Uzasadnienie
Dorota S. aktem notarialnym z dnia 8 lutego 1993 r. sprzedała małżonkom Stanisławowi i Mirosławie M. nieruchomość nabytą przez nią w drodze darowizny. Zgodnie z par. 5 tej umowy - strony cenę nieruchomości ustaliły na kwotę 150.000.000 zł, a na podstawie par. 6 tej umowy koszty będą obciążały kupującego. par. 10 umowy zawiera pouczenie sprzedającej przez notariusza o treści art. 10, art. 19 i art. 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350/.
Urząd Skarbowy w K. decyzją z dnia 26 lipca 1993 r. wymierzył Dorocie S. z tytułu sprzedaży nieruchomości - działki o powierzchni 00,065 ha zabudowanej pawilonem handlowym - podatek dochodowy w formie ryczałtu w wysokości 10 procent uzyskanego przychodu, tj. 15.000.000 zł. W swym uzasadnieniu organ podaje, że źródłem przychodu podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a-c" ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jest sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych określonych w tym przepisie przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Dochodu ze sprzedaży nieruchomości nie łączy się z dochodami z innych źródeł, podatek ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10 procent uzyskanego przychodu i płatny jest on bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży.
Decyzję określającą wysokość zobowiązania organ podatkowy wydał na podstawie art. 5 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./ w związku z niedopełnieniem przez sprzedającą obowiązku wykonania zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym z tytułu sprzedaży w dniu 8 lutego 1993 r. nieruchomości nabytej w dniu 19 lutego 1991 r.
W odwołaniu od powyższej decyzji - Dorota S. m.in. podnosi, iż z tytułu sprzedaży nieruchomości małżeństwu M. nie otrzymała żadnej gotówki i nie stać jej na zapłacenie 10 procent podatku dochodowego.
Izba Skarbowa w L. decyzją z dnia 9 listopada 1993 r. utrzymała w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu podatkowego I instancji. W uzasadnieniu izba stwierdza, że fakt sprzedaży nieruchomości stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. jako dokonany przed upływem 5 lat od końca roku zarówno od przejęcia gruntu, jak i zakończenia na nim budowy. Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Generalnie, w rozumieniu art. 11 przychodami są wartości pieniężne otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika, z zastrzeżeniem jednakże art. 14-19. W odniesieniu do sprzedaży nieruchomości ustawodawca w art. 19 precyzuje wyraźnie, że przychodem jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży. W przypadku tego rodzaju transakcji nie ma znaczenia fakt, w jaki sposób i na jakich warunkach dokonywane są płatności tj. czy należność została faktycznie uiszczona, czy też został wykupiony skrypt dłużny wobec banku.
Oświadczenie woli osób będących stronami umowy dotyczące rzeczy za określoną cenę rodzą bezpośrednio obowiązek podatkowy. Dokonanie transakcji sprzedaży za pośrednictwem firmy zajmującej się obrotem wierzytelnościami i wykorzystanie otrzymanych środków na spłatę zobowiązania wobec banku nie stanowi przesłanki do stwierdzenia, iż należność budżetowa nie występuje. O wynikającym z tytułu sprzedaży nieruchomości obowiązku podatkowym została podatniczka pouczona przez notariusza w par. 10 aktu notarialnego.
Izba informuje ponadto podatniczkę, iż brak środków finansowych na uiszczenie zaistniałej należności budżetowej nie może być rozpatrywany w postępowaniu o ustalenie prawidłowej wysokości należnego zobowiązania podatkowego. Powyższe może być przedmiotem odrębnego postępowania, np. w trybie art. 22 /rozłożenie na raty/ ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych, po uprzednim złożeniu umotywowanego wniosku.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego - Dorota S. wnosi o uchylenie obu powyższych decyzji organów podatkowych z uwagi na naruszenie prawa materialnego, a w szczególności art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych przez jego błędną interpretację. W swym uzasadnieniu wyjaśnia, iż decyzje błędnie przyjmują, iż otrzymała przychód ze sprzedaży nieruchomości, gdy tymczasem nie otrzymała do dyspozycji ani pieniędzy, ani innych wartości pieniężnych.
Izba Skarbowa w L. w odpowiedzi na skargę wnosi o jej oddalenie z uzasadnieniem jak w zaskarżonej decyzji.
Naczelny Sąd Administracyjny, po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym sprawy, zważył, co następuje
Zaskarżone decyzje organów podatkowych nie naruszają obowiązującego prawa, a zatem wniesiona skarga jest nieuzasadniona.
Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./ źródłem przychodów podlegającym m.in. opodatkowaniu tym podatkiem jest sprzedaż nieruchomości lub ich części - jeżeli sprzedaż nie występuje w wykonywaniu działalności gospodarczej lub została dokonana, w przypadku sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Ponieważ niespornym między stronami jest to, iż skarżąca nabyła sprzedawaną w 1993 r. nieruchomość w drodze darowizny w 1991 r., w świetle powyższego zapisu ustawy - dokonana przed upływem 5 lat sprzedaż nieruchomości przez Dorotę S. podlegała opodatkowaniu. Przychody ze sprzedaży nieruchomości zostały w całości zwolnione od podatku dochodowego dopiero od początku 1994 r., jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny - na podstawie ustawy z dnia 16 grudnia 1993 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania i niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 134 poz. 646/.
Ogólną zasadą przyjętą w polskim podatku dochodowym od osób fizycznych /art. 11 ust. 1/ jest, iż za przychody, które należy opodatkować uważa się otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym i wartości pieniężne oraz wartość otrzymywanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, z wyjątkami jednakże przewidzianymi w art. 14-19, art. 20 ust. 3 i art. 20a, ustawy. Takim zatem przepisem specjalnym, który uchyla powyższą ogólną definicję przychodu jest art. 19 ust. 1, który m.in. stanowi, że "Przychodem ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych oraz innych rzeczy, w warunkach określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszonej o koszty sprzedaży". Z tego względu organy podatkowe zasadnie przyjęły jako przychód ze sprzedaży nieruchomości jej cenę /150.000.000 zł/ podaną przez strony transakcji kupna-sprzedaży w akcie notarialnym.
Dlatego podnoszone przez skarżącą zarzuty, iż nie osiągnęła przychodu ze sprzedaży nieruchomości, gdyż nie otrzymała z tej transakcji do swej dyspozycji ani pieniędzy, ani innych wartości pieniężnych gdyż powyższa kwota została wpłacona bezpośrednio przez kupującego do "Banku P." na pokrycie jej zobowiązań z tytułu zaciągniętego kredytu - nie mogły być uwzględnione.
Podnoszone natomiast przez podatniczkę okoliczności braku środków finansowych na uiszczenie zaistniałej należności budżetowej mogą być podstawą do ewentualnego żądania przez Dorotę S. by organy podatkowe wszczęły postępowanie w celu rozłożenia należnego zobowiązania podatkowego na raty albo jego umorzenia w całości lub w części na zasadach określonych w art. 22 i art. 31 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./.