Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. z dnia [...] grudnia 2017 r., którą wymierzono K. S. prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą: [...] K. S. w G. przy ul. [...], karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu urządzania gier na [...] automatach poza kasynem gry.
Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym: W dniu [...] lutego 2015 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w S. przeprowadzili czynności procesowe w lokalu R. [...] zlokalizowanym w G. przy ul. [...] w związku z którymi sporządzili protokół z kontroli urządzania gier hazardowych. W trakcie kontroli funkcjonariusze stwierdzili, że w lokalu znajduje się siedem automatów do gier. Czynności odtworzenia możliwości przeprowadzenia gier na automatach pozwoliły na zakwalifikowanie gier dostępnych na tych urządzeniach do gier losowych na automatach w rozumieniu ustawy z dnia [...] listopada 2009 r. o grach hazardowych. Kontrolujący dokonali zatrzymania automatów.
Ponadto, kontrolującym nie przedstawiono koncesji na prowadzenie kasyna gry ani zezwolenia na urządzanie gier na automatach na podstawie art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Wobec tych ustaleń, organ pierwszej instancji wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, w toku którego włączył do akt sprawy materiał dowodowy zgromadzony w trakcie czynności kontrolnych oraz materiał dowodowy z akt sprawy karnej skarbowej o nr RKS [...], a następnie, opisaną na wstępie decyzją wymierzył stronie karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu urządzania gier na zabezpieczonych w toku kontroli automatach.
Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie, natomiast organ odwoławczy, po zleceniu organowi pierwszej instancji dodatkowego postępowania dowodowego w celu uzupełnienia dowodów i materiałów, wydał zaskarżoną skargą decyzję z dnia [...] stycznia 2019 r., którą utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Jako podstawę wydania decyzji organ odwoławczy wskazał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.); dalej: "O.p.", w zw. z art. 1, art. 2 ust. 3 i ust. 4, art. 3, art. 6 ust. 1, art. 23a, art. 32 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 2 i art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540 z ostatnią zm. w Dz.U. z 2014 r. poz. 1717.); dalej: "u.g.h.".
Organ odwoławczy wskazał, że gry na automatach, zdefiniowane w art. 2 ust. 3, ust. 4 i ust. 5 u.g.h., mogą być urządzane wyłącznie w kasynach gry, zatem każdy podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry, podejmuje tę działalność wbrew przepisom u.g.h., a więc nielegalnie. Według organu, dokumenty zgromadzone w aktach sprawy wskazują, że wygląd i działanie zatrzymanych automatów świadczy o tym, że są to urządzenia elektroniczne, co spełnia jedną z przesłanek określonych w art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h.; gry na automatach rozgrywają się o wygrane rzeczowe w postaci środków umożliwiających prowadzenie kolejnych gier z użyciem wygranych uzyskanych w poprzednich grach; gry mają charakter losowy, gdyż wyniki są nieprzewidywalne i niezależne od możliwości zręcznościowych gracza, ale od przypadkowego trafienia na wygrywający układ symboli; mają cel komercyjny, gdyż w automatach występuje akceptor banknotów, a rozpoczęcie gry może nastąpić dopiero po wcześniejszym zakredytowaniu automatu punktami kredytowymi uzyskanymi w zamian za wpłacone środki.
Ponadto, organ odwoławczy ocenił, że urządzającym gry na automatach jest K. S. prowadzący działalność gospodarczą, który nie tylko zapewnił warunki do korzystania z automatów do gier wstawionych do lokalu nieposiadającego statusu kasyna gry, poprzez zawarcie [...] lipca 2014 r. umowy najmu powierzchni na ich ustawienie, ale również był zaangażowany w proces urządzania gier na tych automatach, tj. zarówno on sam jak i jego pracownicy zajmowali się obsługą automatów, gdyż dokonywali zerowania liczników automatów kluczem serwisowym, a także zajmowali się realizacją wygranych pieniężnych, zaś w przypadku braku pieniędzy na wypłaty wygranych z puli na to przeznaczonej, wystawiali graczom kartki na podstawie których gracze mogli odebrać wygraną.
Ponadto, K. S. pobierał pożytki w wysokości 40% z ogólnej puli utargu automatów, co w ocenie organu odwoławczego, pozwala na przyjęcie istnienia po jego stronie interesu faktycznego i finansowego w tym, aby zyski uzyskiwane z tych gier były jak największe. Konsekwencją powyższych ustaleń faktycznych było stwierdzenie przez organ odwoławczy, że okoliczności faktyczne sprawy podlegały subsumcji pod normę prawną zawartą w art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. i wymierzenie kary pieniężnej w łącznej wysokości [...] zł ([...] automatów x [...] zł).
Odnosząc się do zarzutów odwołania, organ odwoławczy za chybione uznał argumenty kwestionujące moc obowiązującą u.g.h. (brak notyfikacji), powołując się w tym zakresie uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2016 r. sygn. akt II GPS 1/16.
Organ odwoławczy nie podzielił także zasadności zarzutów odwołania dotyczących naruszenia procedury prowadzenia postępowania, szczegółowo uzasadniając swoje stanowisko.
W skardze na decyzję organu odwoławczego, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, a także o zasądzenie od organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego oraz kosztów poniesionej opłaty skarbowej od udzielonego pełnomocnictwa, zarzucając zaskarżonej decyzji:
- 1) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:
- a) art. 89 ust. 1 pkt oraz ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h. poprzez ich błędne zastosowanie pomimo, że przepisy te mają charakter techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego w związku z czym powinny być notyfikowane zgodnie z obowiązującym porządkiem prawnym, w konsekwencji - brak notyfikacji przez Komisję Europejską przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych powoduje, że regulacja ta jest niezgodna z prawem unijnym, nie może zatem być skutecznie stosowana w polskim porządku prawnym;
- b) art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez jego błędną wykładnie polegającą na uznaniu, że skarżący wykonując jedynie czynności zlecone związane z obowiązkiem dostarczenia energii elektrycznej, utrzymania czystości i zapewnienia bezpieczeństwa, jest podmiotem urządzającym gry i na tej podstawie ponosi odpowiedzialność;
- 2) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:
- a) art. 122, art. 187 § 1 i § 2 oraz art. 191 O.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego polegającym na błędnym przyjęciu, że skarżący wykonywał czynności, które stanowią urządzanie gier w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.;
- b) art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 i 2 O.p. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności nieprzeprowadzenia dowodów mogących świadczyć na korzyść skarżącego tj. m.in. przeprowadzenia dowodu z przesłuchania A. T. i S. W., czyli niepodjęcia jakichkolwiek działań mających na celu zweryfikowanie wersji i okoliczności przedstawionych przez skarżącego;
- c) art. 191 O.p. poprzez dowolną i wybiórczą ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego w szczególności uznanie za wiarygodne:
- - zeznań K. R., podczas gdy nie była ona nigdy pracownikiem skarżącego, nie było z nią zawartej żadnej umowy na podstawie której można byłoby stwierdzić stosunek pracy, a w dalszej kolejności, że wykonywała ona jakiekolwiek obowiązki na rzecz skarżącego, jednocześnie analiza zeznań prowadzi do wniosku, iż była ona skonfliktowana ze skarżącym, który rozwiązał umowę zlecenia z jej mężem, a jeżeli wykonywała faktycznie jakiekolwiek czynności, to wykonywała je na rzecz A. sp. z o.o., a nie na rzecz skarżącego;
- - zeznań R. R. w zakresie w jakim stwierdza on w protokole przesłuchania z dnia [...] stycznia 2015 r., że "pieniądze na niewielkie wygrane, były pobierane z puli pożyczkowej którą pozostawiał nam w tym celu K. ", a "wszystkie osoby oprócz osoby M. Ł. w lokalu prowadziły biuro pożyczkowe" kiedy to jego żona K. R. w protokole przesłuchania świadka z dnia [...] lipca 2015 r. wskazuje, że "w rzeczywistości żadnych pożyczek nie udziela się w tym lokalu, firmie. Nigdy nie widziałam, aby ktoś w tym lokalu udzielał pożyczek", kiedy to zeznania te są ze sobą wzajemnie sprzeczne;
- 3) błąd w ustaleniach faktycznych polegający na uznaniu, iż:
- a) K. R. była pracownikiem skarżącego oraz na jego polecenie zajmowała się obsługą automatów do gier należących do spółki A., podczas gdy skarżący w swoich zeznaniach wskazał, iż nigdy nie była pracownikiem jego firmy, tym samym zakwestionować należy, aby skarżący mógł wydawać świadkowi polecenia służbowe w zakresie obsługi automatów, tym bardziej, iż przy czynnościach kontrolnych kontaktowała się ona nie ze skarżącym lecz z S. W., co w ocenie skarżącego jednoznacznie wskazuje, iż działała ona na rzecz spółki A., a nie na rzecz skarżącego;
- b) skarżący urządzał grę na automatach poza kasynem, podczas gdy wyłącznie wynajmował część powierzchni lokalu i tylko z tego tytułu otrzymywał wynagrodzenie, na podstawie wystawianej każdorazowo faktury VAT.
Nadto, w uzasadnieniu skargi skarżący podniósł, że uniemożliwiono jemu skuteczną obronę swoich interesów w postepowaniu przed organem odwoławczym przez pominięcie osoby pełnomocnika skarżącego i niezawiadomienie tegoż pełnomocnika o możliwości wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania oraz niedoręczenie pełnomocnikowi decyzji organu odwoławczego.
Na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. skarżący złożył wniosek dowodowy o przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentów, tj. wystawionej przez skarżącego faktury na rzecz spółki A. na okoliczność otrzymywanych kwot.
W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.
Na rozprawie w dniu 23 stycznia 2020 r. sąd postanowił oddalić wniosek dowodowy skarżącego.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Przedmiotem kontroli jest decyzja organu odwoławczego utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji wymierzającą skarżącemu karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu urządzania gier na [...] automatach: [...] nr [...], [...] nr [...], [...] nr [...], [...] nr [...], [...] nr [...], [...] nr [...], [...] nr [...], poza kasynem gry.
Podstawę materialnoprawną działania organów stanowiły przepisy art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. Zaskarżona decyzja została wydana na podstawie obowiązującego do dnia 31 marca 2017 r. przepisu art. 89 u.g.h., który z dniem 1 kwietnia 2017 r. został zmieniony przez art. 1 pkt 67 ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2017, poz.
88) zwanej dalej: "ustawą nowelizującą", zmieniającą ustawę z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Z porównania brzmienia przepisu art. 89 sprzed nowelizacji w stosunku do znowelizowanego przepisu wynika - co wyjaśnił w swojej decyzji organ odwoławczy - że dotychczas obowiązujący art. 89 u.g.h w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy jest względniejszy dla skarżącego, gdyż przewiduje w ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 1 u.g.h., iż urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlegają karze pieniężnej w wysokości 12 000 zł od każdego automatu, podczas gdy znowelizowany przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 (zawierający spenalizowane zachowanie w dotychczas obowiązującym art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.) stanowi, że urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia podlegają karze pieniężnej w wysokości 100 000 zł, stosownie do art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a znowelizowanej ustawy.
Dalej należy wskazać, że w związku z rozbieżnościami na tle interpretacji art. 14 ust. 1 i art. 89 u.g.h., w kontekście ich technicznego charakteru, a w konsekwencji - dopuszczalności stosowania kar administracyjnych za naruszenie zakazu urządzania gier hazardowych poza kasynami gry, Naczelny Sąd Administracyjny podjął w dniu 16 maja 2016 r. uchwałę w składzie siedmiu sędziów sygn. akt II GPS 1/16, w której orzekł, że:
"1. Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 ww. dyrektywy 98/34/WE 37, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny
- - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy.
- 2. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.".
NSA w ww. uchwale podkreślił, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., zważywszy na treść zawartej w nim regulacji, nie ustanawia żadnych warunków determinujących w sposób istotny nie dość, że skład, to przede wszystkim właściwości lub sprzedaż produktu. Określony tym przepisem sposób prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry jest obojętny z punktu widzenia występowania istotnego wpływu na właściwości lub sprzedaż produktu (automatu do gier) wykorzystywanego do urządzania na nim gier hazardowych, i to zarówno tych, o których mowa w art. 2 ust. 3 i ust. 5, jak i tych wymienionych w ust. 3 art. 129 u.g.h. NSA wskazał także, iż dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej nie ma znaczenia techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE oraz przywoływanego wyroku TSUE - charakter art. 14 ust. 1 u.g.h. oraz okoliczność nieprzekazania projektu tego przepisu Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 tej dyrektywy.
Nie oznacza to jednak, że przepis ten nie obowiązuje w krajowym porządku prawnym oraz, że jest bezskuteczny - w znaczeniu nadawanym w orzecznictwie europejskim przepisom technicznym, których projekty nie zostały notyfikowane - co realizuje się w wymiarze bliskim utracie jego mocy powszechnie obowiązującej, a przez to w swoistego rodzaju generalnym uwolnieniu (poluzowaniu) zasad prowadzenia działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier na automatach z konsekwencją w postaci generalnej niestosowalności art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., penalizującego urządzanie gier na automatach w sposób niezgodny z prawem oraz redukowania istotnych funkcji tego przepisu. Według NSA, za uzasadnione uznać więc należy to podejście interpretacyjne do spornej w sprawie kwestii, którego rezultat prowadzi do wniosku, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, a w konsekwencji - nie podlegał obowiązkowi notyfikacji.
Ponadto, NSA stwierdził, że na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. przenalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Niezależnie od tego, NSA zauważył również, że z uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 marca 2015 r. sygn. akt P 4/14, wynika, iż tryb notyfikacji nie jest elementem krajowej procedury ustawodawczej. Trybunał stwierdził wprost, że przepisy art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. są zgodne z art. 2 w związku z art. 7, a także z art. 20 i art. 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP - a zatem nie ma obecnie wątpliwości co do ich obowiązywania.
Z brzmienia art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz.1302 ze zm.); dalej: "p.p.s.a.", wynika ogólnie wiążąca moc uchwał, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki zatem nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować. Skład orzekający w rozpoznawanej sprawie wykładnię zaprezentowaną w przywołanej uchwale NSA w pełni podziela.
Dodatkowo należy podnieść, że w ustawie z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych, w art. 1 pkt 7 znowelizowano brzmienie art. 14, która to nowelizacja w swej istocie nie zmienia uprzedniej regulacji objętej tym przepisem. Utrzymuje bowiem możliwość urządzania gier hazardowych wyłącznie w kasynach gry, doprecyzowując, że urządzanie takich gier dozwolone jest na zasadach i warunkach określonych w zatwierdzonym regulaminie i udzielonej koncesji lub udzielonym zezwoleniu, a także wynikających z przepisów ustawy. Wspomniana ustawa zmieniająca została notyfikowana Komisji Europejskiej w dniu 5 listopada 2014r. pod numerem 2014/0537/PL zgodnie z § 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239 poz. 2039 oraz z 2004 r. Nr 65 poz. 597), które wdraża dyrektywę 98/34/WE (druk sejmowy nr 2927, adnotacja na tekście ustawy opublikowanym w Dz. U. z 2015 r. poz. 1201). Komisja zaś nie wniosła zastrzeżeń i nie zakwestionowała skorzystania przez Polskę z klauzul bezpieczeństwa przewidzianych w dyrektywie 98/34/WE.
Mając powyższe rozważania na uwadze, za nieuprawniony należy uznać zarzut naruszenia art. 89 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 2 w związku z art. 6 ust. 1 i 14 ust. 1 u.g.h. Z treści normatywnej art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. wynika, że urządzającym grę na automatach jest podmiot, który organizuje tę grę hazardową, w szczególności prawny dysponent automatów na których gra była urządzana. Istotne jest też przy tym ustalenie, że gra na automacie została urządzona poza kasynem gry.
Zgodnie z art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości, natomiast, zgodnie z art. 2 ust. 5 u.g.h., grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Nadto, jak stanowi art. 2 ust. 4 u.g.h., wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Stosownie także do art. 14 ust. 1 u.g.h. - w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie - urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry.
Ponadto, działalność ta może być kontynuowana na podstawie zezwoleń uzyskanych na podstawie poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm.); dalej: "u.g.z.w.", aż do czasu ich wygaśnięcia, stosownie do art. 129 ust. 1 u.g.h.
Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpoznawanej sprawy, za prawidłowe uznać należy ustalenia organów, że poddane kontroli urządzenia umożliwiały grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. Wskazują na to ustalenia i wnioski wynikające z przeprowadzonych eksperymentów co do każdego z automatów, a także zebrany w sprawie materiał dowodowy (protokoły z dnia 26 lutego 2015 r.: kontroli urządzania gier, zatrzymania rzeczy, oględzin rzeczy, z przeprowadzenia czynności odtworzenia możliwości przeprowadzenia gier na automatach). Gry na automatach rozgrywały się o wygrane rzeczowe w postaci środków umożliwiających prowadzenie kolejnych gier z wykorzystaniem wygranych uzyskanych w poprzednich grach. Gry miały charakter losowy, gdyż wyniki były nieprzewidywalne i niezależne od możliwości zręcznościowych gracza, ale od przypadkowego trafienia na wygrywający układ symboli. Automaty te służyły do celów komercyjnych, gdyż w automatach występował akceptor banknotów, a rozpoczęcie gry mogło nastąpić dopiero po wcześniejszym zakredytowaniu automatu punktami kredytowymi uzyskanymi w zamian za wpłacone środki.
Należy się również zgodzić z organem odwoławczym, iż skarżący spełnił przesłanki do uznania go za "urządzającego grę" w rozumieniu przepisów u.g.h. Przepisy u.g.h. nie podają definicji terminu: "urządzający grę", a tylko, że urządzający grę podlega ukaraniu na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Istotne jest też przy tym ustalenie, że gra na automacie została urządzona poza kasynem gry. Uznać więc należy, że kara pieniężna przewidziana w tym przepisie może być nałożona na właściciela automatu, jak i na inną osobę, która zorganizowała przedsięwzięcie polegające na urządzaniu gier na automatach poza kasynem, w sytuacji gdy osoba taka była zaangażowana w proces urządzania tych gier, w tym czerpała z nich zyski.
Jak wynika z prawidłowo zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego sprawy, automaty zostały umiejscowione w lokalu położonym w G. przy ul. [...] na podstawie umowy najmu zawartej w dniu [...] lipca 2014 r., pomiędzy skarżącym prowadzącym działalność gospodarczą (Wynajmującym), a spółką z o.o. A. (Najemcą), która zobowiązała się płacić wynajmującemu miesięczny czynsz najmu w wysokości [...] zł. Ponadto, skarżący jak i jego pracownicy zajmowali się obsługą automatów, gdyż dokonywali zerowania liczników automatów kluczem serwisowym, a także zajmowali się realizacją wygranych pieniężnych, a w przypadku braku pieniędzy na wypłaty wygranych z puli na to przeznaczonej, wystawiali graczom kartki na podstawie których gracze mogli odebrać wygraną. Powyższe okoliczności znajdują potwierdzenie w protokołach przesłuchań świadków: R. R., K. R. - pracowników oraz serwisanta - A. U., zgromadzonych w toku postępowania karnego skarbowego i włączonych do akt sprawy.
Świadkowie przesłuchani w toku postępowania karnego skarbowego, szczegółowo opisali fakty, sytuacje bądź czynności poszczególnych osób zaangażowanych w proces urządzania gier, w tym samego skarżącego. Ponadto, jak zostało to ustalone, skarżący pobierał również pożytki w wysokości 40% z ogólnej puli utargu automatów. W ten sposób, skarżący nie działał już tylko jako osoba jedynie udostępniająca lokal, otrzymująca stały czynsz niezależny od przychodów osiąganych z automatów, ale nadto był zainteresowanym, aby przychody z tego tytułu były jak najwyższe, gdyż wówczas również on osiągał wyższe przychody. Nie był on tylko i wyłącznie podwykonawcą osoby urządzającej grę, ale jej animatorem będącym istotnie zainteresowanym jej wynikami. O czynnym uczestnictwie skarżącego w urządzaniu gier świadczy również fakt, że w lokalu oprócz prowadzenia gier na automatach nie stwierdzono prowadzenia jakiejkolwiek innej działalności gospodarczej. Tym samym, dochody z gier były jedynym źródeł dochodu skarżącego, a zatem niewątpliwe jego celem było osiąganie z tej działalności jak najwyższych dochodów.
Mając na względzie powyższe ustalenia organów, należy zgodzić się ze stanowiskiem organów, że skarżący podejmując czynności związane z uzgodnieniem warunków wstawienia automatu do lokalu z inną osobą, umiejscowieniem automatów i podłączeniem ich do sieci elektrycznej niezbędnej do ich funkcjonowania, włączaniem/wyłączaniem automatów, realizacją wygranej pieniężnej, zapewnił warunki do korzystania z gier zainstalowanych na wstawionych do jego lokalu automatach do gier, zatem niewątpliwie zorganizował klientom lokalu przedsięwzięcie w postaci gier na automatach.
Z akt administracyjnych sprawy nie wynika jednocześnie, aby skarżący dysponował koncesją na prowadzenie kasyna albo zezwoleniem wydanym na podstawie u.g.z.w., które w chwili kontroli jeszcze nie wygasło. W tym stanie sprawy, organy prawidłowo uznały, że istnieją podstawy do wymierzenia skarżącemu kary za urządzanie gier na automatach, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h.
Za nieuprawniony uznać należy zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i 2 oraz art. 191 O.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego polegającym na błędnym przyjęciu, że skarżący wykonywał czynności, które stanowią urządzanie gier w rozumieniu art. 89 u.g.h. W sprawie organy podatkowe w zakresie wystarczającym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przeprowadziły postępowanie dowodowe, którego wyniki bez przekroczenia granic ustawowych poddały rzetelnej analizie i ocenie, wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski.
W ocenie sądu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, tj.: zatrzymany w trakcie kontroli zeszyt z notatkami dotyczącymi wypłat wygranych z poszczególnych automatów prowadzony przez obsługę lokalu, klucze do automatów oraz protokoły przesłuchań osób pracujących w lokalu i pracownika spółki A., którzy składali zeznania pod odpowiedzialnością karną, wystarczająco potwierdził, że urządzającym gry na ujawnionych w skontrolowanym lokalu automatach do gier jest skarżący. Zatem, przesłuchanie w charakterze świadków dodatkowych osób wskazywanych przez skarżącego, tj. A. T. oraz S. W., nie stanowiłoby okoliczności mającej znaczenie dla sprawy, dostatecznie wyjaśnionej innymi dowodami, tym bardziej, że S. W. został już przesłuchany na okoliczności istotne w sprawie w ramach postepowania karnego skarbowego, a jego zeznania zostały włączone do akt sprawy postanowieniem z dnia [...] grudnia 2018 r. Wbrew zarzutom skargi oceny dowodów nie dokonano "wybiórczo", na podstawie poszczególnych dowodów, a jedynie oceniając dowody łącznie. Organ rozpatrzył nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności, ustosunkowując się do istotnych różnic w zebranych dowodach.
Odnosząc się do zarzutu błędu w ustaleniach faktycznych polegającym na uznaniu, iż K. R. była pracownikiem firmy skarżącego oraz na jego polecenie zajmowała się obsługą automatów do gier należących do spółki A., wskazać należy, iż jak to wynika z akt sprawy, mimo braku umowy o pracę faktycznie wykonywała ona pracę na rzecz skarżącego, co potwierdziła w zeznaniach złożonych do protokołu przesłuchania świadka z dnia [...] lipca 2015 r. oraz z dnia [...] stycznia 2016 r. Nadto, jak to wynika z wynika z protokołu przeszukania z dnia [...] października 2014 r. oraz notatki urzędowej sporządzonej przez funkcjonariusza celnego z dnia [...] października 2014 r. do sprawy dot. wcześniejszej kontroli przeprowadzonej w lokalu najmowanym przez skarżącego w dniu [...] października 2014 r. była ona jedyną osobą zastaną przez funkcjonariuszy w kontrolowanym lokalu.
Nie można w tym kontekście nie dostrzec, że argumentacja skarżącego ogranicza się w głównej mierze do polemizowania z ustaleniami organów poprzez zaprzeczenie poczynionym ustaleniom, poddawaniem w wątpliwość twierdzeń organu, wyprowadzeniem własnych, korzystnych dla siebie wniosków z materiału dowodowego, którego treść jest zaprzeczeniem tych wniosków. W zaskarżonej decyzji organ w wyraźny i jednoznaczny sposób wskazał przyczyny, z jakich powodów stanowisko skarżącego nie może zostać zaakceptowane. Przedstawił odpowiednie przepisy, zasady dotyczące wykładni przepisów, dokonał wykładni zastosowanej normy prawnej. Okoliczność, że skarżący nie został przekonany, co do przyjętego w sprawie rozstrzygnięcia nie oznacza naruszenia przepisów postępowania czy przepisów prawa materialnego.
Odnosząc się do zarzutu pominięcia osoby pełnomocnika skarżącego, należy wskazać, że - wbrew argumentacji skarżącego - jego pełnomocnik adwokat P. W. brał udział w postępowaniu od dnia złożenia pełnomocnictwa do akt sprawy, tj. od dnia [...] grudnia 2017 r., kiedy to zapoznał się z aktami postępowania, następnie złożył odwołanie od decyzji, a nadto został poinformowany o możliwości zapoznania się z aktami sprawy i wypowiedzenia w sprawie, z której to możliwości nie skorzystał. Także decyzja organu odwoławczego została temu pełnomocnikowi doręczona. Nie można zatem uznać, że skarżącemu uniemożliwiono skuteczną obronę swoich interesów.
Sąd nie uwzględnił wniosku dowodowego skarżącego o dopuszczenie uzupełniającego dowodu z dokumentu, tj. wystawionej przez skarżącego faktury na rzecz spółki A. w wysokości [...] zł na okoliczność otrzymywanych kwot za podnajem, gdyż umowa najmu powierzchni użytkowej zawarta pomiędzy skarżącym, a spółką A. z dnia [...] lipca 2014 r. znajduje się w aktach administracyjnych sprawy (k-76) i potwierdza, że skarżący otrzymywał na jej podstawie [...] zł miesięcznie. Okoliczność ta nie była kwestionowana przez organy, zatem dowód ten był zbędny w sprawie.
W konsekwencji, sąd nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W tym stanie sprawy sąd - na podstawie art. 151 p.p.s.a. - skargę oddalił.
Wskazać także należy, że w sprawie ze skargi skarżącego o sygn. akt II SA/Sz 1003/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 4 kwietnia 2019 r. wyraził stanowisko analogiczne jak wyżej przedstawione, a mające za przedmiot także kontrolę urządzania przez skarżącego gier, lecz na innych automatach, niż zatrzymane w sprawie, ale w tym samym lokalu najmowanym przez skarżącego w G. przy ul. [...] w terminie wcześniejszym, tj. stwierdzone podczas kontroli [...] października 2014 r.
Powołane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - [...]