INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2014 r. (data wpływu 28 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu komplementariusza z tytułu wynagrodzenia za reprezentację oraz za prowadzenie spraw spółki komandytowo-akcyjnej - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 28 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu komplementariusza z tytułu wynagrodzenia za reprezentację oraz za prowadzenie spraw spółki komandytowo-akcyjnej. We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Spółka komandytowo-akcyjna została założona we wrześniu 2012 r. przez trzech komplementariuszy będących osobami fizycznymi. Spółka prowadzi działalność w zakresie działalności prawniczej oraz doradztwa podatkowego. Wnioskodawcą jest komplementariuszem ww. spółki będący osobą fizyczną.
Zgodnie z postanowieniami umowy spółki komandytowo-akcyjnej do reprezentacji i prowadzenia spraw spółki ma prawo i obowiązek każdy z komplementariuszy spółki. Dodatkowo statut spółki przewiduje, iż każdy z komplementariuszy Spółki, niezależnie od przychodów spółki otrzymywać będzie wynagrodzenie w wysokości 5.000 zł miesięcznie z tytułu podejmowanych czynności związanych z reprezentacją i prowadzeniem spraw Spółki.
Pomiędzy Spółką a komplementariuszem nie jest zawarta żadna umowa cywilnoprawna dotycząca czynności wykonywanych przez osobę fizyczną jako komplementariusza S.K.A. " Jednocześnie, umowa spółki stanowi, iż udział w zysku spółki za dany rok obrotowy każdego z komplementariuszy, który pobiera wynagrodzenie z tytułu podejmowania czynności związanych z reprezentacją i prowadzeniem spraw Spółki nie zostaje pomniejszony o wartość tego wynagrodzenia za ten okres. Tym samym wynagrodzenie wypłacane komplementariuszom jest niezależne od zysku z tytułu udziału w spółce.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy wynagrodzenie wypłacane komplementariuszowi z tytułu reprezentacji i prowadzenia spraw spółki stanowi przychód z innych źródeł określony w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. z późniejszymi zmianami? Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mając na uwadze wyżej przedstawiony stan faktyczny, wynagrodzenie wypłacane komplementariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej powinno zostać zaklasyfikowane jako przychód z innych źródeł i podlega opodatkowaniu według skali podatkowej.
Zgodnie z 10 ust. 1 (updof) źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta; działalność wykonywana osobiście; pozarolnicza działalność gospodarcza; działy specjalne produkcji rolnej; (uchylony); najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą; kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c; odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, innych rzeczy, inne źródła.
Mając na względzie powyższą klasyfikację oraz stan faktyczny, Wnioskodawca uważa, że analizie podlegać będą jedynie podpunkty dotyczące: działalności wykonywanej osobiście, kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, innych źródeł.
Mając na uwadze, iż w myśl art. 13 updof działalność wykonywana osobiście obejmuje: Przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych, Przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia tub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od: osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością Przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7, w przedmiotowej sytuacji, zastosowania nie będą mieć również przepisy dotyczące dochodów przedstawionych w art. 13 ust 8-9 updof, bowiem wynagrodzenie komplementariuszy wynika z umowy spółki nie zaś z jakiejkolwiek umowy cywilnoprawnej zawartej pomiędzy komplementariuszem a spółką.
Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sytuacji nie będzie mieć również zastosowania klasyfikacja przychodu mająca źródło w kapitałach pieniężnych i prawach majątkowych. Zaznaczyć należy, bowiem, iż za kapitały pieniężne uważa się tylko przychody enumeratywnie wymienione w art. 17 ustawy o PIT. Zdaniem Wnioskodawcy wynagrodzenie z tytułu reprezentowania i działania w sprawach S.K.A. nie stanowi żadnego z wyżej wymienionych kapitałów pieniężnych. Wnioskodawca jest zdania, iż przedmiotowe wynagrodzenie komplementariusza powinno zostać zaklasyfikowane jako przychód z innych źródeł.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W celu określenia źródła przychodów dla uzyskanego przez komplementariusza wynagrodzenia należy odnieść się do wymienionych przez ustawodawcę w art. 10 ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych źródeł uzyskania przychodów. Wśród źródeł przychodów określonych w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, przychody z działalności wykonywanej osobiście, jak również przychody z innych źródeł.
Pozarolniczą działalnością gospodarczą, w myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, jest działalność zarobkowa wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Z powyższego jednoznacznie wynika, że przychody z działalności wykonywanej osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2) nie są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej.
W myśl postanowień art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się: pkt 7 – przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych; pkt 8 – przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od: osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9, pkt 9 – przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7. Wynagrodzenie Wnioskodawcy będzie związane z pełnieniem przez niego roli komplementariusza – a reprezentowanie i prowadzenie spraw spółki osobowej przez jej wspólnika nie jest równoznaczne z zawarciem umowy o zarządzanie spółką.
Nie zostanie też zawarta dodatkowa umowa o wykonywanie tych czynności. W związku z tym art. 13 pkt 7-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ komplementariusz nie należy do żadnej z grup wymienionych w ww. artykule. Wynagrodzenie komplementariusza nie stanowi również przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, w związku z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zasady na jakich można reprezentować spółkę komandytowo-akcyjną oraz prowadzić jej sprawy, określa Kodeks spółek handlowych.
Zgodnie z art. 137 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych – Dz. U. Z 2013 r., poz. 1030 ) Kodeksu spółek handlowych spółkę reprezentują komplementariusze, których z mocy statutu lub prawomocnego orzeczenia sądu nie pozbawiono prawa reprezentowania spółki. Stosownie do treści art. 140 § ww. ustawy, każdy komplementariusz ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Statut spółki może przewidywać, że prowadzenie spraw spółki powierza się jednemu albo kilku komplementariuszom (art. 140 § 2). Komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej (art.
147 § 1 Kodeksu spółek handlowych). Jeżeli statut nie stanowi inaczej, komplementariuszowi niepozbawionemu prawa prowadzenia spraw spółki, który pobiera wynagrodzenie z tytułu podejmowania czynności wymienionych w art. 137 § 1 i art. 141, nie przysługuje udział w zysku spółki w części odpowiadającej wkładowi jego pracy do spółki.
Z uwagi na fakt, że statut spółki przewiduje, iż każdy z komplementariuszy spółki, niezależnie od przychodów spółki otrzymywać będzie wynagrodzenie miesięczne z tytułu podejmowanych czynności związanych z reprezentacją i prowadzeniem spraw a ponadto umowa spółki stanowi, iż udział w zysku spółki za dany rok obrotowy każdego z komplementariuszy, który pobiera wynagrodzenie z tytułu podejmowania czynności związanych z reprezentacją i prowadzeniem spraw Spółki nie zostaje pomniejszony o wartość tego wynagrodzenia za ten okres - wypłacone komplementariuszowi wynagrodzenie, należy zakwalifikować jako przychody z innych źródeł, zgodnie z art. 20 ust. 1 w powiązaniu z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, źródłami przychodów są m.in. inne źródła. W myśl art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Natomiast stosownie do art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.
Zwrot „w szczególności” użyty w art. 20 ust. 1 ustawy oznacza, iż ustawodawca jedynie przykładowo wskazał, jakie przychody należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9. Katalog ten nie jest więc zamknięty. Oznacza to, że do „innych źródeł” należy zakwalifikować wszelkie przychody – w rozumieniu ustawy – których nie można zaliczyć do któregokolwiek z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy.
Z uwagi na powyższe uregulowania prawne, przychód osiągnięty przez komplementariusza będącego wspólnikiem spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu reprezentowania i prowadzenia spraw spółki – ustalonego na podstawie statutu spółki – należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten nie podlega opodatkowaniu w trakcie roku podatkowego, jednakże podlega on rozliczeniu w rocznym zeznaniu podatkowym wraz z innymi dochodami uzyskanymi w danym roku podatkowym opodatkowanymi na zasadach ogólnych.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.