Uzasadnienie
E. K. złożył skargę na decyzję Ministra Finansów z 22.6.1994 r. utrzymującą w mocy decyzję Izby Skarbowej w B. z 20.1.1994 r. o odmowie uchylenia w trybie art. 155 Kpa decyzji Izby Skarbowej w B. z 24.9.1992 r. w sprawie wymiaru podatku wyrównawczego za 1991 r.
Zaskarżona decyzja powołuje się na art. 138 par. 1 pkt 1 Kpa i przedstawia w obszerny sposób historię przebiegu postępowania w sprawie. Natomiast w sprawie kryteriów, o których mowa w art. 155 Kpa, zaskarżona decyzja wskazuje, że podziela stanowisko Izby Skarbowej, iż "w sprawie nie zaszły okoliczności spowodowane czynnikami, na które podatnik nie mógł mieć wpływu". Opiera to na ustaleniu, że podatnik pod koniec 1991 r. zabiegał o wypłacenie mu ekwiwalentów za nie wykorzystane urlopy a kwoty te pozostawione zostały podatnikowi do dyspozycji w dniu 30.12.1991 r.
Powyższe stwierdzenie zaskarżonej decyzji nawiązuje do istoty kontrowersji między skarżącym a organami podatkowymi na temat wykładni art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku wyrównawczym /Dz.U. nr 42 poz. 188 ze zm./ stanowiącego, że podatkowi temu podlegają wynagrodzenia i inne należności ze stosunku pracy w wysokości otrzymanej w roku podatkowym.
Zdaniem skarżącego - ekwiwalent za zaległy urlop otrzymał w dniu 6.1.1992 r., gdyż w tym dniu dowiedział się o pozostawieniu mu do dyspozycji tej należności i w tym dniu ją odebrał.
Zdaniem organów podatkowych i zaskarżonej decyzji - sformułowanie art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy "(...) w wysokości otrzymanej w roku podatkowym" oznaczało, iż opodatkowaniu podlegała również należność pozostawiona do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym, tj. umieszczenie przed zakończeniem roku na liście płac, na podstawie której pracownik mógł należność tę podjąć; lista płac zawierająca omawianą należność została wystawiona do wypłaty w dniu 30.12.1991 r.
Skarga natomiast wnosi - jak należy mniemać z jej treści - o uchylenie zaskarżonej decyzji z powodu błędnej oceny okoliczności będących podstawą jej rozstrzygnięcia.
Nie zgadza się z wykładnią omawianego przepisu, zaprezentowaną w decyzjach organów podatkowych obu instancji, i akcentuje, że gramatyczna wykładnia zapisu tej normy nie daje podstaw do rozumienia treści tego przepisu inaczej niż to zapisano.
Skarga zawiera nadto zarzuty w zakresie rażącej przewlekłości postępowania administracyjnego w niniejszej sprawie.
Odpowiedź na skargę wnosi o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaskarżonej decyzji.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Kryteria leżące u podstaw możliwości stosowania normy w art. 155 Kpa w postaci "interesu społecznego lub słusznego interesu strony" nie są w żaden sposób zdefiniowane, co oznacza, że wymagają oceny - zinterpretowania w każdym konkretnym przypadku. Interes społeczny lub słuszny interes strony może wyrażać się zarówno w tym, że istnieją okoliczności faktyczne interes ten uzasadniające, jak i w tym, że istnieją okoliczności o charakterze prawnym, wskazujące na nieadekwatność rozstrzygnięcia /będącego rozstrzygnięciem ostatecznym - art. 155 w zw. z art. 16 par. 1 Kpa/ w stosunku do obowiązującego prawa.
W niniejszym przypadku skarżący upatruje swojego interesu w tym, że wskutek niewłaściwej - jego zdaniem - wykładni prawa należność z tytułu ekwiwalentu za urlop, która znalazła się na liście do wypłaty w dniu 30.12.1991 r. a pobrana została przez niego w dniu 6.1.1992 r., została wliczona do podstawy opodatkowania za 1991 r. zamiast za 1992 r. /tj. dla wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych, obowiązującego od 1.1.1992 roku/.
Rozważając powyższą kwestię należało przede wszystkim zwrócić uwagę na to, że powoływany przez organy podatkowe art. 5 ust. 1 ustawy o podatku wyrównawczym posługuje się w poszczególnych punktach różnymi pojęciami dla określenia przedmiotu dochodu. I nie jest to konstrukcja przypadkowa, lecz są to racjonalnie zaznaczone odrębności granic podstawy opodatkowania:
a/ w pkt 1 - wynagrodzenia i inne należności ze stosunku pracy "otrzymane" w roku podatkowym, b/ w pkt 2 - wynagrodzenia "osiągane", c/ w pkt 3 - świadczenia emerytalne "w wysokości wypłaconej", d/ w pkt 4 - dochody członków rolniczych spółdzielni "przypadające", e/ w pkt 5 - dochody w "wysokości wynikającej", f/ w pkt 6 - inne dochody w wysokości różnicy między przychodem "uzyskanym".
Każde z wymienionych wyżej pojęć ma charakter pojęcia szczególnego, uwzględniającego specyfikę danego szczególnego źródła przychodu. Stąd też precyzyjne wiązanie stanu faktycznego z powyższą aparaturą pojęciową ma istotne znaczenie dla granic odpowiedzialności podatkowej i oznacza, że wykluczona jest jakakolwiek interpretacja rozszerzająca.
W niniejszej sprawie organy podatkowe, w odniesieniu do analizowanego pojęcia z art. 5 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy /"(...) w wysokości otrzymanej w roku podatkowym (...)" zastosowały nieuprawnioną wykładnię rozszerzającą. Posłużyły się bowiem sformułowaniem zawartym dopiero w późniejszej ustawie, tj. z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350/, która w art. 11 formułuje pojęcie przychodu jako "(...) otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze (...)".
Natomiast wobec analizowanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku wyrównawczym, który stanowi o wynagrodzeniach "w wysokości otrzymanej" w roku podatkowym, nieuprawniona jest sugestia stawiająca znak równości pomiędzy pojęciem "otrzymane" - "postawione do dyspozycji". Skoro "otrzymać" oznacza stać się odbiorcą czegoś /według Słownika języka polskiego, PWN, W-wa 1963 r., str. 1223/, a więc akcentuje stan dokonany - odebrania należności. Gdyby miało być inaczej, musiałoby to wynikać z obowiązującego prawa.
Ponadto zwrócić należy uwagę na fakt, że omawiana należność nie była wynagrodzeniem za pracę, do której mają zastosowanie przepisy określające konkretne terminy wypłat /art. 86 KP/, lecz innym świadczeniem ze stosunku pracy, którego wypłacenie zależne było od tego, czy pozytywnie rozpatrzony zostanie wniosek pracownika, kiedy wniosek ten zostanie rozpatrzony i kiedy wykonane zostaną techniczne czynności wyliczenia i sporządzenia dokumentacji do wypłaty.
Miał więc prawo skarżący oczekiwać, że otrzyma wiadomość od pracodawcy - czy wniosek został pozytywnie rozpatrzony /pracodawca może np. zastosować wariant zmiany terminu rozwiązania stosunku pracy dla umożliwienia pracownikowi wykorzystania urlopu w naturze/ i od kiedy wyliczona należność będzie w kasie do odbioru.
Fakt, że skarżący w końcu 1991 r. podejmował starania o przyznanie mu omawianego ekwiwalentu, oznacza tylko to, że chciał skorzystać z przysługującego mu uprawnienia. Natomiast nie uprawnia - jak to uczyniły organy podatkowe - do "pójścia na skróty" i zinterpretowania tych starań na niekorzyść podatnika przez ustalenie, że skoro tak się podatnik starał, to właśnie uwieńczeniem tych starań była omawiana należność gotowa do wypłaty w dniu 30.12.1991 r., o czym wobec tego podatnik powinien wiedzieć i co powinien pobrać" /"w sprawie nie zaszły okoliczności spowodowane czynnikami, na które podatnik nie mógł mieć wpływu (...)" itd./.
Mając powyższe na uwadze należało stwierdzić, że zaskarżona decyzja oparła swoje ustalenie o braku interesu społecznego lub słusznego interesu strony na błędnych przesłankach prawnych i faktycznych, wskutek czego zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem normy z art. 80 Kpa.
Z tych powodów należało zaskarżoną decyzję uchylić na podstawie art. 207 par. 1 i par. 2 pkt 3 Kpa.