INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17.01.2008 r. (data wpływu 22.01.2008 r. ) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia okresu jaki powinien wykazywać płatnik w informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 22.01.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia okresu jaki powinien wykazywać płatnik w informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: Wnioskodawca jest agencją pracy tymczasowej w rozumieniu ustawy z dnia 9 lipca 2003 r. o zatrudnieniu pracowników tymczasowych. W ramach usług świadczonych dla klientów zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę na czas określony.
Umowy takie mogą następować bezpośrednio po sobie, ale również mogą być oddzielone przerwami. Dla przykładu pracownik może pozostawać w stosunku pracy od 1 grudnia 2007 r. do 14 grudnia 2007 r. a następnie od 16 grudnia 2007 r. do 31 grudnia 2007 r. Jednakże wynagrodzenie za poszczególne okresy – umowy o pracę podlega zsumowaniu i jest wypłacane raz w miesiącu z dołu, do 10 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy. W innej sytuacji pracownik może być zatrudniony dwa miesiące, a już po ustaniu zatrudnienia, miesiąc później może być mu wypłacona premia.
Możliwa jest również sytuacja, w której pracownik jest zatrudniony na podstawie kilku umów o pracę w jednym miesiącu oraz na podstawie umowy zlecenia w kolejnym miesiącu. Wypłaty z obu tytułów przypadają wówczas w tym samym miesiącu. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Jaki okres powinien wykazywać płatnik w informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy przy tak dokonywanych wypłatach?
Zdaniem Wnioskodawcy: Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 – 16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Stosownie do treści art. 26 ust. 1 wymienionej ustawy o podatku dochodowym, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 28-30 oraz art. 30a-30c, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25. Natomiast art. 39 ust. 1 i 2 ww. ustawy o podatku dochodowym stanowi, że w terminie do końca lutego, rok następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.
Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje: Zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy. Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera regulacji dotyczących zatrudniania pracowników tymczasowych przez agencje pracy tymczasowej, Kwestię tą reguluje ustawa z dnia 9 lipca 2003 r. o zatrudnianiu pracowników tymczasowych (Dz.
U. z 2003 r. Nr 166, poz. 1608 ze zm.) Pracownikiem tymczasowym zgodnie z art. 2 pkt 2 ww. ustawy jest pracownik zatrudniony przez agencję pracy tymczasowej wyłącznie w celu wykonywania pracy tymczasowe na rzecz i pod kierownictwem pracodawcy użytkownika.
Stosownie zaś do pkt 3 art. 2 ww. ustawy o zatrudnianiu pracowników tymczasowych pracą tymczasową jest wykonywanie na rzecz danego pracodawcy użytkownika, przez okres nie dłuższy niż 12 miesięcy, zadań: o charakterze sezonowym, okresowym, doraźnym lub, których terminowe wykonanie przez pracowników zatrudnionych przez pracodawcę użytkownika nie byłoby możliwe, lub których wykonanie należy do obowiązków nieobecnego pracownika zatrudnionego przez pracodawcę użytkownika.
Agencja pracy tymczasowej jest jedną z instytucji pracy zatrudniającą w myśl art. 7 ww. ustawy pracowników tymczasowych na podstawie umowy o pracę na czas określony lub umowy o pracę na czas wykonania określonej pracy lub na podstawie umowy cywilnoprawnej („umowy zlecenie”).
W myśl art. 13 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o zatrudnianiu pracowników tymczasowych umowa o pracę zawarta między agencją pracy tymczasowej a pracownikiem tymczasowym powinna określać strony umowy, rodzaj umowy i datę zawarcia umowy oraz wskazywać pracodawcę użytkownika i ustalony okres wykonywania na jego rzecz pracy tymczasowej, a także warunki zatrudnienia pracownika tymczasowego w okresie wykonywania pracy na rzecz pracodawcy użytkownika, w szczególności wynagrodzenie za pracę oraz termin i sposób wypłacania tego wynagrodzenia przez agencję pracy tymczasowej. Oznacza to, że pracodawca użytkownik nie jest pracodawcą.
Pracodawcą jest natomiast agencja pracy tymczasowej a nie pracodawca – użytkownik. Otrzymane przez pracownika wynagrodzenie z tytułu wykonywanej pracy oraz inne świadczenia finansowane przez pracodawcę są przychodem ze stosunku pracy.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami z zastrzeżeniem art. 14 – 16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu. Natomiast wymieniony w ww. przepisie art. 21 ustawy zawiera katalog zwolnień z podatku dochodowego od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób , które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.
Z powyższego przepisu wynika, iż obowiązek poboru zaliczki na podatek od wypłacanych wynagrodzeń spoczywa na płatniku, t. j. na pracodawcy, który jednocześnie zobowiązany jest do rocznego rozliczenia pracownika. Zatem w omawianym przypadku zaliczkę pobiera agencja pracy tymczasowej, stosując przy tym zasady określone w art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W myśl art. 37 ust. 1 jeżeli podatnik, od którego zaliczki miesięczne pobierają płatnicy określeni w art. 31, art. 33 lub art. 35 ust. 1 pkt 1, 2, 4 i 7, złoży płatnikowi przed dniem 10 stycznia roku następującego po roku podatkowym oświadczenie sporządzone według ustalonego wzoru, które traktuje się na równi z zeznaniem, że: poza dochodami uzyskanymi od płatnika nie uzyskał innych dochodów, z wyjątkiem dochodów określonych w art. 30 – 30c oraz art. 30e, nie korzysta z odliczeń, z zastrzeżeniem ust. 1a pkt 2–4, nie korzysta z możliwości opodatkowania dochodów na zasadach określonych w art. 6 ust. 2 lub 4, nie ma obowiązku doliczenia kwot uprzednio odliczonych, z zastrzeżeniem ust. 1a pkt 5 - płatnik jest obowiązany sporządzić, według ustalonego wzoru, roczne obliczenie podatku, na zasadach określonych w art. 27, od dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym.
Jeżeli natomiast pracownik nie złoży takiego oświadczenia, agencja – jako płatnik – jest obowiązana zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w terminie do końca lutego następującego po roku podatkowym podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, imiennej informacji o wysokości uzyskanego w roku podatkowym dochodu (PIT–11).
Jeżeli obowiązek poboru zaliczek na podatek przez pracodawców ustał w ciągu roku są oni obowiązani sporządzić informację PIT-11 i przekazać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, w terminie do dnia 15 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrana została ostatnia zaliczka (art. 39 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) Zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym Wnioskodawca – agencja pracy tymczasowej zatrudnia pracowników na czas określony na podstawie umowy o pracę.
Wynagrodzenie za pracę jest wypłacane pracownikowi raz w miesiącu bez względu na to, czy zatrudnienie występowało z przerwami czy też nie. Wobec powyższego należy stwierdzić, iż bez względu na to, czy wynagrodzenie będzie wypłacane za poszczególne okresy razem czy też oddzielnie opodatkowaniu podlegają przychody uzyskane z tytułu wykonanej pracy oddzielnie za każdy okres, na który została zawarta umowa o pracę. Tym samym agencje pracy tymczasowej są obowiązane do sporządzenia tyle informacji PIT–11 ile zawartych było umów o pracę w terminie do dnia 15 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrana została ostatnia zaliczka.
Dodatkowo Wnioskodawca przedstawia sytuację, iż pracownikowi może zostać wypłacona premia dwa miesiące po wygaśnięciu zatrudnienia. Według definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego (wyd. PWN, Warszawa 1995 r., str. 878) premia jest to zmienna (ruchoma) część płacy roboczej przyznawana zależnie od osiągniętych efektów pracy, po spełnieniu przez pracowników określonych warunków. A więc jak wynika z powyższej definicji premia jest to ekwiwalent pieniężny przyznawany przez pracodawcę dodatkowo do wynagrodzenia.
W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym przyznanie premii powoduje powstanie przychodu u pracownika tymczasowego w konsekwencji wnioskodawca jako płatnik obowiązany jest ją wykazać w deklaracji zawierającej informację o dochodach za okres pracy za który została ona przyznana. Jeżeli przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Interpretacja dotyczy przedstawionego stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.