzonych przez podatnika.

Ponownie rozpatrując sprawę, organ I instancji ustalił, że strona prowadzi działalność gospodarczą pod firmą S. (NIP (...)) z adresem: ul. (...), dla której właściwy jest Pierwszy Urząd Skarbowy w R. Prowadzenie działalności rozpoczęto (...) r. Przeważająca działalność gospodarcza (kod PKD) to 45.31.Z - Sprzedaż hurtowa części i akcesoriów do pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli oraz (kod PKD) 43.39.Z - Wykonywanie pozostałych robót budowlanych wykończeniowych. W okresie styczeń-maj 2020 r. podstawowym przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej była sprzedaż opon. Wartość osiągniętych z tego tytułu przychodów wyniosła 796 742,24 zł i stanowiła 100% ogółu przychodów ze sprzedaży.

Dalej NDUCS wyjaśnił, że termin przedawnienia w odniesieniu do zobowiązania w podatku od towarów i usług za ww. okres upływa 31 grudnia 2025 r. Stosownie do art. 70c Ordynacji podatkowej Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. pismem z 21 października 2020 r. poinformował stronę o zawieszeniu 9 września 2020 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2018 r. do maja 2020 r. oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2018 oraz rok 2019. Zawiadomienie o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2020 r. do maja 2020 r., zostało doręczone stronie 27 października 2020 r. Następnie postanowieniem z 22 grudnia 2023 r., sygn. akt 2011-2.Ds.19.2023 Prokuratura Regionalna II Wydział do Spraw Przestępczości Finansowo-Skarbowej Dział ds.

Cyberprzestępczości we Wrocławiu umorzyła prowadzone wobec podatnika śledztwo we wskazanym powyżej zakresie – na podstawie art. 17 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks postępowania karnego (Dz.U. z 2022 r. poz. 1375 ze zm.) – z uwagi na brak znamion czynu zabronionego. Pismem z 21 października 2024 r. (doręczonym 13 listopada 2024 r.) NDUCS zawiadomił stronę o dalszym biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego – począwszy od 23 grudnia 2023 r. W tym stanie faktycznym i prawnym bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do maja 2020 r. został skutecznie zawieszony na okres 1199 dni (od 9 września 2020 r. do 22 grudnia 2023 r.). Wobec czego termin przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do maja 2020 r upływa 13 kwietnia 2029 r.

Kolejno Naczelnik wskazał, że w celu rozliczania podatku należnego, jako podatnik podatku od towarów i usług, strona dokumentowała dokonaną sprzedaż fakturami VAT, które w sposób prawidłowy zostały ujęte w prowadzonych ewidencjach VAT. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że w okresie styczeń-maj 2020 r. podatnik dokonał sprzedaży na rzecz 12 podmiotów krajowych, co do których ustalono, że transakcje miały miejsce i zostały prawidłowo udokumentowane. Zatem w zakresie przeprowadzonych przez stronę transakcji sprzedaży oraz rozliczania podatku należnego nieprawidłowości nie stwierdzono.

Dalej ustalono, że za okres od stycznia do maja 2020 r. strona obniżyła podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących zakup: opon, usług transportowych, usług telekomunikacyjnych, usług księgowych, energii elektrycznej, przeglądu technicznego samochodu, oleju napędowego wystawionych przez łącznie 20 kontrahentów. Odpowiadając na wezwania organu, kontrahenci podatnika (z wyjątkiem jednego) potwierdzili prawidłowość i rzetelność przeprowadzonych transakcji.

Organ I instancji stwierdził, że w rozliczeniu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do maja 2020 r. strona obniżyła podatek należny o podatek naliczony na podstawie faktur VAT dokumentujących zakup opon, na których jako wystawca widnieje firma T., (...), NIP (...) (dalej: T.). Faktury te nie dokumentowały rzeczywistych zakupów towarów. Przedmiotowe faktury VAT zostały przekazane organowi przez Prokuraturę Rejonową we Wrocławiu. W zabezpieczonych przez Prokuraturę dokumentach strony znajdowały się również zamówienia oraz dowody kasowe KP, na których wskazano T. W oparciu o dane zawarte w plikach JPK_VAT za okres od stycznia do maja 2020 r. organ ustalił, że T. nie wykazał sprzedaży na rzecz strony. NDUCS ustalił, że strona w okresie od stycznia do maja 2020 r. wykazała podatek naliczony wynikający łącznie z 65 faktur VAT, mających dokumentować zakup opon, na których jako wystawca widnieje T., na łączną kwotę netto 657 120,00 zł, oraz dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony na łączną kwotę 151 137,60 zł.

Dalej NDUCS wskazał, że uzyskano wyjaśnienia od K.N., prowadzącego T. który podał, że podatnik nie figuruje w jego księgach jako kontrahent handlowy oraz w podanym okresie nie dokonał transakcji z podatnikiem. Wskazał, że jego firma prowadzi działalność gospodarczą polegającą na przewozie drogowym towarów na terenie kraju oraz zagranicą, która jest sklasyfikowana pod numerem PKD 49.41.Z. Faktury sprzedaży są wystawiane oraz podpisywane przez K.N.. Używa programu (...), a numeracja jest kolejna od początku roku. Średnia ilość wystawianych w miesiącu faktur VAT to 180 szt. W wyżej wymienionych okresach sprawozdawczych faktury do kontrahentów były wysyłane zarówno za pomocą poczty, jak i elektronicznie. T. nie prowadzi sprzedaży gotówkowej i nie wystawia dokumentów KP. Wszystkie płatności za usługi są dokonywane przelewem na konto bankowe. W ww. okresach sprawozdawczych firma nie przyjmowała zamówień na sprzedaż oraz nie sprzedawała opon samochodowych.

Zamówienia na usługi transportowe odbywają się drogą elektroniczną za pomocą systemu logistycznego (...) oraz drogą mailową od stałych kontrahentów. Naczelnik podał dalej, że również z protokołu przesłuchania K.N. jako świadka, przeprowadzonego przez Prokuraturę Regionalną we Wrocławiu, wynika, że po okazaniu mu faktur VAT wystawionych m.in. na rzecz strony, na których jako wystawca widniał T., przesłuchiwany wyjaśnił, że jego firma zajmuje się tylko transportem krajowym i międzynarodowym. Żadnej innej działalności nie prowadzi i nie wystawiał okazanych mu faktur. NDUCS dodał, że powyższe zeznania potwierdziły podczas przesłuchań w charakterze świadków księgowe zajmujące się dokumentami księgowymi T. (A.M. i A.A.), wskazując m.in., że danych podatnika nie ma w bazie księgowej T., a numeracja faktur nie odpowiada tej stosowanej przez T. Naczelnik wskazał dalej, że w wyniku porównania faktur VAT ujętych w ewidencjach zakupu strony, na których jako wystawca widnieje T., z przesłaną przez ten podmiot przykładową fakturą VAT ustalono, iż faktury te posiadają inną szatę graficzną oraz różnią się zawartymi w nich informacjami (czcionka, nadruki, numeracja, określenie sposobu zapłaty, dodatkowe informacje).

Kolejno NDUCS zwrócił uwagę, że zgodnie z wyjaśnieniami złożonymi przez T. podmiot ten nie prowadzi sprzedaży gotówkowej i nie wystawia dokumentów KP. Natomiast w zabezpieczonej przez Prokuraturę dokumentacji księgowej podatnika znajdują się dowody "Kasa przyjmie Ss./numer/miesiąc wystawienia - liczbowo/rok wystawienia". Jako miejsce wystawienia przedmiotowych dowodów wskazano Ł., a w miejscu oznaczonym "kwotę powyższą otrzymałem" widnieje nadruk "K. N.". NDUCS dodał, że podatnik w trakcie przesłuchania wyjaśnił, że nie realizował większych wypłat gotówkowych z rachunku bankowego, nie przekazywał gotówki J. R. (swojemu teściowi) oraz nie otrzymywał od niego gotówki. Oświadczył, że nie były prowadzone ewidencje kasowe dot. wpływu i rozchodu gotówki, co uniemożliwia weryfikację stanu rozliczeń gotówkowych. Nadto w złożonych wyjaśnieniach podatnik wskazał, że to J. R. podejmował decyzje o sposobie dokonywania płatności, tj. czy nastąpi to przelewem czy gotówką.

Dalej NDUCS wskazał, że w związku z toczącym się postępowaniem o sygnaturze RP II Ds. 12.2017 w dokumentacji podatnika prokurator zabezpieczył również dowody pn. "Zamówienie". W treści przedmiotowych dowodów wskazywano: dane firmy strony, tekst "zamawiam opony" oraz nazwę towaru, ilość sztuk i cenę netto. Jako wysyłający wiadomość: "Ja: (...)" jako odbiorca: "do biuro (więcej)". Począwszy od 27 marca 2020 r. zamówienia były wysyłane na adres: (...). Tym samym przedmiotowe zamówienia nie były wysyłane na adres mailowy wskazany w przykładowej fakturze przesłanej przez T. tj. (...). Nie były też składane na adresy mailowe wskazane do kontaktu na stronie internetowej T., tj. (...) Powyżej przedstawione okoliczności i wyjaśnienia dowodzą, że T. nie był wystawcą faktur VAT zaewidencjonowanych przez podatnika w rejestrach zakupu VAT.

NDUCS wskazał nadto, że 28 sierpnia 2020 r. prokurator w toku śledztwa o sygn. RP II Ds. 12.2017 postawił podatnikowi zarzuty, że ten posługiwał się fakturami VAT, zawierającymi w swojej treści nierzetelne dane, w których jako wystawcę wskazano m.in. T. W treści postawionych zarzutów wskazano, iż faktury zostały wystawione w sposób nierzetelny, to jest dokumentowały sprzedaż, która nie miała w rzeczywistości miejsca pomiędzy podmiotami wymienionymi w ich treści. W trakcie przeprowadzonego 9 września 2020 r. przesłuchania strony w charakterze podejrzanego, strona wyjaśniła m.in., że w ramach prowadzonej działalności sprzedaje opony oraz świadczy usługi wulkanizacyjne. W całej działalności pomaga mu teść – J.R.. On przez firmę podatnika także sprzedaje i kupuje opony. Sam także prowadzi jednoosobową działalność gospodarcza pod nazwą P. W ramach tej działalności teść zajmuje się głównie kupnem i sprzedażą opon.

Kupuje opony hurtowo, które następnie sprzedaje zarówno innym sklepom, jak i klientom detalicznym. Teść pomagał stronie w prowadzeniu firmy. Podatki także zazwyczaj płacił teść, bo częściej przebywał w biurze i miał dostęp do konta bankowego strony. Podatnik udzielił mu dostępu do konta, żeby ułatwić funkcjonowanie i sobie, i jemu. Jego telefon był przy rachunku bankowym podany do przysyłania SMS-kodów. Odnośnie do faktur VAT oraz T. podatnik zeznał, że nie ma pojęcia czego dotyczą faktury VAT wymienione w zarzutach. Te faktury pochodzą od kontrahentów teścia. Z firmami wymienionymi w zarzutach podatnik nigdy nie miał kontaktu. Nie spotykał się i nie rozmawiał z ich przedstawicielami. Nie wie, kto te firmy reprezentuje. Nie wiedział, że takie faktury zostały u niego zaksięgowane. Co do T. podatnik stwierdził, że nigdy w tej firmie nie zamawiał towaru. Nie przypomina sobie, czy taka firma mu towar dostarczała.

Zamówienie takie w jego imieniu mógł złożyć tylko teść, ale nie przypomina sobie, czy udzielił mu do tego umocowania. Jak wynika z treści protokołu przesłuchania w charakterze podejrzanego, w trakcie tego przesłuchania obrońca oświadczył, że brat podejrzanego przesłał obrońcy skan umowy o współpracy handlowej z 1 czerwca 2019 r. zawartej z T., podpisanej przez podatnika. Z umowy wynika, że do składania zamówień i odbioru faktur upoważniono J. R. Na powyższą okoliczność podatnik wyjaśnił, że umowę podpisał. Jednak wyglądało to tak, że teść przywiózł tę umowę i dał stronie do podpisu, a potem ją zabrał. Fakt, że sprawami działalności gospodarczej strony zajmował się J.R. potwierdzony został również przez K.S. właścicielkę biura rachunkowego prowadzącego księgi strony oraz S. Dalej NDUCS podał, że podatnik został 20 czerwca 2024 r. przesłuchany w charakterze strony postępowania podatkowego.

Podczas przesłuchania po raz kolejny zeznał, że w prowadzeniu działalności gospodarczej pomagał mu teść J. R., który zajmował się handlem oponami. Wyjaśnił, że udzielił teściowi ustnego pełnomocnictwa do działania w swoim imieniu, tj. reprezentacji w hurtowniach i w biurze księgowym oraz pisemnego pełnomocnictwa do działania w ramach współpracy z jedną z hurtowni, lecz nie pamiętał z którą. Zeznał, że teść miał kartę i dostęp do konta firmowego. Nie rozliczał J.R. z pobranej gotówki, nie kontrolował stanu swoich rachunków bankowych. Wyjaśnił, że J. R. tylko ogólnikowo informował go o sprawach związanych z działalnością. Nie rozmawiał z teściem o wynikach finansowych swojej firmy. Posiadał tylko informacje "czy było dobrze czy źle w danym miesiącu". Nie był zainteresowany zakresem czynności, jakie w istocie wykonywał J.R. z ramienia działalności strony. Podatnik nigdy nie pytał o szczegóły dotyczące transakcji handlowych, nie podjął próby weryfikacji swoich kontrahentów, w tym podmiotu T..

Nie przeglądał ewidencji księgowych będących podstawą składanych do urzędu skarbowego deklaracji rozliczeniowych VAT-7. Wskazał, że nie pamięta, w jakiej wysokości jego firma osiągała dochody w 2020 r., ponieważ interesowały go wyłącznie dochody z "budowlanki". Końcowo zeznał, że źródłem utrzymania jego i rodziny były dochody z działalności gospodarczej oraz zbioru jabłek, na którym był z żoną przez 1,5 miesiąca. Przy czym NDUCS wyjaśnił, że w dokumentacji księgowej strony za okres styczeń-maj 2020 r. nie zostały ujęte żadne faktury VAT dot. sprzedaży usług budowlanych.

Kolejno NDUCS wskazał na zeznania J.R., z których wynika, że osoby, które przywoziły mu opony, dawały mu na karteczce kwotę, jaką ma przelać. Faktury od nich przychodziły mailem. Gdy przywozili mu opony, to płacił kierowcom pieniądze w gotówce w kwocie wynikającej z faktury, która przyszła mailem. Kierowca pokazywał kopię tej faktury, którą miał przy sobie. Poza tym dawał mu z tych pieniędzy mniejszą kwotę i karteczkę, na której było napisane, jaką kwotę trzeba przelać pod tytułem "audiobooki", na której był też wskazany rachunek. Mailem też przychodziły do niego takie informacje, że ma taki przelew zrobić. Odnośnie do T. J.R. wskazał, że nie był w siedzibie tej firmy i nie zna jej właściciela. Wyjaśnił, że kontaktował się telefonicznie i mailowo z panią M., która prosiła, by robił przelewy za "audiobooki". W zeznaniach z 18 maja 2021 r. podał jeszcze, że zawierając umowę handlową z panią M., nie otrzymał od niej żadnego upoważnienia.

Nie pamięta, ile pieniędzy z prywatnego konta przelał na rachunek wskazany przez panią M.. Nigdy tego nie liczył. Pomimo zmiany adresu e-mail, zaprzestania odbierania telefonu przez panią M., nie podjął żadnych działań zmierzających do weryfikacji numerów, adresów kontaktowych. Uważał, że wszystko jest w porządku.

Podczas kolejnego przesłuchania przeprowadzonego 21 listopada 2023 r., odnośnie do transakcji udokumentowanych fakturami VAT, na których jako wystawca widnieje T. J.R., wbrew wcześniejszym zeznaniom, wskazał, że w kwestii zakupu opon od tego podmiotu nie kontaktował się z panią M., lecz z W.S., którego poznał około 2010 r. Był on sprzedawcą opon. Kiedy W.S. pracował już w kolejnej firmie, zaproponował, że może załatwić nowe opony w dobrych cenach. Podczas przesłuchania przeprowadzonego 12 grudnia 2024 r. przez Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu W.S. wyjaśnił, ze dostarczał J. R. opony należące do firmy I. oraz firmy X., z którą również współpracował. Dostawom towarzyszyły faktury VAT oraz dokumenty WZ, a w sytuacjach gdy zapłata następowała gotówką była ona przekazywana tym firmom. Wskazał, że jest autorem okazanych w trakcie przesłuchania karteczek, na które powoływał się J.R., które stanowi rozliczenie opon dostarczanych z firmy X. Jednocześnie oświadczył, że nie współpracował z T. i nie ma pojęcia co to za firma. Nigdy nie dostarczał J. R. faktur VAT wystawionych przez T..

Dalej NDUCS wskazał na materiał dowodowy świadczący o tym, że dane TRANS-WEK zostały wykorzystane w ramach działalności związanej z obrotem tzw. pustymi fakturami z wykorzystaniem stron internetowych i rachunku bankowego P.G.. Na ten rachunek bankowy wpłat dokonywał m.in. J. R.. Jak wynika z zeznań P. G. nie dostarczał on J.R. audiobooków, ani opon.

Naczelnik ocenił, że wyjaśnienia J.R., jakoby dokonywał zakupu opon od T., nie sposób uznać za wiarygodne. Podmiot ten nie był wystawcą przedmiotowych faktur VAT, nigdy nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie handlu oponami. Dane tego podmiotu zostały jedynie wykorzystane przez osoby uczestniczące w procederze sprzedaży "pustych faktur". Płatności nie były dokonywane tytułem zapłaty za opony, lecz "audiobooki". W sprawie, poza sporem jest okoliczność, że w dużej mierze podatnik powierzył prowadzenie firmy swojemu teściowi J. R.. W składanych zeznaniach powoływał się na udzielone J.R. pełnomocnictwo. Jednakże, mimo skierowanego przez organ wezwania, nie przedłożył go do akt sprawy. Przy czym brak przedłożenia do akt sprawy formalnego pełnomocnictwa pozostaje bez wpływu na dokonane przez organ ustalenia dotyczące udziału J.R. w prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej.

Dalej NDUCS wspomniał, że prowadzone wobec podatnika przez Prokuraturę Regionalną we Wrocławiu śledztwo (sygn. akt RP II Ds. 12.2017), postanowieniem z 22 grudnia 2023 r., zostało umorzone. Jednak wynik postępowania karnego nie przesądza o braku odpowiedzialności za stwierdzone przez Naczelnika w toku prowadzonego postępowania nieprawidłowości w zakresie przestrzegania przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do maja 2020 r. Postępowanie karne i postępowanie podatkowe stanowią bowiem odrębne cele, a obowiązujące przepisy prawa nie zawierają nakazu podporządkowania się przez organ ustaleniom wyroków w sprawach karnych, właśnie ze względu na to, że cel obu tych postępowań nie jest tożsamy. W szczególności postępowanie podatkowe nie operuje pojęciem winy, lecz odwołuje się do naruszenia przepisów prawa podatkowego.

Reasumując, Naczelnik stwierdził, że nie znalazł jednoznacznych dowodów, że podatnik był świadomym uczestnikiem nielegalnego procederu z udziałem wystawcy pustych faktur. Jednakże z akt sprawy jednoznacznie wynika, że podatnik nie działał w "dobrej wierze" i nie zachował należytej staranności wymaganej od osób prowadzących działalność gospodarczą i od podatników podatku od towarów i usług. Poza sporem jest bowiem okoliczność, że podatnik wyraził zgodę, by J. R. w zasadzie prowadził sprawy jego firmy. W ocenie NDUCS takie ukształtowanie uprawnień J.R. oznacza, że mógł on w sposób dowolny i niekontrolowany podejmować działania, których konsekwencją są stwierdzone w toku postępowania nieprawidłowości w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług. Brak jakiejkolwiek kontroli nad prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym nad prawidłową realizacją obowiązków podatkowych, a także brak zainteresowania sprawami firmy w okresie od stycznia do maja 2020 r. dowodzi, że podatnik działał bez należytej staranności.

Świadomie odstąpił od sprawowania kontroli nad realizowanymi przez J.R. działaniami. Podatnik w żaden sposób nie weryfikował kontrahentów firmy, jej dokumentacji księgowej, stanu rozliczeń finansowych. Nie podjął jakichkolwiek środków, w celu upewnienia się, czy działania J.R. są zgodne z prawem i nie prowadzą do oszustwa podatkowego. Uchybił zatem ciążącemu na nim obowiązkowi nadzoru nad czynnościami podejmowanymi przez J.R.. Decydując się na prowadzenie działalności gospodarczej w taki sposób, podatnik przyjął na siebie ryzyko konsekwencji podatkowych z tego wynikających.

Od decyzji organu I instancji strona wniosła odwołanie, zarzucając:

1. - naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny materiału dowodowego i interpretowanie dowodów w sposób wybiórczy na niekorzyść strony, co doprowadziło do formułowania wniosków sprzecznych w stopniu rażącym z prawidłami logiki formalnej jak ten, że podatnik nie wykazał się należytą starannością przy prowadzeniu działalności gospodarczej, a tym samym pozostawał on w złej wierze, gdy tymczasem zgromadzone w postępowaniu dowody w postaci protokołu przesłuchania podejrzanego podatnika, protokołu przesłuchania podejrzanego J.R., a nadto protokołu przesłuchania świadka K.S. jednoznacznie wskazują, iż podatnik pozostawał w dobrej wierze, gdyż zgodnie z prawem, umocował J.R. do prowadzenia spraw swojej firmy, a brak było przesłanek wskazujących na to, że działania J.R. były niezgodne z prawem i polegały na nielegalnym procederze w postaci kupowania fikcyjnych faktur kosztowych,
2. - naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię, nieuwzględniającą orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w zakresie w jakim Naczelnik odmówił podatnikowi prawa odliczenia wskazanego podatku VAT, pomimo tego, iż podatnik nie był świadomy istnienia nielegalnego procederu polegającego na kupowaniu fikcyjnych faktur kosztowych oraz że w tym procederze nie uczestniczył, a tym samym należy uznać, iż podatnik nie wiedział, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem,
3. - błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na uznaniu, iż podatnik nie wykazał się należytą starannością przy prowadzeniu działalności gospodarczej, a tym samym pozostawał on w złej wierze, gdy tymczasem zgromadzone w postępowaniu dowody w postaci protokołu przesłuchania podejrzanego podatnika, protokołu przesłuchania podejrzanego J. R., a nadto protokołu przesłuchania świadka K.S. jednoznacznie wskazują, iż podatnik pozostawał w dobrej wierze, gdyż zgodnie z prawem umocował J.R. do prowadzenia spraw swojej firmy, a brak było przesłanek wskazujących na to, że działania J.R. były niezgodne z prawem i polegały na nielegalnym procederze w postaci kupowania fikcyjnych faktur kosztowych.

Organ odwoławczym powołaną na wstępie decyzją z 24 lipca 2025 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, podzielając dokonane przez ten organ ustalenia faktyczne oraz oceny prawne.

Zdaniem DIAS zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie dowodzi, że faktury, na których widniał T., były fakturami nierzetelnymi pod względem podmiotowym, bowiem podmiot ten nie był ich faktycznym wystawcą na rzecz strony. Według DIAS świadczą o tym następujące przesłanki:

1. - zeznania złożone przez K.N. - właściciela T., zgodnie z którymi podatnik nie figuruje w księgach T.jako kontrahent. Ponadto K.N. zeznał, iż prowadzona przez niego działalność gospodarcza polega na świadczeniu usług transportowych, a płatności za te usługi odbywają się wyłącznie za pośrednictwem przelewów bankowych (nie wystawia dokumentów KP). K.N. zeznał ponadto, iż zgłaszał do Policji zawiadomienie o popełnionym przestępstwie, bowiem wyłudzono dane jego firmy, którymi posłużono się w celu wystawiania fikcyjnych faktur,
2. - zeznania złożone przez osoby zajmujące się księgowością T.(A.M. i A.A.), które zeznały, iż w dokumentacji firmy brak jest podmiotów o nazwie S. oraz S. Ponadto A. A. zeznała, iż numeracja faktur okazanych jej podczas przesłuchania jest niezgodna z numeracją faktur wystawianych przez T.,
3. - faktury ujęte w ewidencjach zakupu VAT strony, na których jako wystawca widnieje T., w diametralny sposób różnią się, zarówno w kontekście wizualnym, jak również co do danych na nich widniejących, w porównaniu z przykładową fakturą, przesłaną przez ten podmiot,
4. - zamówienia na towar składane przez stronę były wysyłane na adresy mailowe różniące się od faktycznych adresów mailowych T..

W ocenie DIAS ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że strona nie dochowała należytej staranności kupieckiej w zakresie transakcji gospodarczych przeprowadzonych z T.. Rola strony ograniczyła się jedynie do złożenia pieczątki wraz z odręcznym podpisem na rzekomej umowie o współpracy handlowej z 1 czerwca 2019 r., na której widnieją dane T.. Należy przy tym zauważyć, iż w ww. umowie wskazano, że osobą reprezentującą stronę jest J.R.. W toku postępowania podatkowego, pomimo wezwania J.R. m.in. do przedłożenia pełnomocnictwa do reprezentacji podatnika, dokument taki nie został przedłożony.

Również z danych zawartych w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych oraz Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej nie wynika, aby jakiekolwiek pełnomocnictwo do reprezentacji strony jako przedsiębiorcy było udzielane. Wobec tego stwierdzić należało, iż strona samodzielnie prowadziła działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Fakt, iż J.R. zajmował się w imieniu strony rzekomymi transakcjami gospodarczymi polegającymi na kupnie opon od T. nie ma znaczenia w kontekście faktu, iż strona samodzielnie i na własny rachunek prowadziła działalność gospodarczą.

Nie można bowiem zwolnić z odpowiedzialności strony za działania J.R. w zakresie rzekomych transakcji gospodarczych przeprowadzonych z T. Zdaniem DIAS o braku dochowania należytej staranności przez stronę w zakresie rzekomych transakcji gospodarczych z T. świadczy fakt, iż strona, pomimo złożenia pieczątki oraz własnoręcznego podpisu na umowie o współpracy gospodarczej, nie wykazała żadnej aktywności w celu zweryfikowania T., pomimo, iż transakcje handlowe opiewały na znaczne kwoty. Nie można bowiem przyjąć, iż przezorny przedsiębiorca, biorąc udział w transakcjach gospodarczych o znacznej wartości, nie wykazuje praktycznie żadnego zainteresowania tymi transakcjami oraz nie posiada praktycznie żadnej wiedzy na ich temat. Tymczasem, to w interesie osoby prowadzącej działalność gospodarczą leży podjęcie wszelkich możliwych działań, które mają na celu zapobieżenie narażeniu się na ryzyko podjęcia współpracy gospodarczej z podmiotem, który jest nierzetelny.

Może to bowiem doprowadzić do negatywnych konsekwencji dla podatnika w postaci odmowy prawa do odliczenia podatku naliczonego, wykazanego na fakturach wystawionych przez nierzetelny podmiot. Strona, zachowując podstawowe zasady ostrożności kupieckiej w doborze kontrahenta, powinna była wiedzieć, iż biorąc udział w opisywanych transakcjach gospodarczych, uczestniczy w oszustwie podatkowym. Strona powinna była dokonać weryfikacji swego kontrahenta przed nawiązaniem z nim współpracy gospodarczej, na przykład poprzez wystąpienie z wnioskiem do właściwego urzędu skarbowego, co dałoby stronie wiedzę, iż T. nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie handlu oponami, a nawiązanie z tą firmą współpracy gospodarczej spowoduje negatywne dla strony skutki w postaci braku możliwości odliczenia podatku naliczonego z faktur, na których widniały dane ww. firmy.

Nie godząc się z decyzją DIAS, podatnik – zastępowany przez pełnomocnika będącego adwokatem – wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skargę, przy czym pierwszą skargę nadano 1 września 2025 r., a drugą (niemal jednobrzmiącą) nadano 17 września 2025 r. W skardze, powielając zarzuty zawarte w odwołaniu od decyzji NDUCS, zarzucono:

1. - naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny materiału dowodowego i interpretowanie dowodów w sposób wybiórczy na niekorzyść strony, co doprowadziło do formułowania wniosków sprzecznych w stopniu rażącym z prawidłami logiki formalnej, jak ten, że skarżący nie wykazał się należytą starannością przy prowadzeniu działalności gospodarczej, a tym samym pozostawał on w złej wierze, gdy tymczasem zgromadzone w postępowaniu dowody w postaci protokołu przesłuchania podejrzanego skarżącego, protokołu przesłuchania podejrzanego J.R., a nadto protokołu przesłuchania świadka K.S. jednoznacznie wskazują, iż skarżący pozostawał w dobrej wierze, gdyż zgodnie z prawem umocował J.R. do prowadzenia spraw swojej firmy, a brak było przesłanek wskazujących na to, że działania J.R. były niezgodne z prawem i polegały na nielegalnym procederze w postaci kupowania fikcyjnych faktur kosztowych,
2. - art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię, nieuwzględniającą orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w zakresie w jakim Naczelnik odmówił skarżącemu prawa odliczenia wskazanego podatku VAT, pomimo tego, iż skarżący nie był świadomy istnienia nielegalnego procederu polegającego na kupowaniu fikcyjnych faktur kosztowych oraz że w tym procederze nie uczestniczył, a tym samym należy uznać, iż skarżący nie wiedział, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem,
3. - błąd w ustaleniach faktycznych polegający na uznaniu, iż skarżący nie wykazał się należytą starannością przy prowadzeniu działalności gospodarczej, a tym samym pozostawał on w złej wierze, gdy tymczasem zgromadzone w postępowaniu dowody w postaci protokołu przesłuchania podejrzanego skarżącego, protokołu przesłuchania podejrzanego J.R., a nadto protokołu przesłuchania świadka K.S. jednoznacznie wskazują, iż skarżący pozostawał w dobrej wierze, gdyż zgodnie z prawem umocował J.R. do prowadzenia spraw swojej firmy, a brak było przesłanek wskazujących na to, że działania J.R. były niezgodne z prawem i polegały na nielegalnym procederze w postaci kupowania fikcyjnych faktur kosztowych.

W związku z powyższymi zarzutami skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że skarżący nie brał udziału w przestępczym procederze polegającym na kupowaniu faktur, które nie przedstawiały transakcji rzeczywistych, o czym niewątpliwie świadczy umorzenie postępowania karnego wobec wymienionego przez Prokuraturę Regionalną we Wrocławiu. Co więcej, materiał dowodowy zgromadzony w postępowaniu karnym, ale również w postępowaniu podatkowym, jednoznacznie wskazuje na to, iż skarżący nie był świadomy, iż jego firma brała udział w łańcuchu mającym za cel dokonywanie oszustw podatkowych. Jak bowiem wyjaśnił skarżący podczas jego przesłuchania w dniu 9 września 2020 r. w siedzibie Prokuratury Regionalnej we Wrocławiu, kwestiami podatkowymi zajmował się jego teść J.R. Z uwagi na powiązania rodzinne, a także liczne znajomości, skarżący ufał wskazanemu, o czym świadczy fakt, iż udzielił mu nawet dostępu do swojego konta firmowego, ażeby ten zajmował się wszelkimi płatnościami, w tym płatnościami należnego podatku.

Skarżący natomiast w głównej mierze skupił się jedynie na obsłudze petentów. Twierdzenia skarżącego zostały w dalszym toku postępowania karnego potwierdzone przez J.R., a także przez świadka K.S., która świadczyła usługi księgowe dla firmy skarżącego oraz firmy J.R.. W ocenie skarżącego, bacząc na powyższe okoliczności, trudno zatem przyjąć, ażeby skarżący w sposób świadomy przyczynił się do zaniżenia należnego podatku od towarów i usług. W powyższych okolicznościach, wbrew twierdzeniom organu podatkowego, nie można również przypisać skarżącemu działania w złej wierze, ani niedbalstwa.

Skarżący, zgodnie z przepisami prawa, umocował do prowadzenia wszelkich czynności związanych z działalnością swojego teścia J.R., a więc osobę, której ufał i co do której nie miał jakichkolwiek podejrzeń. Warto wskazać, że dostawy opon i obrót nimi były realizowane, a żaden kontrahent firmy nie zgłaszał się z jakimikolwiek nieprawidłowościami związanymi z obsługą, czy też z rozliczeniami. Istotne jest również to, iż księgowa również nie zgłaszała żadnych zastrzeżeń co do dokumentacji i nie przedstawiała swoich wątpliwości co do prawdziwości poszczególnych faktur VAT.

Dalej skarżący zauważył, że samo zakwestionowanie działań podatnika nie jest wystarczające, by pozbawić go prawa do odliczenia VAT, gdyż konieczne jest wykazanie, że jego działania były obarczone brakiem należytej staranności. W przypadku skarżącego jego rzetelność w podejmowanych czynnościach nie powinna być podważana, albowiem opierała się ona na stosowaniu odpowiednich procedur, jak również na zaufaniu do ustanowionego pełnomocnika, który był uprawniony do działania w jego imieniu. W świetle powyższego podważenie rzetelności działań skarżącego w odniesieniu do odliczenia VAT jest nieuzasadnione.

Skarżący podniósł, że brak jest w niniejszej sprawie okoliczności, na podstawie których organ I instancji mógł dokonać takich ustaleń faktycznych, które zostały zawarte w uzasadnieniu decyzji. Zaskarżona decyzja bezsprzecznie ma cechy dowolności, gdyż nie ma oparcia w jakimkolwiek materiale dowodowym. Podkreślono również, że prawo do odliczenia podatku nie powinno być kwestionowane w sytuacji, kiedy podatnik nieświadomie i nie ze swojej winy bierze udział w łańcuchu transakcji mających za cel dokonanie oszustwa podatkowego. Materiał dowodowy oceniany kompleksowo daje podstawy wnioskować, iż skarżący nie brał udziału w kupowaniu faktur potwierdzających fikcyjne zdarzenia gospodarcze. Faktury takie zostały wprowadzone do rozliczenia nie przez skarżącego, ale przez J.R., a więc osobę, której ufał i której na mocy stosownego pełnomocnictwa powierzył prowadzenie dokumentacji firmowej, dokonywania wszelkich płatności oraz do prowadzenia innych czynności związanych z działalnością gospodarczą.

W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Na podstawie art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to zastrzeżenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie. W myśl art. 145 § 1 p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

1. 2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach;
2. 3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Zgodnie zaś z art. 151 p.p.s.a. w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części. Natomiast, zgodnie z art. 151 p.p.s.a., w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części.

Z powyższego wynika, że podstawowym zadaniem sądów administracyjnych jest sprawowanie kontroli działalności administracji publicznej. Sprawowanie kontroli oznacza pewnego rodzaju wtórność działań sądu wobec działań organów administracji. Rola sądu administracyjnego sprowadza się do badania (korygowania) działania lub zaniechania organów administracji publicznej, a nie zastępowania ich w załatwianiu spraw przez wydawanie końcowego rozstrzygnięcia w sprawie. Sąd administracyjny ocenia zgodność z prawem zaskarżonego aktu organu administracji publicznej, lecz nie zastępuje go w czynnościach.

Sąd administracyjny nie rozstrzyga sprawy administracyjnej in merito, ale jego zadaniem jest ocena, czy zebrany w postępowaniu administracyjnym materiał procesowy jest pełny, został prawidłowo zebrany i jest wystarczający do ustalenia wymaganej przez prawo podstawy faktycznej zaskarżonego rozstrzygnięcia (zob. M. Masternak-Kubiak [w:] T. Kuczyński, M. Masternak-Kubiak, Prawo o ustroju sądów administracyjnych. Komentarz, LEX 2009, art. 1, pkt 5 i powołane tam orzecznictwo).

Przechodząc dalej, należy wskazać, że zgodnie z art. 120 o.p., organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.). Z art. 122 o.p. wynika, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Nadto organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu (art. 124 o.p.). W myśl art. 125 § 1 o.p. organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne (art. 127 o.p.). Według art. 180 § 1 o.p., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Zgodnie z art. 187 § 1 o.p., organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W myśl art. 191 o.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Nadto, zgodnie z art. 197 § 1 o.p., w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Zwieńczeniem przeprowadzonego postępowania podatkowego powinna być decyzja administracyjna, która zgodnie z art. 210 § 1 pkt 6 o.p. zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa (art. 210 § 4 o.p.).

Zasadnicze znaczenie dla oceny co do zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ma ocena zebranego przez organy podatkowe materiału dowodowego. Wskazać wypada, że określona w art. 191 o.p. zasada swobodnej oceny dowodów jest podstawową regułą, która wytycza przebieg postępowania dowodowego. Ocena dowodów jest domeną wyłącznie organu podatkowego. Nie należy ona zatem ani do biegłych, ani też do strony postępowania. Swobodna ocena dowodów wiąże się z etapem postępowania poprzedzającym wydanie rozstrzygnięcia w sprawie, kiedy to organ podatkowy zebrał już cały materiał dowodowy i wszechstronnie go rozpatrzył. Ocena dowodu, o której mowa w komentowanym przepisie, to nic innego jak swoisty osąd organu podatkowego o wartości materiału dowodowego. Ocena zgromadzonego materiału dowodowego (jego wiarygodności), w tym zeznań świadków, ma niezwykle istotne znaczenie zwłaszcza wtedy, gdy przedmiotem przeprowadzanego dowodu są okoliczności sporne.

Organ podatkowy, dysponując sprzecznymi ze sobą zeznaniami stron i świadków, nie może uchylić się od oceny wiarygodności tych dowodów, a tym samym od dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Jeżeli spośród dwóch twierdzeń jedno jest prawdziwe, a drugie fałszywe, należy dokonać stosownego wyboru, wskazując kryteria, jakimi się kierował organ, uznając daną okoliczność za uzasadnioną. Obowiązkiem organu prowadzącego postępowanie jest wyjaśnienie, dlaczego pewne dowody uznał za wiarygodne, a inne odrzucił (zob. P. Pietrasz [w:] Ordynacja podatkowa. Tom II. Procedury podatkowe. Art. 120-344. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, Gdańsk 2025, art. 191). Zdaniem Sądu organy podatkowe w niniejszej sprawie nie uchybiły obowiązkom wynikającym z art. 191 o.p. i dokonały prawidłowej oceny okoliczności faktycznych sprawy wynikających z zebranego materiału dowodowego, a zarzuty podniesione w skardze nie zasługiwały na uwzględnienie.

Podkreślenia wymaga, że strona skarżąca nie podważyła ustaleń organów podatkowych co do tego, że faktury wystawione przez T., mające dokumentować zakup opon, w istocie nie pochodziły od tego podmiotu. Spór skarżącego z organami podatkowymi koncentruje się bowiem na kwestii tego, czy skarżący winien być pozbawiony prawa do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur, skoro to jego teść w istocie prowadził sprawy przedsiębiorstwa skarżącego i dokonywał transakcji zakupu opon, a skarżący działał w zaufaniu do swojego teścia. W ocenie Sądu stanowisko skarżącego, jakoby w takich okolicznościach nie powinien ponosić odpowiedzialności za posłużenie się nierzetelnymi fakturami, nie zasługuje na aprobatę.

Należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają: 1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

1. 2) eksport towarów;
2. 3) import towarów na terytorium kraju;
3. 4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
4. 5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Dalej należy wskazać, że stosownie do art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z kolei w myśl z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności.

Trzeba wspomnieć, że unormowanie zawarte w art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT stanowi implementację art. 168 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE z dnia 11 grudnia 2006 r. Nr L 347, s. 1 ze zm.; dalej: dyrektywa VAT). Powyższy przepis dyrektywy VAT stanowi, że o ile towary i usługi są używane do celów zawieranych transakcji podlegających opodatkowaniu, podatnik jest uprawniony do odliczenia od podatku, który zobowiązany jest zapłacić kwoty należnego lub zapłaconego podatku od wartości dodanej od towarów lub usług dostarczonych lub, które mają być podatnikowi dostarczone przez innego podatnika. Na gruncie tej dyrektywy przyjmuje się, że prawo do odliczenia może dotyczyć wyłącznie czynności, które faktycznie zostały dokonane. Sama faktura nie tworzy bowiem prawa do odliczenia podatku w niej wykazanego. Prawo do odliczenia przysługuje zatem wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi i to w zakresie przedmiotowym, jak i podmiotowym.

W świetle unormowań zawartych w art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT podstawę do dokonania odliczenia podatku naliczonego może stanowić wyłącznie faktura odzwierciedlająca faktyczne zdarzenie gospodarcze w aspekcie podmiotowym, przedmiotowym oraz ilościowym. Zatem faktura musi potwierdzać, że w rzeczywistości doszło do dostawy towarów lub świadczenia usług pomiędzy podmiotami w niej określonymi, w zakresie ściśle określonego towaru lub usługi oraz w zakresie ilości danego towaru lub usługi (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 kwietnia 2016 r., I FSK 1817/14 - – orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Podkreślenia wymaga, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, prawo do odliczenia, przewidziane w art. 167 i nast. dyrektywy VAT, którego transpozycję zawiera art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, stanowi podstawową zasadę wspólnego systemu podatku VAT, która co do zasady nie może być ograniczona i jest wykonywana natychmiast (zob. np. wyrok TSUE z 6 grudnia 2012 r., Bonik, C-285/11, EU:C:2012:774, pkt 25 i 26 oraz powołane tam orzecznictwo). Jeśli chodzi o materialne przesłanki powstania prawa do odliczenia, to z brzmienia art. 168 lit. a dyrektywy VAT wynika, że aby móc skorzystać z prawa do odliczenia, konieczne jest, by zainteresowana strona była podatnikiem w rozumieniu dyrektywy, a z drugiej strony, że towary lub usługi, na których opiera się to prawo, były następnie wykorzystywane przez podatnika do celów jego własnej opodatkowanej działalności. Jeżeli te przesłanki zostaną spełnione, co do zasady nie można zatem odmówić skorzystania z odliczenia (zob. wyrok TSUE z 13 lutego 2014 r., Maks Pen, C‑18/13, EU:C:2014:69, pkt 25 i przytoczone tam orzecznictwo).

Innymi słowy, podatnik powinien być w stanie wykazać wobec organów podatkowych nie tylko posiadanie faktury, jej zaewidencjonowanie i opłacenie, ale także obiektywnie wykazać, udokumentować, że faktura opisuje realne zdarzenie gospodarcze, które miało miejsce między wystawcą faktury a podatnikiem. Zgodność faktury z rzeczywistością winna dotyczyć zarówno strony przedmiotowej, jak i podmiotowej. Podważenie zaś któregokolwiek z tych elementów oznacza, że faktura nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu transakcji, a co za tym idzie, nie stanowi – zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT – podstawy do odliczenia podatku naliczonego.

Zatem w razie podmiotowej lub przedmiotowej niezgodności faktur z rzeczywistością podatnik nie może uwolnić się od ciężaru podatku, powołując się na zasadę neutralności. Dysponowanie przez nabywcę towarów lub usług fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia. Warunek ten sam w sobie nie stanowi uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy (zob. wyrok TSUE z 13 grudnia 1989 r., Genius Holding BV, C-342/87, EU:C:1989:635).

Oczywiście należy pamiętać, że walka z oszustwami, uchylaniem się od opodatkowania i możliwymi nadużyciami jest celem uznanym, do którego zachęca dyrektywa VAT, a podatnicy nie mogą w oszukańczy lub abuzywny sposób powoływać się na standardy prawa Unii (zob. wyrok TSUE z 6 grudnia 2012 r., Bonik, C‑285/11, EU:C:2012:774, pkt 35 i 36 oraz postanowienie TSUE z 6 lutego 2014 r., Jagiełło, C‑33/13, EU:C:2014:184, pkt 34 i przytoczone tam orzecznictwo). Zatem do organów i sądów krajowych należy odmowa skorzystania z prawa do odliczenia, jeżeli w świetle obiektywnych elementów zostanie ustalone, że na to prawo powoływano się w sposób oszukańczy lub stanowiący nadużycie. Jak wskazuje TSUE, jeżeli jednak administracja podatkowa wywnioskuje z istnienia oszustwa lub nieprawidłowości popełnionych przez wystawców faktur, że transakcje zafakturowane i przedstawione w celu ustalenia prawa do odliczenia nie zostały faktycznie przeprowadzone, administracja ta musi w tym celu wykazać, że prawa do odliczenia można odmówić w świetle obiektywnych okoliczności, że odbiorca ten wiedział lub powinien był wiedzieć, że przedmiotowe transakcje były objęte oszustwem VAT, lecz bez wymagania od odbiorcy faktur przeprowadzenia weryfikacji, za którą nie odpowiada.

Natomiast przy spełnieniu przewidzianych w dyrektywie VAT przesłanek materialnych i formalnych powstania i wykonywania prawa do odliczenia, nie jest zgodna z systemem prawa do odliczenia przewidzianym w tej dyrektywie odmowa skorzystania z tego prawa wobec podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że dana operacja była związana z oszustwem popełnionym przez dostawcę lub że inna operacja wchodząca w skład łańcucha dostaw była wcześniej dotknięta oszustwem w podatku VAT (zob. wyroki TSUE z 21 czerwca 2012 r., Mahagében i Dávid, C-80/11 i C-142/11, EU:C:2012:373, pkt 44, 45 i 47 oraz z 22 października 2015 r., PPUH Stehcemp, C‑277/14, EU:C:2015:719, pkt 49 i przytoczone tam orzecznictwo). Wskazuje się przy tym, że podatnik może być zobowiązany, w przypadku gdy posiada przesłanki pozwalające mu podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub nadużycia finansowego, do uzyskania informacji o przedsiębiorcy, od którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu zapewnienia ich wiarygodności.

Jednakże administracja podatkowa nie może co do zasady wymagać od tego podatnika z jednej strony sprawdzenia, czy wystawca faktury dotyczącej usług, w związku z którymi żąda się skorzystania z tego prawa, posiadał zasoby niezbędne do świadczenia tych usług oraz czy wywiązał się ze swoich obowiązków związanych z deklaracją VAT i płatnościami, aby zapewnić, że na poziomie podmiotów działających na wcześniejszym etapie łańcucha transakcji nie wystąpią nieprawidłowości, ani nadużycia finansowe (zob. wyroki TSUE z 21 czerwca 2012 r., Mahagében i Dávid, C-80/11 i C-142/11, EU:C:2012:373, pkt 60 i 61; z 6 września 2012 r., Tóth, C‑324/11, EU:C:2012:549, pkt 45 oraz z 22 października 2015 r., PPUH Stehcemp, C‑277/14, EU:C:2015:719, pkt 52).

Zatem niezgodne z zasadami prawa do odliczenia przewidzianymi w dyrektywie VAT jest sankcjonowanie odmową możliwości skorzystania z tego prawa przez podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w ramach danej transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa lub że inna transakcja w łańcuchu dostaw, dokonana przed transakcją przeprowadzoną przez tego podatnika lub po niej, stanowiła oszustwo w VAT. Wprowadzenie systemu odpowiedzialności bez winy wykraczałoby bowiem poza zakres niezbędny do ochrony interesów skarbu państwa (zob. w szczególności wyroki TSUE: z 12 stycznia 2006 r., Optigen i in., C‑354/03, C‑355/03 i C‑484/03, EU:C:2006:16, pkt 52, 55; z 21 czerwca 2012 r., Mahagében i Dávid, C‑80/11 i C‑142/11, EU:C:2012:373, pkt 47, 48; a także z 6 grudnia 2012 r., Bonik, C‑285/11, EU:C:2012:774, pkt 41, 42). Jeżeli podatnik sam nie jest sprawcą oszustwa w zakresie VAT, można mu odmówić prawa do odliczenia jedynie wówczas, gdy zostanie wykazane na podstawie obiektywnych dowodów, że wiedział on lub powinien był wiedzieć, że przez nabycie towarów lub usług stanowiących podstawę prawa odliczenia uczestniczy w transakcji związanej z tego rodzaju oszustwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot występujący na wcześniejszym lub późniejszym etapie łańcucha tych dostaw lub usług (zob. wyrok TSUE z 16 października 2019 r., Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, pkt 35 i przytoczone tam orzecznictwo).

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjęto, że nie jest możliwe, aby podatnik dokonywał odliczenia podatku od wartości dodanej znajdującego się na fakturach wystawionych przez dostawcę jeżeli, pomimo że usługa została wyświadczona, okazuje się, że nie została ona w rzeczywistości wykonana przez danego usługodawcę lub przez jego podwykonawcę, w szczególności ponieważ nie dysponowali oni koniecznym personelem, materiałami ani majątkiem, że koszty usługi nie zostały udokumentowane w ich księgowości oraz że nie zgadza się tożsamość osób, które podpisały niektóre dokumenty jako dostawcy - o ile spełnione zostały dwa warunki: 1) że okoliczności te stanowią oszukańcze zachowanie i 2) że wykazano na podstawie obiektywnych dowodów przedstawionych przez organy podatkowe, że podatnik wiedział lub powinien wiedzieć, iż transakcja przywoływana w celu uzasadnienia prawa do odliczenia związana była z tym oszustwem (por. wyrok NSA z 6 października 2025 r., I FSK 107/22).

Dalej należy wskazać, że zgodnie z orzecznictwem TSUE podatnikom przysługuje co do zasady swoboda wyboru struktur organizacyjnych oraz sposobu dokonywania czynności, które uważają oni za najlepiej przystosowane do potrzeb swej działalności gospodarczej oraz w celu ograniczenia swoich obciążeń podatkowych (zob. wyrok TSUE z 17 grudnia 2015 r., WebMindLicenses, C‑419/14, EU:C:2015:832, pkt 42 i przytoczone tam orzecznictwo). Nie budzi wątpliwości Sądu, że skarżący, będący przedsiębiorcą, może ustanowić pełnomocnika do prowadzenia spraw przedsiębiorstwa, co jednak nie oznacza, że to pełnomocnik będzie odpowiadał za ewentualne zobowiązania podatkowe skarżącego. Zarówno wybór osoby pełnomocnika (niezależnie czy pełnomocnictwa udzielono w formie pisemnej czy ustnej lub dorozumianej), jak i czuwanie nad jego postępowaniem, obciążają mocodawcę, czyli w tej sprawie – skarżącego. Zdaniem Sądu samo posłużenie się członkiem rodziny i scedowanie na niego części zadań związanych z działalnością gospodarczą nie wyklucza dobrej wiary podatnika.

Jednak dla oceny należytej staranności skarżącego należało przeanalizować czynności dotyczące kwestionowanych transakcji, dokonanych/ zaniechanych zarówno przez skarżącego, jak i przez jego teścia, który dokonywał czynności gospodarczych na rachunek skarżącego i w jego imieniu. Z decyzji DIAS wynika, że organ ten takiej analizy dokonał. Nie ulega wątpliwości i pozostaje poza sporem, że sam skarżący działalnością handlową nie interesował się w ogóle. Zachowanie lub niezachowanie kupieckiej ostrożności należy więc rozpatrywać w kontekście działań i zaniechań osoby, na którą skarżący działalność handlową scedował. Z zaskarżonej decyzji wynika (i znajduje to potwierdzenie w materiale dowodowym zgromadzonym w aktach administracyjnych), że osoba, którą skarżący się posłużył, cedując na nią część prowadzonej działalności, przedstawiła skarżącemu do podpisania umowę handlową z T. którą skarżący podpisał "w ciemno".

Jednocześnie sam podatnik zeznał, że nie ma pojęcia czego dotyczą faktury VAT wystawione rzekomo przez T. Jednocześnie wskazał, że z T. nigdy nie miał kontaktu, nie spotykał się i nie rozmawiał z ich przedstawicielami. Nie wie kto te firmy reprezentuje. Nie wiedział, że takie faktury zostały u niego zaksięgowane. Co do T. podatnik stwierdził, że nigdy w tej firmie nie zamawiał towaru. Nie przypomina sobie, czy taka firma mu towar dostarczała. Nadto skarżący przyznał, że nigdy nie pytał o szczegóły dotyczące transakcji handlowych, nie podjął próby weryfikacji swoich kontrahentów, w tym T. Nie przeglądał ewidencji księgowych będących podstawą składanych do urzędu skarbowego deklaracji rozliczeniowych VAT-7. Wyjaśnił nadto, że J. R. tylko ogólnikowo informował go o sprawach związanych z działalnością. Nie rozmawiał z teściem o wynikach finansowych swojej firmy.

Co się tyczy rzekomej współpracy podatnika z T., organy podatkowe prawidłowo w tym zakresie sięgnęły do zeznań J. R., który wskazał, że nie był w siedzibie T. i nie zna jej właściciela. Wyjaśnił, że kontaktował się telefonicznie i mailowo z panią M., która prosiła, by robił przelewy za "audiobooki". Natomiast, zawierając umowę handlową z panią M., nie otrzymał od niej żadnego upoważnienia do działania w imieniu T.. Według drugiej wersji przedstawionej przez J.R. za w kwestii zakupu opon od T., nie kontaktował się z panią M., lecz z W.S., którego poznał około 2010 r. Był on sprzedawcą opon i zaproponował, że może załatwić nowe opony w dobrych cenach. W.S. zeznał przy tym, że nie współpracował z T. i nie ma pojęcia co to za firma. Nigdy nie dostarczał J.R. faktur VAT wystawionych przez T..

Również wyjaśnienia K. N., prowadzącego T., wskazują, że podatnik nie figuruje w jego księgach jako kontrahent handlowy oraz w podanym okresie nie dokonał transakcji z podatnikiem. Także analiza szaty graficznej faktur używanych przez T. oraz tych, którymi dysponował podatnik, podważa pochodzenie tych ostatnich od T..

W tych okolicznościach Sąd ocenił, że prawidłowo organy podatkowe stwierdziły, że zgromadzony materiał dowodowy świadczy o tym, że dane T. zostały wykorzystane w ramach działalności związanej z obrotem tzw. pustymi fakturami. Zatem ich wykorzystanie w rozliczeniu podatkowym skarżącego nie było prawidłowe, ponieważ faktury te nie dokumentowały rzeczywistych transakcji. Ani skarżący, ani działający w jego imieniu teść, nie podjęli w istocie żadnych działań w celu zweryfikowania dostawcy. J.R. doprowadził do zawarcia przez skarżącego umowy handlowej – rzekomo z T. – bez żadnej weryfikacji, czy umowę podpisuje z osobą uprawnioną do reprezentacji tego podmiotu.

Następnie przyjmował do rozliczenia faktury, za które płacił albo nieznanym mu bliżej kierowcom, albo na rachunek bankowy pod tytułem przelewu "audiobooki". Takie działanie dalekie jest od rzetelnego i nacechowanego kupiecką starannością.

Wskazać nadto należy, że spór dotyczy transakcji zakupu towaru w znacznej ilości (569 sztuk opon) i o niebagatelnej wartości (netto 657.120 zł i VAT 151.137,60 zł). Organy ustaliły przy tym, że łączna wartość zakupów skarżącego w okresie styczeń-maj 2020 r. wyniosła 783.662,38 zł netto, a więc nierzetelnymi fakturami udokumentowano ok. 84% wartości zakupów skarżącego. Istotne jest, że za opony J.R. płacił częściowo gotówką, jednak skarżący nie prowadził ewidencji kasowej i brak jest pokwitowań umożliwiających weryfikację tego zagadnienia. W przypadku płatności przelewem bankowym następowało to pod tytułem niezwiązanym z dostawą opon, lecz za "audiobooki" na numer rachunku bankowego, który nie należał do T.. Jak wskazały organy ów rachunek bankowy należał do nieznanej skarżącemu osoby, która przez liczne strony internetowe oferowała sprzedaż fikcyjnych faktur VAT. Przy czym osoba ta oświadczyła, że nie dostarczała J.R. opon. Dokonywanie płatności w opisany sposób również należy ocenić jako mało profesjonalne, a wręcz uchybiające zwykłej przezorności i ostrożności biznesowej.

Reasumując, podatek należny wynikający z faktur kosztowych jest możliwy do odliczenia po pierwsze od faktur zgodnych przedmiotowo i podmiotowo (dostarczony musi być towar zgodny z opisem na fakturach oraz dostarczony przez podmiot opisany na nich jako dostawca), po drugie faktury takie muszą być opłacone (podatnik ma obowiązek korekty odliczonej kwoty podatku z nieopłaconej faktury na podstawie art. 89b ustawy o VAT). Tymczasem w sprawie strona nie dysponuje rzetelnymi pokwitowaniami zapłaty w gotówce. Wiedza i doświadczenie życiowe potwierdzają bowiem, że gotówkowa forma płatności jest przy tego typu oszustwach regułą. Pozwala bowiem na łatwiejsze posłużenie się osobą fikcyjnego dostawcy w celu ukrycia niepewnego lub nielegalnego źródła pochodzenia towaru oraz wysokości faktycznie zapłaconej ceny (zwykle znacznie niższej niż wskazana na fakturze), co w przypadku przelewu bankowego jest znacznie trudniejsze i wymaga wielu dodatkowych operacji przy jednoczesnej konieczności angażowania dodatkowych podmiotów.

Natomiast dokonane przez J.R. przelewy bankowe na rachunek osoby uczestniczącej w obrocie fikcyjnymi fakturami nie mogą być uznane za dowody zapłaty za opony zakupione od T. Zdaniem Sądu bezzasadny jest zarzut skargi co naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny materiału dowodowego i interpretowanie dowodów w sposób wybiórczy na niekorzyść strony. Organ stan faktyczny praktycznie w całości ustalił w oparciu o twierdzenia podane przez skarżącego oraz jego teścia, prowadzącego działalność handlową podatnika. Strona nie wskazuje w skardze, jakie czynności podjęła, w celu ustalenia, ze kontrahent jest rzetelnym przedsiębiorcą oraz w celu potwierdzenia, że kontaktowała się z osobą umocowaną przez rzekomego dostawcę. Przeciwnie, skarżący wypiera się jakiejkolwiek wiedzy i udziałowi w przeprowadzeniu kontraktu, wskazując, że w dobrej wierze przekazał prowadzenie przedsiębiorstwa J.R.

Zdaniem Sądu, o czym była już mowa, taka okoliczność faktyczna nie zdejmuje jednak ze skarżącego odpowiedzialności, w tym podatkowej, za prowadzoną działalność gospodarczą, a działania i zaniechania pełnomocnika obciążają bezpośrednio skarżącego.

W skardze strona podważa, że działała w złej wierze. W orzecznictwie przyjmuje się, że w dobrej wierze jest ten, kto powołuje się na pewne prawo lub stosunek prawny mniemając, że to prawo istnieje, choćby mniemanie to było błędne, jeżeli tylko błędność mniemania należy w danych okolicznościach uznać za usprawiedliwioną. Natomiast w złej wierze jest ten, kto powołuje się na pewne prawo lub stosunek prawny, wiedząc, że owo prawo lub stosunek prawny nie istnieje, albo też wprawdzie tego nie wie, ale jego braku wiedzy w danych okolicznościach nie można uznać z usprawiedliwiony. Zła wiara występuje, gdy brak świadomości o nieistnieniu pewnego prawa lub stosunku prawnego jest wynikiem niedbalstwa, niezachowania normalnej w danych okolicznościach staranności. W złej wierze działa ten, kto nie wie o prawie, ale przyjąć należy, że wiedziałby gdyby się zachował należycie, a więc gdyby w konkretnej sytuacji postępował rozsądnie i zgodnie z zasadami współżycia społecznego (por. np. wyroki NSA z 17 grudnia 2019 r., I GSK 1558/18 i z 18 stycznia 2012 r., II GSK 1209/11).

W ocenie Sądu w okolicznościach sprawy nie sposób przyjąć, że strona, realizując zakupy opon w opisanych okolicznościach, postępowała rozsądnie i zgodnie z wzorcem przezornego przedsiębiorcy. Z twierdzeń samej strony wynika, że nie zweryfikowała kontrahenta w żaden sposób. Skarżący nie może skutecznie żądać uznania, że pozostawał w dobrej wierze na tej podstawie, że scedował część działalności na osobę trzecią, czy też wręcz zgodził się na jej działanie w sposób dowolny i niekontrolowany "pod jego szyldem". Pamiętać przy tym trzeba, że zgodnie z art. 26 Ordynacji podatkowej, to podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Sądu, z akt niniejszej sprawy wynika, że organy podatkowe, zważając na wynikający z przepisu art. 122 o.p. obowiązek podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej, zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły materiał dowodowy, a oceny wyprowadzone na jego podstawie w sposób należyty wypełniają obowiązki płynące z zasady prawdy obiektywnej, jak też z zasady swobodnej oceny dowodów. Zdaniem Sądu w postępowaniu organów obu instancji nie sposób dopatrzyć się naruszenia przepisów procedury (w szczególności art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 czy art. 191 o.p.). Zgromadzony materiał dowodowy jest wyczerpujący i poddany został obiektywnej ocenie, zarówno każdy z dowodów z osobna, jak i w łączności – w kontekście dokonanych ustaleń faktycznych. Okoliczności istotne dla przedmiotu sprawy były przedmiotem analizy organów, której rezultaty zostały szczegółowo opisane i ocenione w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji.

Nie budzi wątpliwości Sądu prawidłowa analiza wystąpienia przesłanek uprawniających do podjęcia zaskarżonego rozstrzygnięcia. Podobnie jak ustalenie, że organy działały w granicach wyznaczonych obowiązującymi przepisami i na ich podstawie (art. 120 o.p.). Nadto Sąd ocenił, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne, odpowiadające wymogom art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Okoliczność, że analiza ustalonego w sprawie stanu faktycznego doprowadziła stronę skarżącą do odmiennych od organu wniosków nie świadczy o błędach w procedowaniu organu, ani o wadliwym rozstrzygnięciu. Stanowisko wywiedzione przez organy podatkowe znajduje pełne odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym, a strona skarżąca nie zdołała go podważyć.

W konsekwencji Sąd stwierdził, że na tle prawidłowo ustalonego stanu faktycznego DIAS prawidłowo zastosował w sprawie przepisy prawa materialnego. W szczególności Sąd stwierdził, że DIAS nie naruszył art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię, nieuwzględniającą orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w zakresie, w jakim organ pierwszej instancji odmówił skarżącemu prawa odliczenia VAT pomimo tego, iż skarżący nie był świadomy istnienia nielegalnego procederu polegającego na kupowaniu fikcyjnych faktur kosztowych oraz że w tym procederze nie uczestniczył, a tym samym, iż skarżący nie wiedział, że transakcja mającą stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem.

Po pierwsze organy nie zarzucały podatnikowi oraz jego teściowi udziału w przestępstwie. Zarzuciły natomiast stronie niepodjęcie jakichkolwiek czynności, mających na celu zweryfikowanie sprzedawcy. Po drugie kwestie tzw. należytej staranności kupieckiej (dobrej wiary) należą do sfery ustaleń z zakresu stanu faktycznego, które Sąd zaakceptował, o czym była mowa wyżej. Sąd ocenił, że bezzasadnie zarzuca strona błąd w ustaleniach faktycznych polegający na uznaniu, że skarżący nie wykazał się należytą starannością przy prowadzeniu działalności gospodarczej, a tym samym pozostawał on w złej wierze, gdy tymczasem zgromadzone w postępowaniu dowody w postaci protokołów przesłuchań wskazują, iż skarżący pozostawał w dobrej wierze, gdyż zgodnie z prawem, umocował osobę trzecią do prowadzenia spraw prowadzonej przez niego firmy, a brak było przesłanek wskazujących na to, że działania tej osoby były niezgodne z prawem i polegały na nielegalnym procederze polegającego na kupowaniu fikcyjnych faktur kosztowych.

W istocie strona zarzuca tu naruszenie art. 191 o.p., zgodnie z którym organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Jak wcześniej wskazano, w sprawie nie odnaleziono dowodów, że strona podjęła jakiekolwiek czynności w celu weryfikacji kontrahenta. Sam podatnik na takie działania nie wskazuje. Skarżący nie może zaś twierdzić, że czynnością taką było upoważnienie udzielone teściowi, który takich działań w jego imieniu nie podjął. Zasadnie zatem organy podatkowe stwierdziły brak należytej staranności w doborze kontrahenta i tym samym wykluczyły dobrą wiarę podatnika w znaczeniu prawnym.

W konsekwencji powyższego, stwierdzić należy, że prawidłowo organy obu instancji odmówiły skarżącemu prawa do dokonania odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur, których rzetelność w sprawie została zasadnie zakwestionowana.

Mając na uwadze poczynione rozważania, z których wynika, że zarzuty skargi nie zasługiwały na uwzględnienie, a także nie dopatrując się naruszeń prawa mogących skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji, które sąd administracyjny jest zobligowany brać pod uwagę z urzędu, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu – na podstawie art. 151 p.p.s.a. – orzekł jak w sentencji.