INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 26.06.2012 r. (data wpływu 02.07.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu otrzymania środków pieniężnych oraz niepieniężnych składników majątkowych w toku likwidacji spółki osobowej - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 02.07.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu otrzymania środków pieniężnych oraz niepieniężnych składników majątkowych w toku likwidacji spółki osobowej. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce i podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów).
Wnioskodawca rozważa skutki w podatku dochodowym od osób fizycznych likwidacji spółki osobowej lub, stosownie do okoliczności, wystąpienia ze spółki osobowej, w której będzie wspólnikiem. Wnioskodawca przewiduje uzyskanie wówczas środków pieniężnych i innych niż pieniężne składników majątkowych (m.in. rzeczy ruchomych, nieruchomości, papierów wartościowych, udziałów i akcji w spółkach oraz innych praw) z tytułu likwidacji lub wystąpienia ze spółki osobowej. W szczególności, w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej wystąpienie z niej powinno nastąpić w drodze umorzenia jej akcji posiadanych przez Wnioskodawcę.
Wnioskodawca wnosi niniejszym o odpowiedź na poniższe pytania, dotyczące skutków podatkowych opisanego wyżej zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym zadano następujące pytania. Czy otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją spółki osobowej środki pieniężne lub inne składniki majątkowe, stanowić będą dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu w czasie ich otrzymania z tego tytułu? Czy otrzymane przez Wnioskodawcę w związku wystąpieniem ze spółki osobowej środki pieniężne lub inne składniki majątkowe stanowić będą dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu w czasie ich otrzymania z tego tytułu?
Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 1. W zakresie pytania nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku likwidacji spółki osobowej, zarówno otrzymane przez Wnioskodawcę środki pieniężne, jak również wartość otrzymanych z tytułu likwidacji innych składników majątkowych (m.in. rzeczy ruchomych, nieruchomości, papierów wartościowych, udziałów i akcji w spółkach oraz innych praw), nie będą stanowić dla Wnioskodawcy w czasie ich otrzymania przychodu podlegającego opodatkowaniu.
W odniesieniu do środków pieniężnych, jakie wspólnik spółki osobowej może otrzymać w związku z jej likwidacją, przepis art. 14 ust. 3 pkt 10 UPDOF stanowi wprost, że środków tych nie zalicza się do przychodów wspólnika. Zauważyć należy, że przepis ten nie ogranicza wyłączenia z opodatkowania do jakiś określonych środków pieniężnych, ani też nie ogranicza tego wyłączenia do niektórych spółek osobowych. Przyjąć zatem należy, że wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 UPDOF będą wszelkie środki pieniężne należące do każdej spółki osobowej, bez względu na to, czy będzie to spółka cywilna, partnerska, jawna, komandytowa, czy też spółka komandytowo akcyjna.
W odniesieniu do innych niż pieniężne składników majątkowych, które wspólnik spółki osobowej może otrzymać w związku z jej likwidacją, istotne znaczenie ma art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) UPDOF. Przepis ten do przychodów z działalności gospodarczej zalicza przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.
Z przepisu tego należy wysnuć wniosek, że wspólnik spółki osobowej, w przypadku otrzymania w związku z likwidacją tej spółki innych niż pieniężne składników majątkowych, przychód podlegający opodatkowaniu uzyskuje nie w momencie otrzymania tych składników majątkowych, ale dopiero w momencie ich odpłatnego zbycia.
Zauważyć należy przy tym, że stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 12 UPDOF, nie wystąpi przychód z tytułu odpłatnego zbycia składników majątkowych otrzymanych przez wspólnika spółki osobowej z tytułu jej likwidacji, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki osobowej do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat i gdy odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.
Powyższe zasady mieć będą zastosowanie do wszelkiego rodzaju niepieniężnych składników majątkowych (m.in. rzeczy ruchomych, nieruchomości, papierów wartościowych, udziałów i akcji w spółkach oraz innych praw) oraz do każdej spółki osobowej, od której wspólnik (w związku z jej likwidacją) otrzyma składniki majątkowe, w tym także spółki komandytowo- akcyjnej i akcjonariusza takiej spółki osobowej.
Stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie znajduje swoje oparcie w treści uzasadnienia projektu Ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, która z dniem 1 stycznia 2011 r. znowelizowała UPDOF m.in. w zakresie art. 14 ust. 2 pkt 17, ust. 3 pkt 10, 11, 12. (vide: Druk Sejmowy VI kadencji Nr 3500).
W pkt I (iv) Uzasadnienia, który odnosi się do art. 14 ust. 2 pkt 16 i 17 oraz ust. 3 pkt 10-12 UPDOF, w zakresie dotyczącym likwidacji spółki, stwierdza się m.in.: I tak, w przypadku otrzymania przez wspólnika środków pieniężnych - ich wartość nie będzie stanowiła przychodu; przyjęcie tego rozwiązania zmierza do wyeliminowania podwójnego opodatkowania, na które wskazywało przywołane wyżej orzecznictwo.
W związku z powyższym z przychodów podlegających opodatkowaniu wyłączono przychód odpowiadający wartości środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki; innych składników majątku - ich wartość będzie stanowiła przychód u wspólnika dopiero w momencie zbycia składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki. Będzie to skutkowało opodatkowaniem faktycznie uzyskanego przychodu. Propozycja ta uwzględnia utrzymanie braku podmiotowości w podatku dochodowym spółek niebędących osobami prawnymi. Koncepcja opodatkowania faktycznie uzyskanego przychodu (w momencie jego realizacji np. sprzedaży) upraszcza system podatkowy.
Wymaga to wyraźnego wskazania w ustawie PIT, że przychód nie powstaje w związku z otrzymaniem w wyniku likwidacji spółki, niepieniężnych składników majątku, a powstaje dopiero w momencie ich zbycia. W związku z powyższym przyjęto, że do przychodów z działalności gospodarczej zaliczać się będzie przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki.
Analogicznie, przychód powstanie w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, Z przychodu tego wyłączony natomiast będzie przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć łat i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.
Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają także liczne Indywidualne Interpretacje podatkowe, wydawane w analogicznych stanach faktycznych, w tym m.in. Interpretacja Indywidualna z dnia z dnia 11 stycznia 2012 r. sygn. IPPB1/415-962/11-2/ES, Interpretacja Indywidualna z dnia 1 grudnia 2011 r. sygn. ILPB1/415-1220/11-2/AG. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Jak podaje przepis art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody z udziału w spółce osobowej opodatkowuje się osobno u każdej osoby w stosunku do jej udziałów. Udział wspólnika w zysku odpowiada wartości majątku wspólnego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, przy uwzględnieniu proporcji, w jakiej wspólnik uczestniczył w zyskach spółki.
Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.
Z kolei stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o PIT, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osoba prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.
Zgodnie jednak z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit b) ustawy o PIT do przychodów podatkowych nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. W konsekwencji w przypadku gdy w wyniku likwidacji spółki osobowej, Wnioskodawca otrzyma składniki majątku spółki, w momencie likwidacji spółki nie powstaje u Niego przychód podatkowy.
Z powołanego art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy, wynika jednoznacznie, że przychód powstaje dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki o ile zbycie to nastąpi przed upływem sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki cywilnej, do dnia ich odpłatnego zbycia i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.
Natomiast w myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. A zatem, stosownie do treści ww. przepisu otrzymanie środków pieniężnych, w związku z likwidacją spółki osobowej, nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca rozważa skutki w podatku dochodowym od osób fizycznych likwidacji spółki osobowej, w której będzie wspólnikiem.
Wnioskodawca przewiduje uzyskanie wówczas środków pieniężnych i innych niż pieniężne składników majątkowych (m.in. rzeczy ruchomych, nieruchomości, papierów wartościowych, udziałów i akcji w spółkach oraz innych praw) z tytułu likwidacji spółki osobowej. Reasumując, mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż środki pieniężne oraz niepieniężne składniki majątku otrzymane przez Wnioskodawcę, w związku z likwidacją spółki osobowej, nie będą stanowiły dla Niego przychodu z działalności gospodarczej podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie ich otrzymania.
Końcowo zaznaczyć należy, iż ocenie podlegało stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zadanego pytania i przedstawionego zdarzenia przyszłego. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz pytania nie wynika, że nastąpi zbycie niepieniężnych składników majątkowych otrzymanych w toku likwidacji spółki osobowej a zatem nie poddano ocenie stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie. W odniesieniu do powołanych we wniosku indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.