Uzasadnienie
Z przekazanych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie akt sprawy wynika, że pismem z dnia 24 października 2013 r. "[...]"Spółka z o.o. z siedzibą w "[...]" (dalej jako: Spółka) zgłosiła Oddziałowi Celnemu w E. zmiany do akt weryfikacyjnych punktu gier zlokalizowanego w "[...]"w związku z zawieszeniem działalności punktu.
Postanowieniem z dnia 26 listopada 2013 r. Kierownik Oddziału Celnego w E., działając z upoważnienia Naczelnika Urzędu Celnego w O., odmówił wszczęcia postępowania z wniosku Spółki. Podstawę rozstrzygnięcia stanowił art. 216 w związku z art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) zwanej dalej: "o.p." oraz § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009 r. w sprawie wykazu i terytorialnego zasięgu działania urzędów celnych i izb celnych, których odpowiednio naczelnicy i dyrektorzy są właściwi do wykonywania zadań w zakresie akcyzy na terytorium kraju (Dz.U. z 2013 r., poz. 33).
W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że w momencie zgłoszenia zmian do akt weryfikacyjnych Spółka nie posiadała ważnego zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa "[...]", bowiem decyzją z dnia 19 sierpnia 2013 r. Dyrektor Izby Celnej w O. cofnął w całości decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. nr "[...]"z dnia 26 sierpnia 2008 r. udzielającą Spółce przedmiotowego zezwolenia. Wskazano, że wniosek o zmianę akt weryfikacyjnych złożony został w dacie, gdy zezwolenie zostało cofnięte nieostateczną decyzją wydaną w pierwszej instancji, a odwołanie nie zostało jeszcze rozpatrzone.
W ocenie organu, jest on związany treścią wprowadzonej do obrotu prawnego decyzji organu pierwszej instancji, która nie została zmieniona czy uchylona w postępowaniu odwoławczym. Istniała zatem formalna przeszkoda do procedowania w sprawie zmiany akt weryfikacyjnych, gdyż Spółka nie legitymowała się zezwoleniem na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Należało więc odmówić wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 o.p.
Spółka wniosła zażalenie na to postanowienie, domagając się jego uchylenia w związku z naruszeniem:
- - art. 212 o.p. przez jego zastosowanie i przyjęcie, że wskutek cofnięcia zezwolenia postępowanie w przedmiotowej sprawie nie może być wszczęte, pomimo że Spółka wniosła odwołanie i decyzja cofająca zezwolenie nie stała się ostateczna i nie podlega wykonaniu;
- - art. 165 § 1 o.p. w zw. z art. 8 ustawy o grach hazardowych przez niezastosowanie tego przepisu i zaniechanie wydania postanowienia o wszczęciu postępowania w przedmiotowej sprawie;
- - art. 165a § 1 o.p. w zw. z art. 8 ustawy o grach hazardowych przez zastosowanie tego przepisu i wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie;
- - art. 203 w zw. z art. 239e o.p. przez błędne przyjęcie, że cofnięcie zezwolenia decyzją nieostateczną uniemożliwia wszczęcie postępowania w przedmiotowej sprawie;
- - art. 127 w zw. z art. 207 o.p. w konsekwencji pozbawienia Spółki prawa do dwukrotnego merytorycznego rozpatrzenia sprawy;
- - art. 128 o.p. poprzez naruszenie zasady trwałości decyzji ostatecznej;
- - art. 121 § 1 o.p. poprzez naruszenie zasady zaufania oraz
- - art. 120 o.p. poprzez naruszenie zasady legalizmu.
Postanowieniem z dnia 18 lutego 2014 r. Dyrektor Izby Celnej w O. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Uzasadniając swoje stanowisko, organ odwoławczy podtrzymał w całości argumentację organu pierwszej instancji. Podkreślił, że skoro Spółka nie legitymuje się zezwoleniem na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach na niskich wygranych, to występuje negatywna przesłanka warunkująca możliwość prowadzenia czynności organu związanych z weryfikacją akt. Dodatkowo organ odwoławczy podkreślił, że decyzją z dnia 10 grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Celnej w O. utrzymał w mocy decyzję z dnia 19 sierpnia 2013 r. o cofnięciu zezwolenia.
W związku z tym decyzja ta stała się ostateczna. Podał, że wykonanie tej decyzji nie zostało wstrzymane, dlatego w sprawie miał zastosowanie art. 239e o.p. Tym samym wniosek strony o zmianę akt weryfikacyjnych nie mógł zostać uznany za prawnie skuteczny.
Spółka wniosła skargę na to postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, domagając się stwierdzenia nieważności tego aktu oraz postanowienia organu pierwszej instancji, ewentualnie ich uchylenia, a ponadto wniosła o zawieszenie postępowania do czasu prawomocnego zakończenia postępowania przez WSA w Olsztynie w sprawie sygn. akt II SA/Ol 106/14 w przedmiocie cofnięcia Spółce zezwolenia z dnia 26 sierpnia 2008 r. Skarżąca wniosła również o zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu postawiono te same zarzuty, jak w odwołaniu.
Dodatkowo skarżąca podniosła zarzut naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 o.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji i bezpodstawne przyjęcie, iż nie podlega ono uchyleniu, pomimo że zostało wydane z rażącym naruszeniem prawa oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a o.p. poprzez błędne przyjęcie, że jeśli na etapie postępowania odwoławczego doszło do ostatecznego cofnięcia zezwolenia decyzją ostateczną, to prawidłowe będzie utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia pierwszej instancji, podczas gdy organ drugiej instancji winien je bezwzględnie uchylić.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym rozstrzygnięciu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył co następuje
Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne są właściwe do badania zgodności z prawem zaskarżonych aktów administracyjnych, przy czym Sąd nie może opierać tej kontroli na kryterium słuszności lub sprawiedliwości społecznej. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego lub istotnych wad w prowadzonym postępowaniu (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - zwanej dalej: "p.p.s.a.").
Zakres kontroli Sądu wyznacza art. 134 ustawy p.p.s.a. stanowiący, że sąd orzeka w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (§ 1).
Rozpoznając skargę w świetle powołanych kryteriów Sąd stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie brak było podstaw do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, o którym mowa w art. 165a § 1 o.p. Zgodnie z tym unormowaniem, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.
Przepis ten ustanawia dwie podstawy do odmowy wszczęcia postępowania: 1) gdy żądanie wniesione zostało przez osobę niebędącą stroną, 2) jeżeli z "jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte". Treść art. 165a § 1 o.p. co do drugiej przesłanki uzasadniającej odmowę wszczęcia postępowania uprawnia do wniosku, że jest ona nieprecyzyjna i bardzo ogólna. Jednak chodzi tutaj o przyczyny przedmiotowe, które uniemożliwiają załatwienie wniosku. Instytucja odmowy wszczęcia postępowania podatkowego określona w art. 165a § 1 o.p. jest tożsamo uregulowana jak instytucja odmowy wszczęcia postępowania administracyjnego w art. 61a § 1 kodeksu postępowania administracyjnego. Na gruncie obu uregulowań prawnych prezentowane są poglądy, że inne przyczyny, z powodu których postępowanie nie może być wszczęte mogą dotyczyć:
- 1) braku w przepisach prawa materialnego podstawy do rozstrzygnięcia o tej treści żądania w trybie postępowania podatkowego (administracyjnego);
- 2) sytuacji gdy w danej sprawie toczy się już postępowanie;
- 3) sytuacji gdy w sprawie zapadła już decyzja;
- 4) dotyczy żądania, które nie podlega rozstrzygnięciu w formie decyzji (postanowienia) a wymaga innej formy działania (por. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2011, s. 740-743; B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, wyd. 12, Warszawa 2012, s. 297-298; W. Chróścielewski, Zmiany w zakresie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, ZNSA 2011, nr 4, s. 14-15, por. tez wyrok NSA z dnia 30 lipca 2013 r., sygn. akt II GSK 735/12, LEX nr 1379540). W rozpoznawanej sprawie żadna z przytoczonych przyczyn nie zachodzi.
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 lipca 2013 r., sygn. akt II GSK 735/12 (publ. na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl) wyjaśnił ponadto, że użycie przez ustawodawcę sformułowania: "nie może być wszczęte", wskazuje, że określona w art. 165a § 1 o.p. przyczyna przedmiotowa musi być znana już w chwili złożenia wniosku (żądania) a więc w istocie wynikać z treści wniosku lub też jest znana organowi z urzędu. Odmowa wszczęcia postępowania w momencie złożenia wniosku w rozumieniu art. 165 Ordynacji podatkowej musi być więc dla organu oczywista, aby można było wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w danej sprawie. Należy przy tym zwrócić uwagę, że czym innym jest zaistnienie przeszkody do wydania rozstrzygnięcia, a czym innym jest zaistnienie negatywnej przesłanki określonej w przepisie prawa materialnego, która uniemożliwia uwzględnienie żądania.
W wydanych postanowieniach organy argumentowały, że zgodnie z przepisami ustawy o grach hazardowych strona może prowadzić działalność na podstawie ważnego zezwolenia. Przyjęto, że zezwolenia takiego Spółka już nie posiadała na skutek jego cofnięcia nieostateczną decyzją z dnia 19 sierpnia 2013 r. W ocenie Sądu nie można podzielić stanowiska, że nieostateczna decyzja o cofnięciu zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych uchyliła moc wiążącą ostatecznej decyzji udzielającej takiego zezwolenia. Nie ulega wątpliwości, że w myśl art. 239a o.p. zasadniczo organ administracji może skutecznie egzekwować wydaną decyzję dopiero, gdy stanie się ona ostateczna. Skoro na podstawie art. 127 o.p. postępowanie jest dwuinstancyjne i w związku z tym adresat decyzji ma prawo do wniesienia odwołania, a wykonalność decyzji uzależniona jest od uzyskania przez nią przymiotu ostateczności, ewentualnie nadania decyzji nieostatecznej klauzuli natychmiastowej wykonalności, to organ prowadząc odrębne postępowanie musi respektować te zasady. Interpretacja przytoczonych przepisów nie może powodować ich wzajemnego wykluczenia się.
Niezależnie od powyższego wskazać należy, że wyrokiem z dnia 24 kwietnia 2014 r., sygn. akt II SA/Ol 106/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uchylił powołane wyżej decyzje w przedmiocie cofnięcia zezwolenia i orzekł, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. W konsekwencji nadal pozostaje w obrocie prawnym decyzja udzielająca Spółce zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa "[...]". Aktualne jest więc prowadzenie akt weryfikacyjnych punktów nim objętych, a tym samym dokonywanie w nich zmian. W tej sytuacji fakt, że decyzja o cofnięciu zezwolenia stała się ostateczna po wniesieniu zażalenia na odmowę wszczęcia postępowania i okoliczność tę uwzględnił organ odwoławczy, nie może mieć decydującego znaczenia w sprawie. Istotne jest to, że zezwolenie na sprawdzenie gier na automatach o niskich wygranych jest nadal aktualne i stwarza Spółce możliwość prowadzenia tej działalności.
Uchylenie bowiem przez Sąd decyzji cofającej zezwolenie spowodowało, że odpadła przyczyna (podstawa prawna) odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zmiany decyzji udzielającej skarżącej zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, gdyż decyzja ta na skutek orzeczenia Sądu powróciła do obrotu prawnego.
Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ powinien wszcząć postępowanie i rozpoznać sprawę merytorycznie, biorąc pod uwagę dokonaną przez Sąd ocenę prawną, a także stan faktyczny, uwzględniając, na jakim etapie postępowania znajduje się sprawa w przedmiocie cofnięcia Spółce zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa warmińsko-mazurskiego. Organ powinien rozważyć, czy zasadnym byłoby zawieszenie postępowania do czasu ostatecznego rozstrzygnięcia kwestii bytu prawnego tego zezwolenia.
Mając powyższe na względzie Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji.
O wstrzymaniu wykonania zaskarżonego postanowienia orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania Sąd orzekł w oparciu o art. 200 i art. 205 § 2 powołanej ustawy w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszonych przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. z 2013 r., poz. 490).