Uzasadnienie
Naczelny Sąd Administracyjny uznał, co następuje:
Skarga okazała się nieuzasadniona, zaskarżona decyzja nie narusza bowiem przepisów prawa.
Stanowiąc w art. 9 ust. 2, że podlegającym opodatkowaniu ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym, ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ określiła jednocześnie w art. 22 ust. 1, że kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.
23. Zawierając w tym ostatnim przepisie katalog wydatków i innych kosztów nie uważanych za koszt uzyskania przychodu, omawiana ustawa wśród tych kosztów wymienia też /art. 23 ust. 1 pkt 21/ rezerwy tworzone na pokrycie wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z wyjątkiem rezerw na pokrycie wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 14 ustawy zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona. Z przepisów tych wynika zatem, że do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą być zaliczone tylko te rezerwy, które utworzone zostały na pokrycie takich wierzytelności, jakie uprzednio przez podatnika zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.
Stanowiąc przesłankę uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności, jako jednego z warunków zaliczenia utworzonej na pokrycie tej wierzytelności rezerwy do kosztów uzyskania przychodów, omawiana ustawa podatkowa zawarła jednocześnie w przepisie art. 23 ust. 2 definicję ustawową pojęcia wierzytelności nieściągalnej oraz określiła, kiedy nieściągalność uznaje się za uprawdopodobnioną. I tak, w myśl tego przepisu uprawdopodobnioną jest nieściągalność wierzytelności wtedy, gdy:
- - dłużnik został postawiony w stan likwidacji lub upadłości,
- - na wniosek dłużnika wszczęte zostało postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków albo postępowanie układowe w rozumieniu przepisów prawa o postępowaniu układowym,
- - wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu.
Jakkolwiek przytoczony wyżej katalog sytuacji uprawdopodobniających nieściągalność wierzytelności, jako jednego z warunków zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów utworzonych na ich pokrycie rezerw, nie jest wyczerpujący, to nie może ulegać wątpliwości, iż ewentualne inne przesłanki takiego uprawdopodobnienia muszą mieć charakter przesłanek o znaczeniu równym przesłankom w ustawie wskazanym. Nie sposób zatem za okoliczności uzasadniające wniosek o prawdopodobieństwie nieściągalności wierzytelności uznać tych zdarzeń i czynności wywołanych i podejmowanych przez wierzyciela, które nie mają znaczenia prawnego równego prawomocnemu orzeczeniu sądowemu, a które dopiero poprzedzają /np. wezwanie do zapłaty, wniesienie powództwa itp./ ewentualne wydanie takiego orzeczenia wierzytelność potwierdzającego.
W rozpatrywanej sprawie poza sporem pozostaje fakt, że w roku podatkowym 1993, do którego kosztów uzyskania przychodów s.c. "H." zaliczyła sporną rezerwę na pokrycie wierzytelności, żadna z objętych tą rezerwą wierzytelności nie była jeszcze potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu, ani też w inny równorzędny sposób. W rzeczywistości bowiem działania wierzyciela zmierzające do wyegzekwowania wierzytelności, zarachowanych jako przychody 1993 roku, podjęte zostały dopiero po utworzeniu rezerwy i podstawę do tworzenia rezerwy zaliczanej do kosztów uzyskania przychodów stanowiły dopiero w następnych latach podatkowych. Zasadnym jest więc stanowisko organów podatkowych co do tego, że w roku podatkowym 1993 utworzenie rezerwy na pokrycie wierzytelności zarachowanych jako przychody należne nie było uzasadnione prawdopodobieństwem nieściągalności tych wierzytelności i że w konsekwencji zaliczenie tej rezerwy do kosztów uzyskania przychodów roku podatkowego 1993 dokonane zostało z naruszeniem przepisów art. 23 ust. 1 pkt 21 i ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W tych warunkach, nie znajdując podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa materialnego względnie przepisy postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej /art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.