Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiuz 9 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Wr 413/20

Uzasadnienie

1. 1. Postępowanie przed organami.
2. 1.1. Zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzją z dnia 13 lutego 2020 r., nr SKO 4011/612/19 Samorządowe Kolegium Odwoławcze we Wrocławiu (dalej jako: SKO, organ odwoławczy) utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy M. (dalej jako: organ I instancji) z dnia 5 listopada 2019 r., nr Fn. 3120.1.DU.2019, którą organ I instancji ustalił R. O. (dalej jako: Strona, Skarżący, Podatnik) zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie 994 zł.
3. 1.2. Jak wynika z akt sprawy, wobec Strony wszczęto postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2012-2017 r. W jego toku ustalono, że od 20 lutego 1996 r., pod adresem ul. [...] gm. M., Strona prowadzi działalność gospodarczą tj. biuro rachunkowe, zaś sama Strona jest właścicielem nieruchomości, tj. działki nr [...] obręb M. zlokalizowanej przy ul. [...] w M. Ustaleń dotyczących własności ww. działki dokonano na podstawie analizy księgi wieczystej, prowadzonej przez Sąd Rejonowy w O. oraz zawiadomienia o zmianach danych w ewidencji gruntów i budynków Starostwa Powiatowego w O. z dnia 6 lipca 2012 r. Dalej organ I instancji wywodził, że na podstawie decyzji Starosty O. z dnia 24 marca 2010 r. Stronie zatwierdzono projekt budowlany i udzielono pozwolenia na budowę budynku biurowego o powierzchni zabudowy [...] m2 i powierzchni użytkowej [...] m2, zlokalizowanego na ww. działce. W dniu 20 listopada 2010 r., Strona zgłosiła zmianę danych w ewidencji gruntów i budynków na działce nr [...] (zmiana użytków na Bi). Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w O. udzielił Stronie pozwolenia na użytkowanie ww. budynku biurowego. Następnie, w dniu 4 kwietnia 2011 r. do organu I instancji wpłynęło zawiadomienie o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków wraz z wykazem zmian danych ewidencyjnych, gdzie dokonano zmiany użytków z R IIIb i B na Bi oraz w zestawieniu budynków objętych zmianą ujawniono budynek biurowy, wskazując Stronę jako właściciela budynków. Organ I instancji ustalił, że Strona jest właścicielem budynku posadowionego na wydzielonym obszarze Bi. Podczas oględzin nieruchomości przeprowadzonych w dniu 3 grudnia 2019 r. i 14 października 2019 r. ustalono, że: 1) grunt wokół budynku biurowego wykorzystywany jest na cele nierolnicze, zgodnie z wypisem i wyrysem w MPZP z dnia [...] grudnia 2018 r., nr [...], 2) na gruncie przed budynkiem biurowym znajduje się chodnik prowadzący do budynku, utwardzony ażurową kostką, 3) powierzchnia chodnika wynosi [...] m2, 4) działka jest ogrodzona i posiada bramę wjazdową. Strona odmówiła podpisania ww. protokołu oględzin. W ocenie organu I instancji grunt pod chodnikiem o powierzchni [...] m2, grunt pod budynkiem biurowym o powierzchni zabudowy [...] m2 oraz budynek biurowy o powierzchni użytkowej [...] m2, stanowią jedną całość służącą prowadzonej przez Stronę działaności gospodarczej i z tego powodu opodatkowano je według stawek określonych dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działaności gospodarczej. Pozostałą część gruntu Bi o powierzchni [...] m2, opodatkowano stawką ustaloną dla gruntów pozostałych.
4. 1.3. Od powyższej decyzji Strona wniosła odwołanie, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego. Strona zarzuciła między innymi, że w sprawie nie uznano ostatecznych decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego, dotyczących – jak wskazała - umorzenia podatku od nieruchomości za lata 2012-2016. Ponadto, Strona podnosiła, że nie zgłaszała zmian w ewidencji gruntów i budynków wskazując, iż w tym zakresie doszło do przestępstwa sfałszowania podpisu. Skarżący podnosił także, że występował z żądaniem dotyczącym zwolnienia z podatku za 10 lat licząc od 1 stycznia 2015 r., które w jego ocenie załatwiono w sposób milczący. Ponadto wskazał, że przeprowadzone oględziny nieruchomości miały miejsce przed wszczęciem postępowania podatkowego w sprawie. W przypadku podatku za 2014-2018 organ I instancji zdaniem Strony w ogóle nie wszczął nowego postępowania, lecz powoływał się na postępowania uchylone decyzjami wydanymi przez SKO. Zarzucił także, że nie przekazano jego wniosku z dnia 16 października 2017 r. o skorygowanie danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków do odpowiedniego organu. Strona wielokrotnie podnosiła, ze płaci podatek od ternu zabudowanego, zamiast podatek rolny, wobec błędnego ustalenia obszarów na ww. działce. Przed wydaniem decyzji organ ma obowiązek zbadać stan faktyczny i dokonać ustaleń, czy dane grunty są rzeczywiście wykorzystywane w działaności gospodarczej podatnika. Sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę nie może w tym przypadku być warunkiem przesądzającym o jej gospodarczym wykorzystaniu w działaności gospodarczej. Strona wskazała, że związany z prowadzeniem działaności budynek jest posadowiony na działce [...], która będąc użytkiem rolnym w całości stanowi część gospodarstwa rolnego, od którego jest płacony podatek rolny. Nigdy nie dokonano wyłączenia gruntów z produkcji rolnej na działce [...], zatem jest to jednolite gospodarstwo rolne z zabudowaniami służącymi produkcji rolnej. Ponadto, w ocenie Strony podczas oględzin nastąpił szereg naruszeń prawa. W tym zakresie zarzucił niekompetencję pracowników dokonujących oględzin oraz wskazał, że budynek posadowiony na spornej działce należy do spółki cywilnej O. – biura rachunkowego, nie zaś do Strony. Nie uwzględniono także wyjaśnień Strony, że obszar wskazywany przez jednego z pracowników to droga dojazdowa do dalszej części działki, tj. ogrodu, sadu, użytków rolnych. Dokonano także nieprawidłowych ustaleń dotyczących bramy wjazdowej, która powstała jeszcze przed powstaniem budynku i stanowi wjazd na działkę [...] tj. ogrodu, sadu, użytków rolnych oraz jest wykorzystywana przez właścicieli budynku mieszkalnego. Nieprawdziwe jest także stwierdzenie, ze brama wjazdowa jest związana z działalnością gospodarczą, gdyż stanowi wjazd na ww. działkę i jest wykorzystywana przez właścicieli budynku mieszkalnego. Otaczające budynek grunty nie służą działaności gospodarczej. Ponadto niesłusznie przyjęto, że Strona od 20 lutego 1996 r. prowadzi biuro rachunkowe, gdyż od tego dnia posiada jedynie wpis w CEIDG, zaś od października 1996 r. jest wspólnikiem spółki cywilnej, która prowadzi działanośc w zakresie biura rachunkowego. Co do ustalonych powierzchni Strona wskazała, że w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości dokumentem wiążącym jest ewidencja gruntów i budynków, zatem kluczowa jest również poprawność danych w niej zawartych. W toku toczących się postępowań w sprawie podatku od nieruchomości nie uwzględniono jednak zarzutów Strony w przedmiocie poprawności danych zawartych w ewidencji (zarzut sfałszowania zgłoszenia zmiany danych ewidencji).
5. 1.4. W wyniku rozpoznania odwołania SKO utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W pierwszej kolejności organ odwoławczy wskazał, że bezzasadnymi były podnoszone w odwołaniu zarzuty naruszenia Kodeksu postępowania administracyjnego, gdyż w ogóle nie miały zastosowania w sprawie. Dalej wskazał, że Rada Gminy w M. nie podjęła "milcząco" uchwały o zwolnieniu Strony z podatku od nieruchomości. Instytucja milczącego załatwienia sprawy funkcjonująca na gruncie k.p.a. nie obejmuje uchwał jednostek samorządu terytorialnego, w tym rad gmin. Do milczącego załatwienia sprawy może ponadto dojść wyłącznie w przypadkach, gdy taką możliwość przewidują przepisy prawa. W obowiązującym porządku prawnym nie ma jednak (i nie było) unormowania, które dopuszczałoby milczące załatwienie wniosku o zwolnienie podatkowe. Również organ I instancji nie załatwił "milcząco" żadnej sprawy Strony, ponieważ do nich zastosowanie miały przepisy Ordynacji podatkowej, która nie przewiduje milczącego załatwienia sprawy podatkowej. SKO stwierdziło, że decyzja wydana przez organ I instancji odpowiada prawu i prawidłowo odzwierciedla stan faktyczny. Organ I instancji w 2019 r. mógł wymierzyć podatek od nieruchomości za 2014 r., mimo upływu trzyletniego terminu wskazanego w art. 68 § 1 ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej: O.p.). Zastosowano bowiem art. 68 § 2 O.p., gdyż Strona nie złożyła deklaracji podatkowej. W myśl art. 68 § 2 O.p. jeżeli podatnik 1) nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego, 2) w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje pod warunkiem, że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Jak wskazało SKO, przedmiotem sporu w sprawie jest opodatkowanie części gruntów o powierzchni [...] m2 na spornej działce, jako gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz posadowionego na nim budynku. Zdaniem Strony nieruchomość jest niewyłączonym z produkcji gruntem rolnym, gdyż sama nie występowała o zmianę jego kwalifikacji. Strona ponadto ocenia zmianę kwalifikacji gruntu, jako dokonanie przestępstwa. Wskazuje także, że grunt jest wykorzystywany na potrzeby budynku mieszkalnego i celem dojazdu do gruntów rolnych. Dalej organ odwoławczy wskazał, że z ewidencji gruntów i budynków wynika, ze grunt jest sklasyfikowany jako teren budowlany Bi, zaś sprawa popełnienia przestępstwa została już wyjaśniona przez właściwe organy ścigania, zaś sprawę umorzono. Grunt jest ponadto związany z budynkiem, w którym jest prowadzona działalność gospodarcza i został celowo zgłoszony do wyodrębnienia. Spór w sprawie ma dwa aspekty, tj. dotyczący klasyfikacji gruntu jako Bi oraz dotyczący związku gruntu z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem SKO grunt słusznie sklasyfikowano jako tereny budowlane, gdyż ustalenie to oparto na zawiadomieniu Starostwa Powiatowego w O. o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków z dnia 24 października 2011 r., nr [...]. W myśl zawiadomienia, z działki [...] wydzielono dwie działki, tj. [...] i [...]. Właścicielem działki [...] zgodnie z zawiadomieniem jest R. O. Ponadto, na działce posadowiony jest budynek biurowy. Powołując się na art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.; dalej: p.g.k.) SKO wskazało, że podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, która jest urzędowym źródłem informacji, wykorzystywanym celem wymiaru podatku od nieruchomości. Organ nie jest uprawniony do dokonywania ustaleń odmiennych, niż dane zawarte w ewidencji w odniesieniu do powierzchni i przeznaczenia gruntów. SKO, powołując się na p.g.k. oraz rozporządzenie Ministra Rozwoju i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (w stanie prawnym obowiązującym w 2014 r., tj. Dz. U. Nr 38, poz. 454 ze zm.) wskazało, że prowadzenie ewidencji gruntów i budynków leży w kompetencji starostów. Ewentualne zmiany właściciel jest zobowiązany zgłaszać staroście, choć nie dotyczy to wszystkich przypadków. Obowiązek ten nie dotyczy bowiem przypadków, gdy zmiany w ewidencji wynikają z aktów normatywnych, prawomocnych orzeczeń sądowych, decyzji administracyjnych, aktów notarialnych, materiałów zasobu, wpisów w innych rejestrach publicznych oraz dokumentacji architektoniczno-budowlanej. Starosta zawiadamia również m.in. organy podatkowe o zmianach w ewidencji, wskazując oznaczenie dokumentu, na podstawie którego dokonano zmiany. Za datę dokonania zmiany w ewidencji dla celów podatkowych uważa się zaś datę określoną w zawiadomieniu skierowanym przez starostę do organów podatkowych. Zawiadomienie jest zatem podstawowym dokumentem, na postawie którego orany podatkowe ustalają moment, z którym należy łączyć zaistnienie skutków prawnopodatkowych. Z kolei jeżeli chodzi o zmiany w ewidencji dotyczące m.in. własności danej nieruchomości, to organy podatkowe mają obowiązek ocenić skutki podatkowe zmiany od dnia jej wprowadzenia do ewidencji. Jeżeli zatem Strona kwestionuje dane zawarte w ewidencji, ma zastrzeżenia co do chronologii wydzielania działek, nanoszenia ich w ewidencji, bądź spójności wskazywania obszarów na mapkach sytuacyjnych, to powinna wystąpić do starosty o korektę danych zawartych w ewidencji, zaś następnie ewentualnie i w przypadku zmiany tych danych, może wnosić o wzruszenie ostatecznych decyzji podatkowych. Odnosząc się do podnoszonego przez Stronę zarzutu sfałszowania podpisu pod dokumentem stanowiącym zgłoszenie zmiany danych SKO wskazało, że wobec umorzenia postępowania dochodzenia postanowieniem z dnia [...] grudnia 2016 r., [...] należało przyjąć, że ww. zgłoszenie danych było prawidłowe i nie stanowiło naruszenia przepisów prawa karnego. Z tego powodu opodatkowany grunt to tereny budowalne Bi. Dalej organ odwoławczy odniósł się do zagadnienia, czy cały grunt o powierzchni [...] m2 jest związany z prowadzeniem działaności gospodarczej. W pierwszej kolejności stwierdził, że w posadowionym na nim budynku jest prowadzona działalność gospodarcza, tj. Biuro Rachunkowe O. spółka cywilna i z tego powodu uznał, że z całą pewnością grunt zajęty przez bryłę budynku jest związany z dzielnością gospodarczą i nie podlega opodatkowaniu podatkiem rolnym. Na podstawie dokonanych oględzin i pomiarów ustalono z kolei, że grunty związane z prowadzeniem działaności gospodarczej zajmują powierzchnię [...] m2, zaś resztę gruntów, tj. powierzchnię [...] m2 zakwalifikowano jako pozostałe. Dalej wywodził, że z ewidencji obszar gruntów związanych z dzielnością gospodarczą nie jest uwidoczniony, zatem nie może ona rozstrzygać o wysokości podatku. Odmowa podpisania protokołu oględzin przez Stronę nie powoduje z kolei, że dowód ten jest nieskuteczny. Brak było w tym względzie obliczeń Strony i z tego powodu przyjęto pomiary dokonane w toku oględzin. Odnośnie zarzutu podnoszonego przez Stronę w toku postępowania, że to nie on sam, lecz spółka cywilna prowadzi działalność gospodarczą SKO wskazało, że jest to bez znaczenia dla wymiaru podatku od nieruchomości. Strona legitymuje się wpisem do ewidencji działaności gospodarczej, zaś forma działaności którą przyjął (spółka cywilna) jest w kontekście wymiaru podatku obojętna. Podatnik nie musi osobiście prowadzić działalności dla uznania jego nieruchomości za związaną z jej prowadzeniem. SKO podniosło, że również grunt rolny zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej podlega podatkowi od nieruchomości. Ponadto, w aktach sprawy znajduje się deklaracja złożona przez Biuro Rachunkowe O. s.c. z dnia 31 stycznia 2014. w której spółka wykazała do opodatkowania grunt stanowiący działkę [...] o powierzchni [...]m2, jako grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Następnie SKO odniosło się do pozostałych zarzutów odwołania. W zakresie argumentów Strony, że postępowania w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości zostało umorzone organ odwoławczy przeanalizował przebieg zdarzeń w tym zakresie i wskazał, że decyzja Burmistrza dnia 14 lipca 2017 r., nr Fn.3127.5.Z.2017 stwierdzająca zaistnienie przesłanki wznowienia postępowania oraz uchylająca w części decyzje w sprawie wymiaru podatku rolnego oraz podatku od nieruchomości za 2014 r. nie ostała się w administracyjnym toku instancji. Organ I instancji następnie został zobowiązany do wydania kolejnej decyzji ustalającej podatek od nieruchomości tylko od przedmiotów niezadeklarowanych dotąd przez Stronę, tj. budynku biurowego o powierzchni [...] m2, gruntu o powierzchni [...] m2. Organ był zobowiązany wobec powyższego do ponownego orzekania w sprawie, czego skutkiem było wydanie decyzji z dnia 21 listopada 2017 r., nr Fn.3127.3.DO.2017. Decyzja ta została zaskarżona i uchylona przez SKO celem ponownego rozpatrzenia sprawy. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy przez organ I instancji wydał on decyzję, od której SKO aktualnie rozpoznaje odwołanie. Ponadto, postępowanie wszczęto postanowieniem z dnia 9 października 2017 r. tj. przed dokonaniem oględzin. SKO nie podzieliło również zarzutu Strony odnośnie zarzucanego popełnienia przestępstwa. Organy podatkowe zawiadomiły bowiem organy ścigania o możliwości popełnienia przestępstwa, zaś samo postępowanie z ww. zawiadomienia zostało umorzone. SKO argumentowało, że bezzasadnym był zarzut nieprzekazania przez Burmistrza złożonego przez Stronę wniosku o zmianę klasyfikacji gruntu wskazując również, że co do zasady ewentualna zmiana danych ewidencji nie działa wstecz. Z tego powodu wniosek złożony w 2017 r. nie wpłynąłby na wymiar podatku od nieruchomości za 2014 r. SKO wskazało, że wniosek Strony o zwolnienie jej z podatku na 10 lat został załatwiony pismem Rady Miejskiej z dnia 12 grudnia 2016 r., nr [...]. Kwestię nieudzielenia Stronie zwolnienia ostatecznie wyjaśniono pismem z dnia 2 grudnia 2019 r., nr [...]. Organ odwoławczy wskazał także, że rozdzielenie wymiaru podatku od różnych nieruchomości Strony wynikało z przyjętej praktyki i braku obowiązku objęcia wszystkich nieruchomości co do których złożono deklaracje jedną decyzją.
6. 2. Postępowanie przed Sądem I instancji.
7. 2.1. Od powyższej decyzji SKO Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając szereg naruszeń prawa procesowego i materialnego. Strona w tym zakresie powieliła zarzuty prezentowane dotychczas w toku postępowania przed organami podatkowymi. Zarzuty powyższe dotyczyły: niezastosowania w sprawie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego; niezastosowania przepisów Ordynacji podatkowej, dotyczących przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2014 r., naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej podczas przeprowadzania w toku postępowania dowodu z oględzin nieruchomości, niezawiadomienia organów ścigania w zakresie podnoszonego przez Stronę przestępstwa sfałszowania dokumentów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy; błędnego uznania charakteru gruntów na których posadowiony jest budynek Strony; nieuwzględnienia w sprawie argumentacji Strony, iż została zwolniona od obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości w sposób milczący; nieprzekazania wniosku Strony z dnia 16 października 2017 r. dotyczącego zmiany zapisów w ewidencji gruntów i budynków; niezbadania przez organy podatkowe okoliczności przemawiających na korzyść Strony; nieprawidłowego przyjęcia przez organy podatkowe, że zapisy zawarte w ewidencji gruntów i budynków są zgodne ze stanem faktycznym.
8. 2.2. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie w całości.
9. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:
10. 3.1. Skarga podlegała oddaleniu w całości. Zarówno zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji odpowiadają prawu.

Spór w niniejszej sprawie jest wielowątkowy. Skarżący zarzucił organom podatkowym szereg naruszeń prawa procesowego i materialnego, żądając uchylenia decyzji organów obu instancji.

3.2. W pierwszej kolejności rozważyć zatem należy zarzuty najdalej idące,, tj. dotyczące prawidłowości wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego wobec Strony, a mianowicie zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego za rok 2014 r. oraz zarzut niesłusznego zdaniem Strony prowadzenia postępowania w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2014 r. wobec nieruchomości, tj. budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2 oraz gruntów o powierzchni [...] m2 na działce [...].

Po pierwsze, organy podatkowe ustaliły, że ww. przedmioty opodatkowania w ogóle nie zostały dotychczas zadeklarowane przez samą Stronę, tj. nie zostały objęte wydawanymi dotychczas i ostatecznymi rozstrzygnięciami wobec Podatnika. W tej kwestii powołano się na okoliczność, że Burmistrz Miasta i Gminy M. ustalił, że Biuro Rachunkowe s.c. jako spółka cywilna (która złożyła m.in. deklarację na podatek od nieruchomości za rok 2014 – vide: akta administracyjne sprawy), nie może być podatnikiem podatku od nieruchomości. Wówczas podjęto procedurę wznowienia postępowania w oparciu o przesłankę wskazaną w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. tj. umożliwiającą wznowienie postępowania w sytuacji, gdy wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. W toku kontroli instancyjnej stwierdzono jednak, że próba wznowienia postępowania na podstawie ww. przesłanki była nieprawidłowa, gdyż taka przesłanka w ogóle nie zaistniała.

W wyniku powyższej konkluzji, SKO decyzją z dnia 31 sierpnia 2017 r., nr SKO 4011/4525/17 uchyliło decyzję organu I instancji z dnia 14 lipca 2017 r., Fn.3127.5.Z.2017 stwierdzającą zaistnienie przesłanki wznowieniowej oraz uchylającej w części decyzję w sprawie wymiaru podatku rolnego oraz podatku od nieruchomości za 2014r. i ustalającej R. O. podatek od nieruchomości i umorzyło postępowanie w sprawie. Prawidłowości powyższego rozstrzygnięcia nie zakwestionował w niniejszym postępowaniu Podatnik. Wręcz przeciwnie, Strona powoływała się na okoliczność, że postępowanie w sprawie wymiaru podatku m.in. za rok 2014 r. zostało umorzone, jednak w ocenie Sądu dokonała tego całkowicie w oderwaniu od okoliczności związanych z ww. rozstrzygnięciem. Powyższe rozstrzygnięcie dotyczyło bowiem umorzenia postępowania wznowieniowego, nie zaś postępowania dotyczącego wymiaru podatku od nieruchomości. Prawidłowość, czy też zgodność z prawem decyzji wydanych wobec Biura Rachunkowego s.c. nie jest przedmiotem niniejszego postępowania.

Okoliczność umorzenia postępowania wznowieniowego dotyczącego decyzji wydanych wobec Biura Rachunkowego s.c. w przedmiocie podatku od nieruchomości m.in. za 2014 r. nie ma również wpływu na ocenę prawidłowości postępowania toczącego się wobec Strony w przedmiocie wymiaru tego podatku za rok 2014 r. SKO doszło do przekonania, że prawidłowym będzie wydanie następnej decyzji, tym razem wobec prawidłowego adresata tj. Podatnika, ustalającej podatek od nieruchomości od niezadeklarowanych dotychczas przez Stronę przedmiotów opodatkowania, tj. budynku biurowego o powierzchni użytkowej [...] m2 i gruntu powierzchni [...] m2. Przyczyną powyższej sytuacji, jak wyjaśnił organ odwoławczy, był brak wcześniejszej weryfikacji przez organy podatkowe przedmiotów opodatkowania, po uzyskaniu informacji z dnia 21 listopada 2011 r. o podziale działki nr [...], choć już wtedy organy podatkowe posiadały wiedzę o tym, że na podzielonej działce znajduje się budynek związany z prowadzeniem działaności gospodarczej.

Stwierdzono także, że prawidłowym będzie zastosowanie ogólnych reguł wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r. wobec Strony. Jak wynika z akt administracyjnych sprawy, deklarację na podatek od nieruchomości za 2014 r. w istocie złożyło Biuro Rachunkowe s.c. (brak jest deklaracji złożonej przez Stronę). W tym miejscu jedynie ma marginesie odnotowania wymaga, że konkluzja organów podatkowych, iż spółka cywilna nie może być podatnikiem podatku od nieruchomości była prawidłowa. Powyższe wynika zarówno z analizy przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.; dalej jako: u.p.o.l.) - art. 3 u.p.o.l., jak i orzecznictwa sądowoadministracyjnego, z którego wynika, że to wspólnicy spółki cywilnej, nie zaś sama spółka, są podatnikami podatku od nieruchomości.

Ponadto, w przypadku wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości spółce cywilnej a nie jej wspólnikom – decyzja taka jest dotknięta wadą nieważności, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 5 O.p., jako skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 września 2019 r., sygn. akt II FSK 3057/17; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 września 2019 r., sygn. akt II FSK 3058/17; Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 498/17; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 7 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 1352/16 – dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych http://orzeczenia.nsa.gov.pl – dalej: CBOSA).

Wobec powyższego, organ I instancji kierując się zaleceniami SKO wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2012 -2017 wobec Strony (vide: postanowienie z dnia 9 października 2017 r., nr Fn.3127.3.P.2017). W uzasadnieniu powyższego postanowienia wskazano, że właścicielem działki nr [...] w M. jest Podatnik. Na powyższej nieruchomości znajduje się natomiast budynek i grunt związany z prowadzeniem działaności gospodarczej, zaś Strona nie złożyła informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości (art. 6 ust. 6 u.p.o.l.).

W kontekście powyższego, tj. niezłożenia przez Stronę ww. informacji, w ocenie Sądu słusznym było stanowisko SKO, iż w sprawie nie upłynął termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, gdyż w sprawie znalazł zastosowanie art. 68 § 2 pkt 1 O.p., w myśl którego jeżeli podatnik nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1 nie powstaje pod warunkiem, że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Niniejsza sprawa dotyczy podatku od nieruchomości za 2014 r., zatem momentem początkowym biegu pięcioletniego terminu, o którym mowa w ww. przepisie jest koniec roku 2014 r. Decyzję organu I instancji z dnia 5 listopada 2019 r., nr Fn.3120.1.DU.2019 doręczono Stronie w dniu 8 listopada 2019 r., zatem przed upływem pięciu lat, licząc od końca 2014 r. Nie ma zatem racji Skarżący twierdząc, iż w postępowaniu mamy do czynienia z przedawnieniem zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2014 r.

3.3. Kolejne zarzuty Strony koncentrowały się wokół argumentacji, że dokument którym zainicjowano proces zmian danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków w odniesieniu do spornej działki, a mianowicie zgłoszenie zmian danych ewidencyjnych gruntów i budynków z dnia 21 listopada 2010 r., nie został podpisany przez Stronę, zaś sam podpis pod nim widniejący został podrobiony. Strona konsekwentnie, zarówno w toku postępowania wymiarowego, jak i w toku postępowania przed Sądem podnosi, że powyższy dokument nie powinien stanowić podstawy zmiany zapisów w ewidencji z uwagi na podrobienie podpisu pod nim widniejącego. Powyższe twierdzenia nie znajdują odzwierciedlenia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym. Jak wynika z akt sprawy Burmistrz Gminy i Miasta M., pismem z dnia 21 października 2016 r. złożył zawiadomienie o popełnieniu przestępstwa do Prokuratury Rejonowej w O., kierując się zarzutem podnoszonym przez Stronę. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2016 r., sygn. [...] umorzono dochodzenie w sprawie. Z treści powyższego postanowienia wynika, że postępowanie wszczęto w wyniku zawiadomienia o możliwości podrobienia podpisu R. O. na wniosku o zgłoszenie zmian danych ewidencyjnych gruntów i budynków z dnia 21 listopada 2010 r., złożonego w Starostwie Powiatowym w O., filia w S. W toku postępowania ustalono, że w kwestionowanym dokumencie znajdowały się dane R. O., jako właściciela nieruchomości, zaś sam wniosek za zgodą R. O. podpisał W. O., tj. brat Strony, który był upoważniony do podpisania wniosku, jako wspólnik spółki cywilnej. Tym samym, W. O., działał w imieniu spółki. W postanowieniu wskazano także, że wniosek został złożony po wybudowaniu przez R. O. na spornej działce budynku biurowego. Następnie, po dokonaniu stosownych pomiarów przez geodetę, dokonano zgłoszenia zmian w ewidencji. Wobec powyższego, za całkowicie bezzasadne uznać należy wszystkie argumenty Strony, odnoszące się wprost do wadliwości powyższego dokumentu, jak i zarzuty kierowane przeciwko organom podatkowym, które wbrew twierdzeniem Strony dokonały zawiadomienia o możliwości popełnienia przestępstwa. Tym samym, organy podatkowe przeanalizowały charakter dokumentu, na którego podstawie dokonano zmian w ewidencji. Ponadto, w tym zakresie subiektywne przekonanie Strony o zasadności podnoszonych zarzutów nie ma znaczenia w sprawie. Powyższą kwestią zajął się bowiem właściwy organ, tj. Prokuratura Rejonowa w O. i nie ma żadnych obiektywnych przesłanek, by jej ustalenia podważać na gruncie postępowania podatkowego. Zgłoszenie zmian w ewidencji gruntów i budynków na podstawie ww. spornego zgłoszenia było prawidłowe i prawnie skuteczne. Strona nie wykazała ponadto żadnych okoliczności, które mogłyby przeczyć takiej konkluzji.

3.4. Wobec powyższego, za całkowicie bezzasadną należało uznać również argumentację Strony, że sporne nieruchomości mają inny charakter, niż ten który ujawniono w ewidencji gruntów i budynków. Jak wynika z akt sprawy, organ I instancji w dniu 4 kwietnia 2011 r. uzyskał informację od Starosty Powiatowego w O., że w wyniku dokonanego zgłoszenia zmian doszło do zmiany użytku i ujawnienia budynku na spornej działce. Z zawiadomienia wynikało, że właścicielem działki nr [...] jest R. O., zaś samą działkę stanowią grunty oznaczone jako "B" – [...] m2, "Bi" – [...] m2 oraz "R-RIIIb" – [...] ha, a ponadto na działce znajduje się budynek biurowy. Strona podnosiła bowiem, że grunty znajdujące się na ww działce mają charakter rolny. Należy w tym miejscu zauważyć, iż SKO w zaskarżonej decyzji słusznie podkreśliło, że podstawę wymiaru podatków stanowią zapisy w ewidencji gruntów i budynków, która jest dokumentem urzędowym wiążącym organy. Organ podatkowy nie jest upoważniony do dokonywania odmiennych ustaleń w zakresie powierzchni lub przeznaczenia gruntów ujawnionych w ewidencji. Powyższe zostało potwierdzone w ugruntowanym orzecznictwie sądowoadministracyjnym (vide przykładowo: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 1781/18; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 705/18; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 755/17; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 16 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Ol 144/18; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 26 września 2019 r., sygn. akt I SA/Po 176/19 – CBOSA). Z orzecznictwa wynika także, że ewentualna zmiana danych nie działa wstecz.

Z akt administracyjnych sprawy w sposób niewątpliwy wynika także, że w posadowionym na spornej działce budynku w badanym okresie prowadzona była działalność gospodarcza, tj. Biuro Rachunkowe O. spółka cywilna i z tego powodu za zasadną należało uznać argumentację organów podatkowych, że budynek biurowy o powierzchni użytkowej [...] m2, grunt pod budynkiem biurowym o powierzchni zabudowy [...] m2 oraz grunt pod chodnikiem o powierzchni [...] m2 jako stanowiące jedną całość służącą prowadzonej przez Stronę działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu według stawek określonych dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą, nie zaś podatkiem rolnym..Ponadto, w ocenie Sądu na podstawie dokonanych oględzin i pomiarów prawidłowo ustalono, że reszta gruntów o powierzchni [...] m2 winną zostać zakwalifikowana jako grunty pozostałe.

Sąd nie podzielił zarzutów Strony, że dowód z oględzin został przeprowadzony w sposób wadliwy, na co już wskazano powyżej. Zarzuty Strony dotyczące niekompetencji pracowników przeprowadzających oględziny należało zaś uznać za bezpodstawne. Strona nie przedstawiła w tym zakresie żadnych dowodów, które mogłyby podważać wartość oględzin, bądź rzetelność ustaleń, danych i pomiarów dokonanych w ich toku. Wobec znajdujących się w aktach sprawy dokumentów, tj. informacji z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, wydruku księgi wieczystej nr [...], zawiadomienia o zmianach danych ewidencji gruntów i budynków (data wpływu do organu I instancji: 4 kwietnia 2011 r.) oraz protokołów oględzin nieruchomości nie ma wątpliwości, iż organy podatkowe ustaliły stan faktyczny sprawy w sposób prawidłowy co do własności spornej działki, daty i charakteru zmian dokonanych w ewidencji gruntów i budynków, powierzchni gruntów oraz powierzchni budynku związanych z wykonywaniem działalności gospodarczej, a tym samym dokonały prawidłowego określenia zobowiązania Strony w podatku od nieruchomości za rok 2014..

3.5. Sąd nie dopatrzył się również uchybień przepisom postępowania podatkowego. Jeżeli zaś chodzi o argumentację Strony, iż nie powinna uiszczać podatku od nieruchomości, gdyż została zwolniona od obowiązku jego uiszczenia na podstawie milczącej akceptacji wniosku o "zwolnienie z opłacana podatku od nieruchomości za 10 lat licząc od stycznia 2015 r." to należy jedynie podkreślić, że oprócz nota bene słusznych uwag dokonanych przez SKO w tym zakresie w treści zaskarżonej decyzji, ewentualne skorzystanie ze zwolnienia podatkowego musi mieć uzasadnienie (podstawę prawną) na gruncie ustawy podatkowej i nie jest uzależnione od woli lub uznania danego organu, lub tym bardziej milczącego załatwienia sprawy. Oczywistym jest również, że w niniejszej sprawie zastosowanie miały przepisy Ordynacji podatkowej, nie zaś Kodeksu postępowania administracyjnego. Zgodnie z art. 3 § pkt 2 k.p.a., przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się do: praw uregulowanych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), z wyjątkiem przepisów działów IV, V i VIII (tj. działu IV k.p.a. – dotyczącego udziału prokuratora, działu V k.p.a. – który został uchylony i działu VIII k.p.a. – który dotyczy skarg i wniosków).

3.6. Wobec powyższego, nie znajdując podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji wydane zostały z naruszeniem podatkowego prawa materialnego, względnie z mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniem przepisów postępowania, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325), orzekł jak w sentencji.

3.7. Niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym, zgodnie z art. 15 zzs4 ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.), zmienionej ustawą z dnia 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz. U. z 2020 r., poz. 875).