INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2011 r. (data wpływu do tut.
Biura 29 września 2011 r.), uzupełnionym w dniu 02 grudnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 29 września 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym.
W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z dnia 24 listopada 2011 r. Znak: IBPB II/2/415-1058/11/MW wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 02 grudnia 2011 r. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: W dniu 29 kwietnia 2009 r. wnioskodawczyni wraz z siostrą nabyła spadek po zmarłym ojcu w postaci lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej w wysokości 1/2. W dniu 15 października 2010 r. lokal został sprzedany.
Za 2010 r. wnioskodawczyni złożyła zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu z jej części (PIT-39) z tytułu odpłatnego zbycia tego lokalu mieszkalnego i jednocześnie wybrała zwolnienie od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z zamiarem wydatkowania uzyskanego przychodu na cele mieszkaniowe. Od 1992 r. wnioskodawczyni ponosi co miesiąc wydatki na spłatę kredytu oraz odsetek od kredytu zaciągniętego przez Spółdzielnię Mieszkaniową.
Kredyt na finansowanie zadania inwestycyjnego pod nazwą „budowa budynków mieszkalnych” został zaciągnięty w dniu 23 października 1990 r. Wielkość spłaty kredytu i odsetek wynika z dokumentów wystawionych przez Spółdzielnię Mieszkaniową oraz posiadanych przez wnioskodawczynię kwitów zapłaty za poszczególne miesiące rat i odsetek od kredytu, które są przekazywane gotówką lub przelewem na konto Spółdzielni Mieszkaniowej. Mieszkanie, które wnioskodawczyni posiada oraz w stosunku do którego spłaca kredyt ma status prawny spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.
W związku z powyższym zadano następujące pytania: Czy wydatki poniesione na spłatę kredytu i odsetek poniesione na cele mieszkaniowe wnioskodawczyni będzie mogła rozliczyć jako ulgę mieszkaniową zmniejszającą podstawę opodatkowania podatkiem w wysokości 19%? Jeżeli tak, to czy poniesione wydatki na cele mieszkaniowe wnioskodawczyni będzie mogła odliczyć od momentu sprzedaży mieszkania, tj. od dnia 15 października 2010 r.? Czy też wnioskodawczyni może odliczyć wydatki w wysokości obejmującej wcześniejsze okresy spłaty kredytu mieszkaniowego i odsetek pod warunkiem, że nie korzystała w tych latach z żadnych ulg mieszkaniowych z tego tytułu?
Jak daleko wstecz wnioskodawczyni może rozliczyć poniesione wydatki na cele mieszkaniowe? Zdaniem wnioskodawczyni, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, czyli za okres od dnia 16 października 2010 r. do końca 2012 r., udokumentowane wydatki poniesione na cele mieszkaniowe pomniejszają przychód wnioskodawczyni ze sprzedaży mieszkania. U wnioskodawczyni nie wystąpiły koszty uzyskania przychodu.
Z uwagi na to, iż w art. 21 ust. 25 wymieniono, że za wydatki na cele mieszkaniowe uważa się m.in. wydatki na spłatę kredytu wraz z odsetkami zaciągniętego na sfinansowanie własnych potrzeb mieszkaniowych, warunkiem jest by kredyt był zaciągnięty przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nawet, jak w przypadku wnioskodawczyni, przed dniem 01 stycznia 2009 r. W opinii wnioskodawczyni, ponosi ona takie wydatki i może skorzystać z tego rodzaju ulgi.
Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje: Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), źródłem przychodów jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
W myśl powyższego, rozstrzygającym faktem odnośnie ewentualnego opodatkowania odpłatnego zbycia przedmiotowego udziału w lokalu mieszkalnym będzie moment i forma prawna nabycia. Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 29 kwietnia 2009 r. wnioskodawczyni wraz z siostrą nabyła spadek po zmarłym ojcu w postaci lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej w wysokości 1/2. W dniu 15 października 2010 r. lokal został sprzedany. W myśl art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.
U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.
Skoro wnioskodawczyni wskazała, że w dniu 29 kwietnia 2009 r. wraz z siostrą nabyła spadek po zmarłym ojcu, to dla oceny skutków prawnopodatkowych dokonanej sprzedaży tego udziału zastosowanie znajdą przepisy w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r. I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.
Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.
Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).
Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).
W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać: dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131. Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
Z powołanego przepisu literalnie wynika, że datą, od której może nastąpić wydatkowanie środków ze zbycia nieruchomości lub praw jest moment odpłatnego ich zbycia. Ustawodawca wyraźnie przesądził o tym używając w konstrukcji normy słów „począwszy od”. Zwrot ten oznacza pierwszy moment, od którego można liczyć określony termin – w tym przypadku termin wydatkowania środków. A zatem wydatkowaniu na własne cele mieszkaniowe może podlegać przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw i aby tak poniesione wydatki były uwzględniane do obliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania wydatkowanie musi nastąpić począwszy od daty odpłatnego zbycia.
To oznacza, że do obliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania nie mogą być uwzględnione wydatki ponoszone przed dniem odpłatnego zbycia.
Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się: wydatki poniesione na: nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie, nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego, budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, wydatki poniesione na: spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1, spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a), spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b) - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30. Wykładnia literalna przepisu art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy nie pozostawia wątpliwości, że do zwolnienia od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie, na podstawie ww. przepisu upoważnia wyłącznie wydatkowanie uzyskanego przychodu na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika.
Istotnym jest zatem fakt, kto zaciągnął kredyt (pożyczkę). Z przedmiotowego wniosku wynika, iż od 1992 r. wnioskodawczyni co miesiąc ponosi wydatki na spłatę kredytu oraz odsetek od kredytu zaciągniętego przez Spółdzielnię Mieszkaniową. Kredyt na finansowanie zadania inwestycyjnego pod nazwą „budowa budynków mieszkalnych” został zaciągnięty w dniu 23 października 1990 r. Mieszkanie, które wnioskodawczyni posiada oraz w stosunku do którego spłaca kredyt ma status prawny spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Wątpliwości wnioskodawczyni budzi kwestia możliwości uznania wydatków ponoszonych na spłatę kredytu i odsetek jako wydatków ponoszonych na własne cele mieszkaniowe.
Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż przychód uzyskany przez wnioskodawczynię ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym w części wydatkowanej co miesiąc na spłatę kredytu oraz odsetek od kredytu zaciągniętego przez Spółdzielnię Mieszkaniową na budowę budynku mieszkalnego nie może zostać objęty zwolnieniem przedmiotowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Nie sposób bowiem uznać, że w przedmiotowej sprawie spełnione zostały przesłanki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy ponieważ wnioskodawczyni nie dokonuje spłaty kredytu oraz odsetek od kredytu zaciągniętego przez siebie na własne cele mieszkaniowe, lecz dokonuje spłaty kredytu i odsetek od kredytu zaciągniętego przez Spółdzielnię Mieszkaniową na budowę budynku mieszkalnego, w którym położony jest lokal wnioskodawczyni. Podkreślić należy, iż zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy.
Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia skutkuje zwolnieniem z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W świetle powyższego stanowisko wnioskodawczyni uznać należało za nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.