INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2009 r. (data wpływu 4 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zredukowanej części nieoprocentowanej pożyczki - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 4 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zredukowanej części nieoprocentowanej pożyczki.
We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny. W październiku 2008 r. w związku z zawarciem umowy o pracę Spółka zawarła umowę pożyczki z pracownikiem będącym Prezesem Zarządu. Na mocy tej umowy pożyczono pracownikowi kwotę 200.000 zł na cele związane z jego zamieszkaniem w B. Pracownik poprzednio mieszkał w innej miejscowości. Zgodnie z umową pożyczka ma corocznie, poczynając od dnia 1 lipca 2009 r. być redukowana o kwotę 20.000 zł. Pożyczka jest nieoprocentowana. W wypadku rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy pracownik jest zobowiązany do zwrotu pozostałej do spłaty części pożyczki. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy pożyczka stanowi dochód pracownika?
Od jakiej daty pożyczka stanowi dochód pracownika? Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Spółka wskazuje, iż żaden z wymienionych przepisów nie wymienia (umorzonych, redukowanych) pożyczek na cele związane z zamieszkaniem w siedzibie pracodawcy.
Jedynie art. 21 pkt 14 stanowi o zwolnieniu kwot otrzymanych przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym. Pracownik nie został przeniesiony, a pożyczka została przyznana w związku z zatrudnieniem. Spółka podkreśla, iż zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne bez względu na źródło finansowania tych wypłat, a w szczególności wynagrodzenia zasadnicze, nagrody (...), jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń.
Zdaniem Spółki pożyczka i jej redukcja jest związana z nawiązaniem i trwaniem stosunku pracy. Dlatego wobec braku wyłączenia ustawowego ma charakter dochodu związanego ze stosunkiem pracy. Dochód zostanie jednak osiągnięty pod warunkiem trwania stosunku pracy do dnia redukcji czyli 1 lipca 2009 r. i z tą datą zostanie osiągnięty dochód. Nie można stwierdzić obecnie dochodu (do dnia 1 lipca 2009 r.), albowiem stosunek pracy może ulec rozwiązaniu i pracownik będzie zobowiązany do zwrotu całej udzielonej pożyczki. W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłami przychodów jest - stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.
W myśl art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Natomiast z art. 11 ust. 2a ww. ustawy wynika, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się: jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców, jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu, jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku, w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.
W myśl art. 11 ust. 2b ww. ustawy jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.
Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione w art. 12 ust. 1 ww. ustawy kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia, a więc każda forma przysporzenia majątkowego (tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna) mająca swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy.
Zatem, wszystko co pracownik otrzymuje od swojego pracodawcy – o ile nie stanowi wymienionego w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodu zwolnionego od podatku lub dochodu, od którego został zaniechany pobór podatku w drodze rozporządzenia Ministra Finansów – podlega opodatkowaniu ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym uznać należy, iż do przychodów ze stosunku pracy zalicza się nie tylko świadczenia rzeczowe czy pieniężne, ale również wartość świadczenia nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia nieodpłatnego świadczenia, jednak w orzecznictwie i doktrynie jednolicie przyjmuje się, że ma ono w prawie podatkowym szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Otrzymanie nieodpłatnego świadczenia może być konsekwencją zarówno działania, jak i zaniechania osoby trzeciej.
Z analizy wniosku wynika, iż Spółka zawarła z pracownikiem umowę pożyczki, która począwszy od dnia 1 lipca 2009 r. ma być corocznie redukowana. W myśl art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) – dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Biorąc powyższe pod uwagę otrzymanie pożyczki przez pracownika pozostaje neutralne podatkowo.
Kwota przenoszona na podatnika w wykonaniu umowy pożyczki nie stanowi dla niego przysporzenia majątkowego, gdyż podlega zwrotowi. Nie można więc pożyczki uznać za przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zmiana charakteru świadczenia uzyskanego w drodze pożyczki następuje w przypadku jego umorzenia (zredukowania). Wówczas bowiem dłużnik zostaje zwolniony z całości lub części długu, w efekcie czego następuje u niego trwały przyrost majątku. Umorzoną (zredukowaną) pożyczkę należy traktować jako inne nieodpłatne świadczenie, którego wartość stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy.
Przychód ten powstaje w momencie, gdy dający pożyczkę odstępuje od żądania jej zwrotu w całości lub w części. Wartość otrzymanego świadczenia pracodawca jest zobowiązany doliczyć do wypłacanego wynagrodzenia i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i przekazać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych według zasad przewidzianych dla przychodów ze stosunku pracy zgodnie z art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż w wyniku corocznej redukcji pożyczki po stronie pracownika – prezesa zarządu – począwszy od dnia 1 lipca 2009 r. powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach wskazanych powyżej.
Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej). Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami).Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.