Uzasadnienie
Na podstawie upoważnienia wydanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: organ pierwszej instancji) w dniu [...] maja 2015 r., wszczęto wobec C.T. (dalej: Strona, Skarżący) kontrolę podatkową w zakresie podatku od towarów i usług za okres od 1 maja 2014 r. do 30 listopada 2014 r. W związku ze stwierdzonymi nieprawidłowościami w toku kontroli podatkowej organ pierwszej instancji postanowieniem z dnia [...] października 2015 r., wszczął postępowanie podatkowe wobec Skarżącego, w sprawie określenia prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od maja 2014 r. do listopada 2014 r.
Organ pierwszej instancji w dniu [...] listopada 2019 r. wydał decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za ww. okres.
W uzasadnieniu organ stwierdził, iż Skarżący w maju 2014 r. przekroczył kwotę 150 000 zł, dotyczącą zwolnienia od podatku, wobec czego utracił prawo do zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT). Wskazano, że Strona dokonywała dostawy towarów w trzech lokalach wynajmowanych od Marywilska44 sp. z o.o.
W odwołaniu Strona zarzuciła naruszenie:
- 1. art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm., dalej: O.p.) w zw. z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, w szczególności poprzez niestaranne oraz nie merytoryczne prowadzenie tego postępowania, w którym Organ podatkowy nie traktuje równo interesów podatnika i Skarbu Państwa, a materialnoprawne wątpliwości rozstrzygane są na niekorzyść podatnika. W szczególności poprzez przyjęcie przez organ, że Strona w okresie od stycznia do kwietnia 2014 r. uzyskała przychody w wysokości 66.108,00 zł oraz przychód za maj 2014 r. w wysokości 99.504,00 zł (tj. przyjęcie, że faktyczny przychód osiągnięty przez C.T.stanowi trzykrotność przychodu wykazanego w deklaracji PIT-28 za 2014 r.) - co spowodowało utratę przez niego prawa do zwolnienia od podatku od towarów i usług w maju 2014 r., wobec przekroczenia kwoty wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT;
- 2. art. 191 w zw. z art. 180 § 1, art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p., poprzez niedołożenie starań, w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności poprzez zaniechanie szczegółowych ustaleń co do osób, które prowadziły handel w boksach wynajmowanych przez Stronę;
- 3. art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p., poprzez dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, polegającą na bezpodstawnym uznaniu, że Strona prowadziła jednocześnie sprzedaż w 3 boksach handlowych;
- 4. art. 106e ust. 7 ustawy o VAT, poprzez nieprawidłowe zastosowanie tego przepisu w okolicznościach faktycznych sprawy, a co za tym idzie wyliczenie według opisanego w nim wzoru kwoty podatku od towarów i usług, jaką Strona powinna zapłacić w związku z dokonywaną w kontrolowanym okresie sprzedażą;
- 5. art. 109 ust. 2 ustawy o VAT, poprzez dokonanie przez organ w niniejszej sprawie nieprawidłowego szacowania wartości sprzedaży opodatkowanej;
- 6. art. 23 § 3 w zw. z art. 23 § 5 O.p., poprzez całkowite pominięcie przez organ wskazanego przepisu prawa, a co za tym idzie dokonanie w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy szacowania, nie zmierzającego zgodnie z art. 23 § 5 O.p., do określenia podstawy opodatkowania w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania.
Decyzją z dnia [...] lutego 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS, organ drugiej instancji) utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
Odnosząc się do kwestii wymagalności zobowiązania podatkowego za przedmiotowy okres DIAS wskazał, że zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie przedawniłoby się z dniem 31 grudnia 2019 r., lecz doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 1 pkt 6 O.p.
W powyższym zakresie przytoczono, że w dniu 9 kwietnia 2019 r. pełnomocnikowi Strony zostało doręczone zawiadomienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] kwietnia 2019 r. informujące, iż z dniem 21 marca 2019 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od maja 2014 r. do listopada 2014 r.
Mając na uwadze powyższe, przedmiotowe zobowiązanie podatkowe organy uznały za wymagalne.
Organy ustaliły, że skarżący w przedmiotowym okresie prowadził w Centrum [...] w W. działalność gospodarczą pod nazwą "C." w zakresie sprzedaży detalicznej odzieży, ewidencjonowanej przy pomocy kasy rejestrującej. Skarżący w zgłoszeniu do instalacji/fiskalizacji kasy fiskalnej wskazał adres - ul. [...], hala [...], jako miejsce użytkowania kasy.
Celem potwierdzenia faktycznego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, organ pierwszej instancji pismem z dnia 14 maja 2015 r. wystąpił do M. sp. z o.o. o udzielenie informacji, ile lokali i o jakich numerach wynajmował Skarżący w okresie od 1 stycznia 2014 r. do 28 lutego 2015 r.
W odpowiedzi na powyższe, pismem z dnia 18 maja 2015 r. M. sp. z o.o. wskazała, że Strona była najemcą lokalu oznaczonego na planie Centrum [...] nr [...] na podstawie umowy najmu nr [...] z dnia [...] sierpnia 2010 r. oraz lokalu oznaczonego na planie Centrum [...] nr [...] na podstawie umowy najmu nr [...] z dnia [...] sierpnia 2010 r.
Następnie przytoczono, że w dniu 25 maja 2015 r. do Urzędu Skarbowego W. wpłynęło pismo ww. spółki, z którego wynika, iż Skarżący był również najemcą lokalu oznaczonego na planie Centrum [...] nr [...] na postawie umowy nr [...] z dnia [...] sierpnia 2010 r.
Zdaniem DIAS z powyższych umów wynika, że najemca chcąc podnająć, oddać do bezpłatnego korzystania lub przekazania pod jakimkolwiek innym tytułem prawnym lokal lub jego część na rzecz osoby trzeciej musi posiadać pisemną zgodę wynajmującego, natomiast z akt sprawy wynika, że Strona nie występowała do wynajmującego o wyrażenie zgody na dokonanie ww. czynności.
Podniesiono nadto, że Strona w złożonych zeznaniach wskazała, iż w okresie od stycznia 2014 r. do lutego 2015 r. wynajmowała od M. Sp. z o.o. boxy o nr [...] i [...] hala [...], natomiast jak wynika z dokumentów przesłanych od ww. spółki, Strona wynajmowała lokale o nr [...], [...], [...] hala [...].
Przywołano jednocześnie, że decyzją z dnia [...] grudnia 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. określił Skarżącemu wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2014 r. Określony przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. łączny przychód za 2014 r. wyniósł 462.606,00 zł.
DIAS wskazał, że Strona w 2014 r. osiągnęła przychód w wysokości 462.606,00 zł, natomiast w okresie od stycznia do kwietnia 2014 r. w wysokości 66.108,00 zł, w maju 2014 r. w wysokości 99.504,00 zł. Organ po przeliczeniu ww. przychodu za okres od stycznia do maja 2014 r., tj. 99.504,00 zł: 31 dni = 3.209,81 zł, stwierdził, iż w dniu 27 maja 2014 r. Skarżący utracił prawo do zwolnienia w podatku od towarów i usług, przekraczając kwotę wartości sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, kwotą 2.772,87 zł.
Organ drugiej instancji biorąc pod uwagę przychód za okres od stycznia do kwietnia 2014 r. w wysokości 66.108,00 zł oraz za maj 2014 r. w wysokości 99.504,00 zł wskazał, że Strona uzyskała przychód w wysokości 165.612,00 zł, za okres od stycznia do maja 2014 r., tj. wyższy o 15.612,00 zł od przychodu zwolnionego na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.
Organ dokonał wyliczenia przychodu za maj 2014 r. dzieląc cały uzyskany przychód na dzień (31 dni), który wyniósł 3.209,81 zł, następnie pomnożył przez 27 dni, uzyskując kwotę 86.664,87 zł. Następnie dodał do przychodu uzyskany przez 27 dni maja 2014 r. do przychodu za okres od stycznia do kwietnia 2014 r. (tj. 66.108,00 zł) uzyskując przychód w wysokości 152.772,87 zł.
DIAS ustalił, że Strona uzyskała przychód wyższy od przychodu zwolnionego na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT o kwotę 2.772,87 zł (152.772.87 zł - 150.000,00 zł = 2.772,81 zł).
Wskazano również, że Strona w dniach 27 maja 2014 r. (kwota 2.772,87 zł) oraz 28-31 maja 2014 r. (kwota 12.839,24 zł) uzyskała przychód (kwota 15.612,11 zł) podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 113 ust. 5 ustawy o VAT.
W związku z powyższym, na podstawie art. 106e ust. 7 oraz art. 109 ust. 2 ustawy o VAT dokonano rozliczenia w poszczególnych miesiącach 2014 r. wartości sprzedaży netto i podatku należnego od towarów i usług wg stawki 23% od ustalonej sprzedaży:
- - w dniu 27 maja 2014 r. wartość brutto - 2.772,87 zł, wartość netto - 2.254,37 zł, VAT - 518,50 zł;
- - w dniach 28-31 maja 2014 r. wartość brutto - 12.839,24 zł, wartość netto - 10.438,41 zł, VAT - 2.400,83 zł.
Organ drugiej instancji podniósł, że Strona nie przedstawiła żadnej dokumentacji źródłowej w zakresie realizacji transakcji gospodarczych, stąd zasadnym stało się dokonanie szacowania podstawy opodatkowania.
W przedmiotowej sprawie podstawa opodatkowania została oszacowana na podstawie przychodu określonego w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] grudnia 2015 r., określającej wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2014 r.
DIAS uznał, że organ pierwszej instancji dokonał prawidłowej oceny zgromadzonego materiału dowodowego oraz prawidłowo wywiódł, iż Skarżący prowadził działalność gospodarczą w trzech wynajmowanych lokalach oraz, że w dniu 27 maja 2014 r. utracił prawo do zwolnienia wynikającego z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.
DIAS nie podzielił zarzutów odwołania.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji poprzedzającej i umorzenie postępowania.
Zaskarżone decyzji zarzucono naruszenie:
- 1. art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. w zw. z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, w szczególności poprzez niestaranne oraz niemerytoryczne prowadzenie tego postępowania, w którym Organ podatkowy nie traktuje równo interesów podatnika i Skarbu Państwa, a materialnoprawne wątpliwości rozstrzygane są na niekorzyść podatnika. W szczególności poprzez przyjęcie przez organ, że Skarżący w okresie od stycznia do kwietnia 2014 r. uzyskał przychody w wysokości 66.108,00 zł oraz przychód za maj 2014 r. w wysokości 99.504.00 zł (tj. przyjęcie, że faktyczny przychód osiągnięty przez C.T.stanowi trzykrotność przychodu wykazanego w deklaracji PIT-28 za 2014 rok) - co spowodowało utratę przez niego prawa do zwolnienia od podatku od towarów i usług w maju 2014 r. wobec przekroczenia kwoty wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT;
- 2. art. 191 w zw. z art. 180 § 1, art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p., poprzez niedołożenie starań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności poprzez zaniechanie szczegółowych ustaleń co do osób, które prowadziły handel w boksach wynajmowanych przez Stronę;
- 3. art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p., poprzez dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na bezpodstawnym uznaniu, że Skarżący prowadził jednocześnie sprzedaż w 3 boksach handlowych;
- 4. art. 106e ust. 7 ustawy o VAT, poprzez nieprawidłowe zastosowanie tego przepisu w okolicznościach faktycznych sprawy, a co za tym idzie wyliczenie według opisanego w nim wzoru kwoty podatku od towarów i usług, jaką Skarżący powinien zapłacić w związku z dokonywaną w kontrolowanym okresie sprzedażą;
- 5. art. 109 ust. 2 ustawy o VAT, poprzez dokonanie przez organ w niniejszej sprawie nieprawidłowego szacowania wartości sprzedaży opodatkowanej. Należy bowiem wskazać, że organ nie miał żadnych przesłanek ku temu, ażeby w przedmiotowej sprawie pomnożyć przez 3, przychód roczny wykazany przez Stronę w zeznaniu PIT-28;
- 6. art. 23 § 3 w zw. z art. 23 § 5 O.p., poprzez całkowite pominięcie przez organ wskazanego przepisu prawa, a co za tym idzie dokonanie w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy szacowania, nie zmierzającego zgodnie z art. 23 § 5 O.p., do określenia podstawy opodatkowania w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania;
- 7. art. 70 § 1 w zw. z art. 70c oraz art. 208 § 1 O.p., zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku - poprzez nieuwzględnienie, że ww. przepisy znajdują zastosowanie w niniejszej sprawie, a co za tym idzie prowadzone wobec Skarżącego postępowanie powinno ulec umorzeniu ze względu na jego bezprzedmiotowość.
W odpowiedzi na skargę, DIAS wniósł o jej oddalenie, uznając argumenty skargi za nieuzasadnione oraz podtrzymując zaprezentowane w uzasadnieniu decyzji stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje
W pierwszej kolejności wyjaśnienia wymaga, że podstawą skierowania sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym, był art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 ze zm.) oraz § 1 pkt 1 i 2 oraz § 3 Zarządzenia nr 39 Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2020 r. w sprawie odwołania rozpraw oraz wdrożenia w Naczelnym Sądzie Administracyjnym działań profilaktycznych służących przeciwdziałaniu potencjalnemu zagrożeniu zakażenia wirusem SARS-CoV-2 w związku z objęciem Miasta W. obszarem czerwonym. Z § 3 tego Zarządzenia wynika, że wynikające z § 1 pkt 2 skierowanie do załatwienia na posiedzeniu niejawnym spraw wyznaczonych do rozpatrzenia na rozprawie, znajduje odpowiednie zastosowanie do wojewódzkich sądów administracyjnych, których siedziby znajdują się na terenie objętym obszarem czerwonym, o którym mowa w § 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 9 października 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz. U. z 2020 r. poz. 1758 ze zmianą wynikającą z rozporządzenia Rady Ministrów z 16 października 2020 r. – Dz. U. z 2020 r. poz. 1829).
W konsekwencji, z uwagi na realnie istniejące zagrożenie dla zdrowia osób uczestniczących w rozprawie, sprawy wyznaczone na rozprawę zostały skierowane do rozpatrzenia na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.
Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.
W pierwszej kolejności należy odnieść się do najdalej idącego zarzutu skargi, to jest zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego.
W niniejszej sprawie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od maja do listopada 2014 r., co do zasady zgodnie z art. 70 § 1 O.p., przedawniłoby się z dniem 31 grudnia 2019 r. Stosownie bowiem do art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.
Z akt sprawy wynika jednak, że w dniu 9 kwietnia 2019 r. pełnomocnikowi Strony zostało doręczone zawiadomienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] kwietnia 2019 r., nr [...] informujące, iż z dniem 21 marca 2019 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za przedmiotowy okres.
Tym samym organ uznał, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 1 pkt 6 O.p.
Należy zauważyć, że wpływ na bieg pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego mają instytucje zawieszenia oraz przerwania biegu tego terminu przedawnienia. Stosownie do przepisu art. 70 § 6 pkt 1 O.p., bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Zgodnie natomiast z art. 70c O.p., organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.
Pełnomocnik Strony zarzucił, że nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia, gdyż przesłane na adres pełnomocnika zawiadomienie z dnia [...] kwietnia 2019 r. nie zawiera dokładnej kwalifikacji prawnej ani określenia zarzucanego czynu, które pozwoliłoby Stronie na skuteczne powzięcie informacji o wszczętym przeciwko niemu postępowaniu karnym skarbowym.
W uchwale podjętej w składzie siedmiu sędziów z dnia 18 czerwca 2018 r. o sygn. I FPS 1/18 Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że uzyskanie przez podatnika wiedzy na temat wszczęcia postępowania karnoskarbowego jest jedynym, w świetle art. 70 § 6 pkt 1 O.p., warunkiem wystąpienia skutku zawieszenia terminu przedawnienia z mocy prawa.
W tej samej uchwale NSA wskazał, że zawiadomienie podatnika dokonane na podstawie art. 70c O.p. informujące, że z określonym co do daty dniem, na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy, jest wystarczające do stwierdzenia, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 wyżej wymienionej ustawy.
Powyższa uchwała NSA wiąże sąd orzekający interpretacją przepisów Ordynacji podatkowej - art. 70c oraz art. 70 § 6 pkt 1 O.p.
Tym samym skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia wywołuje wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania (art. 70 § 6 pkt 1 O.p.), lecz dla jego ziszczenia się niezbędny jest jeszcze warunek formalny powiadomienia podatnika, przed upływem terminu przedawnienia, o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z uwagi na zaistnienie tegoż skutku materialnego (art. 70c O.p.).
Warunki te w niniejszej sprawie zostały spełnione, stąd zarzuty dotyczące naruszenia art. 70 § 1 w zw. z art. 70c oraz art. 208 § 1 O.p. pozostają bezzasadne.
Spór sądowy w niniejszej sprawie koncentruje się wokół uznania przez organy podatkowe, iż Skarżący prowadził swoją działalność gospodarczą w trzech wynajmowanych lokalach oraz, że w dniu 27 maja 2014 r. utracił prawo do zwolnienia wynikającego z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Skarżący zarzucił również nieprawidłowe szacowanie wartości sprzedaży opodatkowanej.
Wbrew zarzutom skargi sąd nie dopatrzył się uchybienia zasadom: prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) i zupełności postępowania podatkowego (art. 187 O.p.), gdyż materiał dowodowy został należycie zebrany, a organy wyczerpująco wyjaśniły zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. Stanowisko organów nie narusza również zasady swobodnej oceny dowodów, określonej w art. 191 O.p., gdyż punkt widzenia przyjęty w rozpatrywanej sprawie został przekonująco uzasadniony w oparciu o zgromadzone dowody. Natomiast okoliczność, że strona nie zgadza się z rozstrzygnięciem, nie oznacza naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 O.p.).
W tym zakresie organy podatkowe ustaliły, że Skarżący w zgłoszeniu do instalacji/fiskalizacji kasy fiskalnej wskazał adres - ul. [...], hala [...] boks [...], jako miejsce użytkowania kasy, natomiast spółka M. sp. z o.o. pismem z dnia 18 maja 2015 r. wskazała, że Strona była najemcą od podmiotu M. sp. z o.o. lokalu oznaczonego na planie Centrum [...] nr [...] na podstawie umowy najmu nr [...] z dnia 28 sierpnia 2010 r. (co potwierdza zgłoszenie Strony) oraz lokalu oznaczonego na planie Centrum [...] nr [...] na podstawie umowy najmu nr [...] z dnia 28 sierpnia 2010 r. Dodatkowo pismem z 25 maja 2015 r. ww. spółka wskazała na najem przez Skarżącego trzeciego lokalu - oznaczonego na planie Centrum [...] nr [...] na postawie umowy nr [...] z dnia 28 sierpnia 2010 r.
Pełnomocnik Skarżącego podnosił, że umowy na podnajem były zawarte w formie ustnej, jednak należy zwrócić uwagę, iż z przesłanych przez M. sp. z o.o. do organu umów, nie wynika jakoby Strona posiadała zgodę wynajmującego na dalsze dysponowanie wynajmowanymi lokalami, natomiast wszystkie wpłaty dot. wynajmowanych od spółki M. lokali, dokonywane były w imieniu i na nazwisko Skarżącego. Zeznania Strony są przy tym niespójne, gdyż twierdzi on, iż w okresie od stycznia 2014 r. do lutego 2015 r. wynajmował boxy o nr [...] i [...]. Natomiast jak wynika z umów najmu przesłanych od ww. spółki, Strona wynajmowała lokale o nr [...], [...], [...]. Bez wątpienia boxy o nr [...] i [...] nie zostały zgłoszone jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
Pełnomocnik Skarżącego zarzucił organom, że nie ustaliły danych osób, które handlowały w boxach, zgodnie z zeznaniami Strony i tym samym z zebranego materiału dowodowego nie wynika w sposób jasny i czytelny, kto i w jakim czasie, czym handlował we wskazanych boxach. Zdaniem pełnomocnika, z dowodów nie wynika, ażeby Skarżący w kontrolowanym okresie handlował w boxie nr [...].
Z zeznań Skarżącego wynika, że w boxie [...] - od stycznia 2014 do maja 2015 - handlował piżamami razem z koleżanką H., która sprzedawała staniki. Od czerwca 2014 do kwietnia 2015 koleżanka handlowała stanikami. Na kasie Skarżący ewidencjonował sprzedaż należącą do niego – piżamami, natomiast w boxie [...] - od stycznia 2014 do maja 2014 koleżanka P. handlowała spodniami dżinsowymi.
Organy uznały ww. zeznania Strony za nieodzwierciedlające faktycznego stanu rzeczy. Wywody organów w tym zakresie odpowiadają prawu. Organy miały podstawę, aby nie dać wiary zeznaniom Strony, gdyż zeznania te zawierają sprzeczności. Skarżący wskazuje jednocześnie, że jego koleżanka o imieniu P. handlowała spodniami jeansowymi w okresie od czerwca 2014 r. do lutego 2015 r. w boxie [...], natomiast w okresie od stycznia 2014 r. do maja 2015 r. handlowała w boxie [...]. Jak wynika z przesłanych umów, Strona wynajmowała lokale o nr [...], [...], [...], natomiast wyjaśniła, że wynajmowała tylko boxy nr [...] i [...].
W myśl zasady swobodnej oceny dowodów organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów, orzekają na podstawie własnego przekonania, popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. W przypadku więc dowodów przeciwstawnych organy mogą jednym z nich dać wiarę, a innym odmówić wiarygodności.
Okoliczność prowadzenia działalności gospodarczej przez Skarżącego we wszystkich 3 boxach ustalono w oparciu o przesłaną przez M. sp. z o.o. dokumentację oraz włączoną do akt postępowania ostateczną decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] grudnia 2015 r. wydaną wobec Strony określającą wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2014 r., w której stwierdzono, iż Skarżący w 2014 r. prowadził działalność gospodarczą we wszystkich trzech lokalach wynajętych od M. Sp. z o.o., tj. boxach [...], [...] i [...].
Nie można tym samym podzielić zarzutów skargi w zakresie naruszenia art. 191 w zw. z art. 180 § 1, art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p., poprzez niedołożenie starań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności poprzez zaniechanie szczegółowych ustaleń co do osób, które prowadziły handel w boksach wynajmowanych przez Stronę oraz art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p., poprzez dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na bezpodstawnym uznaniu, że Skarżący prowadził jednocześnie sprzedaż w 3 boksach handlowych.
Podsumowując tę część rozważań stwierdzić należy, że brak jest jakichkolwiek dowodów podważających prawidłowość ustaleń organów w ww. zakresie.
Prawidłowe są również ustalenia i stanowisko organów podatkowych w odniesieniu do pozostałych kwestii spornych, w tym m.in. co do braku podstaw do zastosowania zwolnienia podmiotowego, przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Skarżący korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, w myśl którego zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000,00 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.
Organy uznały, że brak jest możliwości ustalenia danych na podstawie ksiąg podatkowych, które to dane pozwoliłyby na prawidłowe określenie podstawy opodatkowania oraz podatku należnego (art. 23 § 1 pkt 2 O.p.).
Do określenia uzyskanych w okresie od stycznia 2014 r. do grudnia 2014 r. przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej organ przyjął określony przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w decyzji z dnia [...] grudnia 2015 r., łączny przychód za 2014 r. - 462.606,00 zł; w okresie od stycznia do kwietnia 2014 r. w wysokości 66.108,00 zł, a w maju 2014 r. w wysokości 99.504,00 zł.
Jak zaś wynika z dokonanych ustaleń, Strona w 2014 r. dokonała odpłatnej dostawy towarów na terenie kraju na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej w łącznej kwocie 462 606 zł. Wobec czego słusznie uznano, że utraciła prawo do korzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.
Skoro w przedmiotowej sprawie Strona nie przedstawiła żadnej dokumentacji źródłowej w zakresie realizacji transakcji gospodarczych, zasadnym stało się dokonanie szacowania przez organ podstawy opodatkowania.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 u.p.t.u. przedmiotem opodatkowania jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Podstawą opodatkowania jest natomiast obrót, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku.
Art. 109 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku stwierdzenia, że podatnik nie prowadzi ewidencji, o której mowa w ust. 1, albo prowadzi ją w sposób nierzetelny, a na podstawie dokumentacji nie jest możliwe ustalenie wartości sprzedaży, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi, w drodze oszacowania, wartość sprzedaży opodatkowanej i ustali od niej kwotę podatku należnego. Jeżeli nie można określić przedmiotu opodatkowania, kwotę podatku ustala się przy zastosowaniu stawki 22% (obecnie 23%).
W ocenie Sądu zastosowana przez organ pierwszej instancji metoda spełnia przesłankę określoną w art. 23 § 5 O.p., tzn. pozwala na określenie podstawy opodatkowania w wysokości najbardziej zbliżonej do rzeczywistej, co czyni bezzasadne zarzuty skargi w zakresie naruszenia art. 23 § 3 w zw. z art. 23 § 5 O.p. oraz art. 109 ust. 2 ustawy o VAT.
Skoro celem szacowania w rozpoznawanej sprawie było ustalenie wielkości obrotu, czyli wysokości kwot otrzymanych przez Skarżącego z tytułu sprzedaży, to organy podatkowe nie naruszyły prawa wyliczając wartość opodatkowania w poszczególnych miesiącach 2014 r. w podatku od towarów i usług na podstawie wartości wynikających z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] grudnia 2015 r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 2014 r., która to decyzja jest ostateczna.
Wbrew wywodom skargi, DIAS wskazał podstawę prawną dokonanego oszacowania oraz wyjaśnił na jakiej podstawie szacuje przychód. Organ uzasadnił wybraną metodę oszacowania i wyjaśnił dlaczego odstąpiono od oszacowania podstawy opodatkowania z zastosowaniem jednej z metod wymienionych w art. 23 § 3 O.p. (str. 11-13 decyzji organu odwoławczego).
Nie można uznać, że organ dokonał oszacowania przychodu w sposób dowolny i nieznajdujący uzasadnienia w przepisach prawa (jak twierdzi Skarżący), skoro przychód ten ustalono w oparciu o ostateczną decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego, natomiast okoliczność wykonywania działalności gospodarczej w 3 wynajmowanych boxach została wykazana w postępowaniu dowodowym.
Nie zasługuje zatem na uwzględnienie zarzut Strony naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. w zw. z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT poprzez przyjęcie, że faktyczny przychód osiągnięty przez Skarżącego stanowi trzykrotność przychodu wykazanego w deklaracji PIT-28 za 2014 r. i Skarżący utracił prawo do zwolnienia z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.
Strona zarzuciła również naruszenie art. 106e ust. 7 ustawy o VAT, poprzez nieprawidłowe zastosowanie tego przepisu w okolicznościach faktycznych sprawy, a co za tym idzie wyliczenie według opisanego w nim wzoru kwoty podatku od towarów i usług, jaką Skarżący powinien zapłacić w związku z dokonywaną w kontrolowanym okresie sprzedażą.
Organ dokonał rozliczenia w poszczególnych miesiącach 2014 r. wartości sprzedaży netto podatku należnego od towarów i usług wg stawki 23% od ustalonej sprzedaży. Wysokość dokonanej przez Stronę sprzedaży ustalono na podstawie wysokości dokonanej przez Stronę sprzedaży w 2014 r., określonej przez organ decyzją oraz biorąc pod uwagę definicję podstawy opodatkowania, zawartą w art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W tym zakresie nie naruszono ww. przepisu.
Reasumując, Sąd w sprawie nie dopatrzył się ani naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy ani naruszenia przepisów prawa materialnego.
Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325), oddalił skargę.