Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 28.03.2002 r. (...), po rozpatrzeniu odwołania GBS Objekt 36 sp. z o.o. od decyzji Pierwszego Urzędu Skarbowego W.-Ś. z dnia 19.11.2001 r. (...) odmawiającej stwierdzenia nadpłaty podatku dochodowego od osób prawnych za 2000 r., Izba Skarbowa w W. uchyliła decyzję organu I instancji.
Jak wynika z motywów powyższej decyzji wnioskiem z dnia 20.09.2001 r. GBS Objekt 36 sp. z o.o. wystąpiła z żądaniem stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2000 w wysokości 426.761,00 zł. Zdaniem Spółki nadpłata powstała w wyniku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty 2.694.189,11 zł stanowiącej równowartość wydatków związanych z wytworzeniem oraz remontem infrastruktury drogowej niezbędnej dla wybudowanego Centrum Handlowego w S., a w szczególności budowy i modernizacji infrastruktury drogowej w rejonie ul. Sz. Decyzją z dnia 19.11.2001 r. (...) Pierwszy Urząd Skarbowy W.-Ś. odmówił stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2000. W uzasadnieniu stwierdzono, iż warunkiem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z infrastrukturą drogową jest odpłatne zbycie środków trwałych.
Natomiast spółka dokonując nieodpłatnego przekazania ww. środków wypełniła przesłanki wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego nie stanowią kosztów uzyskania przychodów darowizny i ofiary wszelkiego rodzaju.
W odwołaniu wniesionym od decyzji organu I instancji strona zarzuciła naruszenie zarówno przepisów prawa materialnego, jak i postępowania podatkowego. W szczególności wskazała na naruszenie art. 16 ust. 1 pkt 14 i art. 16b ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a także art. 120-121 w związku z art. 124, art. 187 oraz art. 210 par. 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej i art. 7 Konstytucji, a ponadto pominięcie oficjalnej interpretacji Ministerstwa Finansów z dnia 22.12.1998 r. Nr PB 3-6035/722-645/WK 98. Ponadto podatnik wniósł, na podstawie art. 227 kodeksu postępowania administracyjnego w związku z art. 5 ust. 7 pkt 1 ustawy o urzędach i izbach skarbowych, skargę na wadliwe działanie Pierwszego Urzędu Skarbowego W.-Ś. oraz jego pracowników przy rozpatrywaniu niniejszej sprawy zarzucając osobom prowadzącym postępowanie błędy, zaniedbania oraz nienależyte wykonywanie obowiązków połączone z lekceważeniem prawa o postępowaniu podatkowym noszące, zdaniem pełnomocnika, znamiona arogancji.
Izba Skarbowa w W. po rozpatrzeniu zarzutów podniesionych w odwołaniu decyzją z dnia 28.03.2002 r., (...) uchyliła decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego W.-Ś. i stwierdziła wysokość nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 r. w kwocie 12.753,00 zł.
Na powyższą decyzję GBS Objekt 36 sp. z o.o. wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie uzupełnioną pismem procesowym z dnia 3.06.2002 r. Wnosząc w niej o uchylenie decyzji organów obu instancji skarżąca zarzuca naruszenie prawa w wyniku błędnego przyjęcia, iż spółka nie spełniła warunków, o których mowa w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym wydatki poniesione na wytworzenie lub nabycie środków trwałych w części nie pokrytej odpisami amortyzacyjnymi stanowią koszt uzyskania przychodu w razie odpłatnego zbycia tych środków.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w W. wniosła o jej oddalenie uznając zarzuty w niej zawarte za bezzasadne. W ocenie podatkowego organu odwoławczego istotą sporu w przedmiotowej sprawie pozostaje ustalenie wysokości nadpłaty z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy 2000 w Sp. z o.o. GBS Objekt 36. W żądaniu stwierdzenia nadpłaty z dnia 20.09.2001 r. złożonym w Urzędzie Skarbowym spółka wnioskowała bowiem o stwierdzenie nadpłaty w kwocie 426.761,00 zł, a więc w kwocie zadeklarowanego należnego podatku dochodowego za ten rok, wynikającego z zeznania o wysokości osiągniętego dochodu przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 za rok podatkowy od 1.01. do 31.12.2000. Wnioskowana nadpłata powstała, zdaniem podatnika, w wyniku zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów roku 2000, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kwoty 2.694.189,11 zł stanowiącej równowartość wydatków poniesionych przez podatnika, a związanych z wytworzeniem oraz remontem infrastruktury drogowej.
Nie zgadzając się ze stanowiskiem skarżącej Izba Skarbowa zwraca uwagę, iż co do zasady w świetle art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych tj. odpisy amortyzacyjne. W art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych /w brzmieniu obowiązującym w roku 2000/ mowa jest z kolei, iż w przypadku poniesienia przez podatnika wydatków na nabycie lub wytworzenia we własnym zakresie oraz ulepszenia określonych środków trwałych stają się one bezpośrednio kosztem uzyskania przychodów w przypadku ich odpłatnego zbycia. Zdaniem Izby Skarbowej w przedmiotowej sprawie spółka dokonała natomiast modernizacji istniejących środków trwałych, jakimi są drogi /krajowa nr 6 i powiatowa nr 39177/ stanowiące własność odpowiednio Skarbu Państwa i Powiatu. Organ podatkowy drugiej instancji podtrzymał więc swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji z dnia 28.03.2002 r., iż pozostające przedmiotem sporu wydatki na modernizacje środków trwałych nie będących własnością czy też współwłasnością podatnika, stanowią nakłady inwestycyjne poniesione w obcym środku trwałym. Wobec tego nie może być mowy o odpłatnym zbyciu środków trwałych nie stanowiących jego własności, czy też współwłasności.
Naczelny Sąd Administracyjny zaważył, co następuje. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, stwierdzić należy, iż decyzja ta narusza przepisy prawa materialnego, oraz przepisy postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie stwierdzenie jej nieważności stwierdzenie niezgodności jej z prawem. Skarga zasługuje więc na uwzględnienie.
Bezspornym jest w niniejszej sprawie, iż skarżąca spółka poniosła wydatki na modernizację drogi krajowej nr 6 i drogi powiatowej nr 39197 stanowiącej odpowiednio własność Skarbu Państwa oraz Powiatu. Poniesione nakłady ujęto w ewidencji środków trwałych, czego dowodem jest karta 84 zawierająca opis z ewidencji środków trwałych skarżącej. Bezsporne jest też, że skarżąca spółka przekazała przedmiotową infrastrukturę na rzecz Skarbu Państwa oraz Powiatu tj. Zarządowi Dróg Powiatowych w S., a także na rzecz Generalnej Dyrekcji Dróg Publicznych Oddział Północny w G. Zdaniem organów podatkowych skarżąca spółka nie mogła jednak zaliczyć w koszty uzyskania przychodu poniesionych wydatków modernizacyjnych na ww. infrastrukturę /drogi/ gdyż zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych "wydatki na modernizację środków trwałych nie będących w tym przypadku własnością lub współwłasnością podatnika" nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.
Tym czasem w świetle art. 16a ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy podatkowej za środki trwałe polegające amortyzacji uznaje się również przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych. Nie ulega wątpliwości, że zgodnie z regułami prawa cywilnego nakłady poniesione na modernizację dróg, które nie stanowią własności podatnika, są prawem majątkowym, natomiast prawa majątkowe mogą być przedmiotem obrotu np. odpłatnego zbycia, o którym mowa jest w art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Organ podatkowy II instancji uznał również, że na skarżącej spółce nie ciążył obowiązek zmodernizowania środka trwałego. Nie można więc mówić o nieodpłatnym zbyciu poniesionych nakładów, i co za tym idzie, zaliczenia pozostałej części wydatków w koszty uzyskania przychodów, jak wynika z uzasadnienia decyzji z Izby Skarbowej (...).
Wykładnia językowa, podobnie jak systemowa przepisu art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prowadzi jednak, zdaniem Sądu, do odmiennych wyników niż przyjęto w zaskarżonej decyzji. W przypadku bowiem odpłatnego zbycia inwestycji w obcych środkach trwałych należy uznać za koszt uzyskania przychodu, wydatki poniesione na modernizację dróg pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 powoływanej ustawy. Tak więc istotą rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie jest ustalenie czy w badanej sprawie doszło do odpłatnego czy też nieodpłatnego zbycia poniesionych na modernizację dróg nakładów pieniężnych, tj. inwestycji w obcych środkach trwałych. Zaskarżona decyzja, pomimo podniesionych okoliczności wskazujących na odpłatny charakter zbycia a mianowicie: umorzenie zobowiązań wynikających z opłat adiacenckich, zwolnienie z obowiązku ponoszenia kosztów sporządzenia dokumentacji dotyczącej infrastruktury przechodzącej na własność gminy zwolnienie z obowiązku wniesienia opłat za podział nieruchomości, zwolnienie z opłat pobieranych przez gminę w toku postępowania o podłączeniu infrastruktury drogowej do infrastruktury gminy oraz opłat za uporządkowanie oraz wycinkę drzew, nie zawiera w tym względzie żadnego uzasadnienia faktycznego i prawnego.
Narusza to zatem dyspozycję art. 210 par. 1 pkt 6 i par. 4 Ordynacji podatkowej. Należy przy tym zwrócić uwagę, iż okoliczności wskazujące na niezawarcie przez skarżącą spółkę umowy darowizny w formie pisemnej, a nawet jej późniejsze zawarcie nie musi bowiem oznaczać, że nie doszło do nieodpłatnego zbycia inwestycji w obcych środkach trwałych. Organy podatkowe mają zatem obowiązek wziąć pod uwagę wszelkie okoliczności oraz towarzyszące im wzajemne świadczenie wypełniające znamiona podatkowego stanu faktycznego. W tym celu należy dokonać szczegółowych ustaleń w przedmiocie odpłatności świadczeń, na które stale powołuje się skarżąca spółka.
Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski, na podstawie art. 22 ust. 2 pkt 1 i 3 w związku z art. 29 powoływanej wyżej ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzeczono jak w sentencji. Natomiast orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 55 ust. 1 tejże ustawy.