Uzasadnienie
Decyzją z dnia 27.04.2000 r., (...) wydaną na podstawie art. 233 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, art. 65 par. 4 pkt 1, art. 181 w zw. z art. 121 par. 1 pkt 2 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny /Dz.U. nr 23 poz. 117 ze zm./ i par. 65 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 1 grudnia 1997 r. w sprawie gospodarczych procedur celnych i procedur uproszczonych /Dz.U. nr 147 poz. 989 ze zm./, Prezes Głównego Urzędu Ceł w W. orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w Sz. z dnia 19.07.1999 r., (...), uznającej za prawidłowe zgłoszenie celne (...) z dnia 8.03.1999 r. dokonane przez Spółkę z o.o. "A." z siedzibą w B. Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że Spółka z o.o. "A." w dniu 22.04.1998 r. wprowadziła do wolnego obszaru celnego towar w postaci tusz mintaja mrożonego. Pismem z dnia 8.03.1999 r. Spółka zwróciła się do Dyrektora Urzędu Celnego w Sz. z wnioskiem "o przyjęcie do odprawy celnej mintaja mrożonego w ilości 1000 ton w procedurze uszlachetniania czynnego w systemie ceł zwrotnych według jego rzeczywistej ceny z dnia dzisiejszego, tj. 500 USD/t".
Wobec odmowy ze strony organu celnego przyjęcia zgłoszenia celnego ze względu na sprzeczność wskazanej ceny towaru w stosunku do ceny faktycznie zapłaconej i wynikającej z faktury (...) z 7.04.1998 r., Spółka "A." złożyła przez swego przedstawiciela zgłoszenie celne (...) z dnia 8.03.1999 r. o objęcie towaru w postaci mintaja mrożonego procedurą uszlachetniania czynnego w systemie ceł zwrotnych, które to zgłoszenie przez organ celny zostało przyjęte jako odpowiadające warunkom formalnym. Po przyjęciu tego zgłoszenia przez organ celny Spółka zwróciła się do Dyrektora Urzędu Celnego, w Sz. z zawartym w piśmie z dnia 21.04.1999 r. żądaniem uznania przyjętego zgłoszenia za nieprawidłowe i określenia kwoty wynikającej z długu celnego liczonej od wartości celnej towaru ustalonej według ceny jednostkowej wynikającej z jej wniosku z dnia 8.03.1999 r., tj. ceny 500 USD/t.
Rozpatrując powyższe żądanie Dyrektor Urzędu Celnego w Sz. decyzją z dnia 19.07.1999 r. uznał za prawidłowe w części dotyczącej wartości celnej złożone przez Spółkę "A." zgłoszenie celne z dnia 8.03.1999 r., (...), przyjmując, iż nieuzasadnionym jest żądanie ustalenia wartości celnej zgłoszonego do odprawy celnej towaru według ceny jednostkowej przez Spółkę proponowanej i odmiennej od ceny wynikającej z faktury dotyczącej zakupu tego towaru z dnia 7.04.1998 r.
Odnosząc się do wniesionego przez Spółkę "A." odwołania od powyższej decyzji, w którym domagała się ona jej uchylenia i uznania złożonego przez nią zgłoszenia celnego z 9.03.1999 r. za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej towaru, wywodząc przy tym, iż celem dokonanego przez nią zakupu towaru w postaci mintaja mrożonego, jaki miał miejsce w kwietniu 1998 r., nie był jego przywóz na polski obszar celny, lecz tranzyt przez ten obszar do odbiorców w innych państwach oraz że towar ten na skutek zmiany koniunktury na rynkach światowych stracił na swej wartości handlowej, co zasadnym czyni jego przetworzenie w kraju w celu minimalizacji strat, Prezes Głównego Urzędu Ceł w W. stwierdził dalej w uzasadnieniu swej decyzji, iż według postanowień art. 85 par. 1 Kodeksu celnego należności celne przywozowe wymagalne są według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Wartość celna towaru jest określana w celu ustalenia kwoty długu celnego oraz innych należności pobieranych przez organ celny, jak również stosowania środków polityki handlowej.
Stosownie do przepisu art. 23 par. 1 Kodeksu celnego wartością celną towaru jest jego wartość transakcyjna, tj. cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalona ewentualnie z uwzględnieniem postanowień art. 30 i art. 31 tegoż Kodeksu, zaś dokumentem służącym do ustalenia tej wartości jest faktura, która zgodnie z par. 174 zarządzenia Prezesa Głównego Urzędu Ceł w W. z 23.09.1997 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych /M.P. nr 72 poz. 690 ze zm./ winna być dołączona do zgłoszenia celnego. Składając zgłoszenie celne o objęcie towaru procedurę uszlachetniania czynnego Spółka załączyła fakturę (...) z 7.04.1998 r., w której cenę jednostkową określono na 600 USD/t i to ta kwota stanowiła podstawę do ustalenia wartości celnej zgłoszonego do odprawy celnej towaru i naliczenia należności celnych.
W rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw - zdaniem organu odwoławczego - do stosowania przy ustalaniu wartości celnej regulacji art. 120 Kodeksu celnego, przepis ten, bowiem pozwala na obniżenie, w szczególnie uzasadnionych wypadkach, wartości celnej zgłoszonego do procedury dopuszczenia do obrotu towaru, który objęty był wcześniej procedurą składu celnego i regulacji tej nie można stosować rozszerzająco na wypadki, gdy towar jest wyprowadzany z wolnego obszaru celnego.
Powyższa decyzja ostateczna zaskarżona została do Naczelnego Sądu Administracyjnego przez pełnomocnika Spółki z o.o. "A." z siedzibą w B. Domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości oraz przedstawiając okoliczności faktyczne mające wskazywać na potrzebę ustalenia wartości celnej towaru w wysokości niższej od wartości transakcyjnej, skarżący zarzucił, iż decyzja ta wydana została z naruszeniem obowiązujących norm prawnych wyrażonych w art. 21 Kodeksu celnego poprzez nieskorzystanie "z możliwości zastosowania środków polityki handlowej" oraz z naruszeniem zasady wyrażonej w art. 7 Kpa.
W odpowiedzi na skargę Prezes Głównego Urzędu Ceł w W. wniósł o jej oddalenie uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione.
Naczelny Sąd Administracyjny uznał, co następuje:
Skarga okazała się nieuzasadnioną nie zachodzą, bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu.
Stanowiąc, że reguluje ona m.in. zasady i tryb przywozu towarów na polski obszar celny oraz wywozu towarów z polskiego obszaru celnego, związane z tym prawa i obowiązki osób oraz uprawnienia i obowiązki organów /art. 1/. ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny /Dz.U. nr 23 poz. 117 ze zm./ określiła zarazem /art. 3 ust. 1 pkt 13/, że użyte w niej określenie "polski obszar celny" oznacza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz, że wprowadzenie towarów na polski obszar celny lub jego wyprowadzenie z tego obszaru następuje w chwili faktycznego przywozu towaru na polski obszar celny lub jego faktycznego wywozu z tego obszaru, powodując z mocy samego prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego, jeżeli przepisy prawa, w tym umowy międzynarodowe, nie stanowią inaczej /art. 2 par. 1 i par. 2/.
Jak to wynika z art. 57 par. 1 Kodeksu celnego, niezależnie od ich rodzaju, ilości, pochodzenia, miejsca wysyłki lub miejsca przeznaczenia towary mogą w każdym czasie, z zachowaniem określonych warunków, otrzymać przeznaczenie celne dopuszczalne dla tych towarów, tj. mogą być objęte procedurą celną wprowadzone do wolnego obszaru celnego lub składu wolnocłowego, powrotnie wywiezione poza polski obszar celny, zniszczone bądź objęte zrzeczeniem się ich na rzecz Skarbu Państwa.
Wolnym obszarem celnym lub składem wolnocłowym są - w myśl art. 168 Kodeksu celnego - wydzielone części polskiego obszaru celnego, w których przy stosowaniu należności celnych przywozowych i środków polityki handlowej dotyczącej przywozu towary niekrajowe traktowane są tak, jakby znajdowały się poza polskim obszarem celnym, jeżeli nie zostały objęte dopuszczalną procedurą celną np. procedurą dopuszczenia do obrotu, procedurą uszlachetniania czynnego, procedurą odprawy czasowej itp., natomiast wprowadzenie towarów krajowych powoduje skutki takie same, jak w wypadku ich wywozu, o ile przewidują to przepisy szczególne. Wprowadzenie towaru niekrajowego do wolnego obszaru celnego lub składu wolnocłowego powoduje, zatem tylko to, że nie stosuje się do niego należności celnych ani środków polityki handlowej dotyczącej przywozu, tj. takich, jak ograniczenia ilościowe i zakazy dotyczące przywozu oraz środki ochrony rynku określane w odrębnych przepisach.
Przepisy dotyczące należności celnych przywozowych oraz środki polityki handlowej dotyczące przywozu będą miały zastosowanie wobec towarów złożonych w wolnym obszarze celnym lub składzie wolnocłowym wówczas, gdy towary niekrajowe zostaną objęte dopuszczalną procedurą celną albo, gdy towary takie wykorzystane zostaną niezgodnie z warunkami określonymi w przepisach prawa celnego.
Wprowadzenie towaru niekrajowego do wolnego obszaru celnego lub składu wolnocłowego nie wymaga zasadniczo przedstawienia go organowi celnemu ani dokonania zgłoszenia celnego /art. 174 par. 1 Kodeksu celnego/, a okres jego pozostawania w tej wydzielonej części polskiego obszaru celnego jest nieograniczony /art. 175 par. 1 Kodeksu celnego/. Towary niekrajowe podczas ich pozostawania w wolnym obszarze celnym lub składzie wolnocłowym mogą być m.in. objęte procedurą uszlachetniania czynnego na warunkach określonych przez tę procedurę /art. 177 par. 1 pkt 3 Kodeksu celnego/.
Procedura uszlachetniania czynnego to sposób postępowania pozwalający na przetwarzanie w kraju towarów przywiezionych z zagranicy, za które w momencie przywozu albo cła nie płaci się, albo też istnieje możliwość uzyskania zwrotu zapłaconego cła lub umorzenia cła należnego. W myśl art. 121 Kodeksu celnego, procedura uszlachetniania czynnego może dokonywać się w systemie zawieszeń, pozwalającym na poddanie na polskim obszarze celnym jednemu lub większej liczbie procesów uszlachetniania towarów niekrajowych przeznaczonych do powrotnego wywozu poza polski obszar celny w postaci produktów kompensacyjnych - bez obciążenia tych towarów cłem lub stosowania wobec nich środków polityki handlowej, albo w systemie ceł zwrotnych, pozwalającym na poddanie na polskim obszarze celnym jednemu lub większej liczbie procesów uszlachetniania towarów dopuszczonych do obrotu z możliwością uzyskania zwrotu lub umorzenia cła, jeżeli towary te zostaną wywiezione poza polski obszar celny w postaci produktów kompensacyjnych.
Wynika z powyższej regulacji, że objęcie towarów niekrajowych pozostających w wolnym obszarze celnym lub składzie wolnocłowym procedurą uszlachetniania czynnego w systemie ceł zwrotnych oznacza dopuszczenie tych towarów do obrotu na polskim obszarze celnym i uzyskanie przez nie tym samym statusu celnego towaru krajowego /art. 3 par. 1 pkt 18 lit. "b"; art. 84 Kc/.
Stosownie do przepisu art. 60 par. 1 Kodeksu celnego, każdy towar, który ma być objęty określoną procedurą celną, powinien zostać zgłoszony do tej procedury. Zgłoszenie celne, a więc czynność wyrażająca zamiar objęcia towarów określoną procedurą celną /art. 3 par. 1 pkt 24/, w formie pisemnej winno zostać dokonane przez zgłaszającego na właściwym formularzu zgodnym z wzorem przewidzianym dla objęcia towaru określoną procedurą /art. 64 par. 1/. Organ celny przyjmuje zgłoszenie celne, jeżeli odpowiada ono warunkom formalnym określonym w art. 64, a więc gdy także do zgłoszenia dołączono dokumenty, których przedstawienie jest wymagane do objęcia towaru procedurą celną, do której jest on zgłoszony /art. 65/.
Przyjęcie zgłoszenia celnego przez organ celny powoduje z mocy samego prawa objęcie towaru procedurą celną, do której został zgłoszony oraz określenie kwoty wynikającej z długu celnego, chyba, że w sprawie zostanie wydana decyzja rozstrzygająca inaczej o przeznaczeniu celnym towaru lub o kwocie wynikającej z długu celnego. Po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny może na wniosek strony lub z urzędu wydać decyzję, w której zgłoszenie celne uznaje za prawidłowe lub uznając je za nieprawidłowe określa kwotę wynikającą z długu celnego zgodnie z przepisami prawa, bądź uznając, iż objęcie towaru wnioskowaną procedurą jest niemożliwe, rozstrzyga o objęciu towaru właściwą procedurą celną lub nadaje towarowi właściwe przeznaczenie celne /art. 65 par. 3 i 4 Kodeksu celnego/.
Długiem celnym w przywozie jest powstałe z mocy prawa zobowiązanie do uiszczenia należności celnych przywozowych, odnoszące się do towarów, zaś należnościami celnymi przywozowymi - cła i inne opłaty związane z przywozem /art. 3 par. 1 pkt 2 i 8 Kodeksu celnego/.
Stosownie do postanowień art. 58 par. 1 Kodeksu celnego należności celne przywozowe, a więc cła i inne opłaty związane z przywozem towarów, wymagalne są według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. W celu ustalenia kwoty wynikającej z długu celnego, a więc kwoty powstałego z mocy prawa zobowiązania do uiszczenia cła i innych opłat związanych z przywozem towarów, określana jest wartość celna towarów /art. 21 Kodeksu celnego/, którą jest - w myśl art. 23 par. 1 Kodeksu celnego - wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana, o ile to konieczne, z uwzględnieniem reguł określonych w art. 30 i art. 31 tegoż Kodeksu. Przypadki, kiedy wartość transakcyjna, a więc cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny nie może być przyjęta za wartość celną towaru, określone zostały w przepisach art. 23 par. 2 i par. 7 Kodeksu cywilnego.
W przypadkach takich wartość celna towaru podlega ustaleniu przy zastosowaniu kolejno reguł określonych w art. 25-28 tegoż Kodeksu. Wśród przyczyn, dla których wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną towaru, ustawodawca nie wymienił jednak zmiany cen rynkowych danego towaru zaistniałej w okresie pomiędzy dokonaniem jego sprzedaży w celu przywozu na polski obszar celny a jego zgłoszeniem następnie do określonej procedury celnej, a więc także w okresie, w którym towar składowany jest w wolnym obszarze celnym lub składzie wolnocłowy.
W rozpatrywanej sprawie poza sporem pozostaje, że towar zgłoszony przez skarżącą Spółkę w dniu 8.03.1999 r. do procedury uszlachetniania czynnego w systemie ceł zwrotnych sprzedany został tejże Spółce - jak to wynika z załączonej do zgłoszenia celnego faktury (...) z dnia 7.04.1998 r. - według ceny jednostkowej 600 USD i że po wprowadzeniu na polski obszar celny złożony on został w wolnym obszarze celnym. Zgłoszenie tego towaru do procedury uszlachetniania czynnego w systemie ceł zwrotnych, a więc w systemie, w którym procedura uszlachetniania czynnego wiąże się z dopuszczeniem pozostawionego w wolnym obszarze celnym towaru do obrotu na polskim obszarze celnym, spowodowała konieczność określenia kwoty wynikającej z długu celnego, a więc kwoty należności celnych przywozowych. które wymagalne są według stanu towaru i jego wartości celnej z dnia przyjęcia tego zgłoszenia. Stosownie do przywołanego już wyżej przepisu art. 23 par. 1 Kc, wartością celną tego towaru jest jego wartość transakcyjna, a więc cena faktycznie za ten towar przez skarżącą Spółkę zapłacona w celu jego przywozu do usytuowanego na polskim obszarze celnym wolnego obszaru celnego.
W związku z będącym przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie żądaniem skarżącej Spółki ustalenia wartości celnej objętego zgłoszeniem celnym z 8.03.1999 r. towaru nie na podstawie jego wartości transakcyjnej, lecz w kwocie odpowiadającej aktualnej i przez skarżącą Spółkę określonej wartości rynkowej tego towaru /500 USD/t/, stwierdzić należy, iż na gruncie regulacji prawnej zawartej w ustawie z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny /Dz.U. nr 23 poz. 117 ze zm./, a w szczególności jej art. 23-31 oraz art. 168-183, uzasadnioną jest teza, że zmiana, w jakimkolwiek kierunku, wartości rynkowej towaru pozostawionego w wolnym obszarze celnym lub składzie wolnocłowym pozostaje bez wpływu na ustalenie wartości celnej tego towaru w przypadku jego wprowadzania do pozostałej części polskiego obszaru celnego, w tym również w przypadku objęcia go procedurą uszlachetniania czynnego w systemie ceł zwrotnych.
W świetle takiego stwierdzenia za zgodne z prawem uznać, zatem należy stanowisko organów celnych w rozpatrywanej sprawie co do tego, iż nie zachodzą podstawy do uznania za nieprawidłowe dokonanego przez skarżącą Spółkę zgłoszenia celnego z dnia 8.03.1999 r., (...), określającego wynikającą z długu celnego kwotę należności celnych w oparciu o wartość celną towaru ustaloną na podstawie jego wartości transakcyjnej wynikającej z załączonej do zgłoszenia celnego faktury dokumentującej sprzedaż towaru pozostawionego następnie w wolnym obszarze celnym.
Tak więc, nie znajdując podstaw do uznania wydanej w trybie art. 65 par. 4 Kodeksu celnego decyzji ostatecznej za niezgodną z prawem, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej /art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.