INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2007 r. (data wpływu 7 listopada 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 7 listopada 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów.
W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Wnioskodawca, prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą na własne nazwisko oraz w formie spółki cywilnej. Przedmiotem działalności spółki cywilnej są usługi medyczne świadczone w ramach NFZ. Z postanowień umowy spółki wynika, iż udział wspólników w dochodach i stratach jest równy i wynosi po 33,33%. W styczniu 2007 roku wspólnicy spółki podjęli uchwałę na mocy, której przychody dzielone są zgodnie z udziałami tj. po 33,33%, natomiast koszty świadczonych usług są przypisane do osób (wspólników spółki), z którymi są związane – w związku z tym są różne.
Spółka zawarła umowę z NFZ z siedzibą w W., co miesiąc otrzymuje stałą kwotę wynagrodzenia w wysokości uzależnionej od kontraktu. Każdy wspólnik spółki cywilnej równo świadczy pracę w określonych dniach i godzinach. Liczba pacjentów, którą przyjmują wspólnicy jest różna i od nich nie zależna. W ramach przyjmowanych pacjentów w zależności od potrzeb, wspólnicy zapisują pacjentom różnego rodzaju zabiegi, które należy wykonać w zależności od stanu zdrowia pacjenta np. tomograf, RG, EEG itp. Zalecane badania są kosztami dla spółki, które pomniejszają otrzymane przychody z NFZ.
Do dnia 31.12.2006 roku przychód spółki był pomniejszany o koszty badań oraz o inne stałe koszty spółki i był dzielony równo na trzech wspólników. W 2007 roku po podjęciu uchwały, koszty są przypisywane wspólnikom tzn. koszt ponosi ten kto zleci badanie. Dochód wspólników jest nierówny pomimo, że przychody w dalszym ciągu dzielone są proporcjonalnie do udziałów w spółce. Każdy ze wspólników ma indywidualnie ustalane koszty, które pomniejszają przychód przypadający na danego wspólnika. Spółka prowadzi podatkową księgę przychodów, w której dokonywane są zapisy chronologicznie zarówno w pozycji przychodów jak i kosztów.
Na koniec każdego miesiąca rozliczeniowego, koszty dzielone są w zależności od tego któremu wspólnikowi zostały przypisane. Tak ustalony przychód i koszty są podstawą do opodatkowania dochodu u każdego wspólnika. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy w spółce cywilnej wspólnicy, po podjęciu uchwały o przypisaniu kosztów związanych z leczeniem pacjentów do konkretnego lekarza - wspólnika mogą dzielić przychód proporcjonalnie do udziałów (po równo) natomiast koszty przypisywać miesięcznie do poszczególnych osób (wspólników) czyli zmiennie?
Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli wspólnicy spółki cywilnej w uchwale wspólników podpisanej w styczniu 2007 roku uchwalili, że przychód należy dzielić proporcjonalnie do udziałów w spółce tj. po 33.33%, koszty należy dzielić (przypisywać) na poszczególnych wspólników w zależności od zleconych badań, dochód do opodatkowania wspólnicy spółki cywilnej będą mieli różny w poszczególnych okresach 2007 roku i nie narusza to postanowień zawartych w art. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 roku Nr 14, poz. 176 ze zmianami) to wspólnicy spółki cywilnej mogą w powyższy sposób ustalać wysokość kosztów uzyskania przychodów na każdego ze wspólników.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. Spółka cywilna jest spółką osobową prawa cywilnego. Nie posiada zdolności prawnej i nie jest osobą prawną. Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zmianami) przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego poprzez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.
Zgodnie z art. 861 § 1 ustawy Kodeks Cywilny wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług, wg § 2 tego artykułu domniemywa się, że wkłady wspólników mają jednakową wartość. Z art. 867 § 1 ww. ustawy wynika, iż każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach. Natomiast nie można wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zmianami) przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.
Równocześnie w myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki nie będącej osobą prawną.
Stosownie natomiast do postanowień zawartych w art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spółka cywilna osób fizycznych jest obowiązana prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za poszczególne miesiące roku podatkowego. Na podstawie zapisów dokonanych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów – każdy ze wspólników oblicza swój dochód jako nadwyżkę przypadającą na niego (proporcjonalnie do swojego udziału w zysku).
Kwoty przychodów nad kosztami ich uzyskania (obliczonymi z zachowaniem tej samej proporcji oraz uwzględnieniem art. 23 ust. 1 pkt 10). Od tak obliczonego dochodu każdy ze wspólników samodzielnie opłaca podatek dochodowy. W ślad za zasadą określoną w art. 867 Kodeksu Cywilnego przepis zdania drugiego art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza domniemanie prawne wyrażające się w stwierdzeniu, że udziały wspólników w dochodach (m. in. spółki cywilnej) są równe o ile brak jest przeciwnego dowodu, a więc dowodu wskazującego na inne niż równe udziały wspólników w dochodach (m. in. spółki cywilnej).
Reasumując, mając zatem na względzie przytoczone przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny, należy uznać, że wielkość przychodu przypadającego na Panią (wspólnika spółki cywilnej) w ogólnym przychodzie spółki będzie wyznaczona przez udział, w jakim partycypuje Pani w przychodzie spółki, taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu, zysków lub strat przypadających na wspólnika spółki. Z zapisów umowy spółki wynika, że udział Pani w przychodzie spółki jest równy 33,33%, zatem udział w kosztach uzyskania przychodu, dochodzie lub stracie z pozarolniczej działalności gospodarczej będzie także równy 33,33%.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.