INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2012 r. (data wpływu – 30 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 30 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Wnioskodawca jest osobą fizyczną i wraz ze swymi rodzicami zawarł w dniu 1 grudnia 2005 r. w formie ustnej umowę pożyczki na kwotę 250 000 zł. Za powyższą kwotę zakupił w 2005 r. udział wynoszący 1/3 części w nieruchomości gruntowej do swego majątku odrębnego, będąc stanu wolnego. Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego została przesłana także do wiadomości urzędu skarbowego.
Ponadto Wnioskodawca nie zgłosił pożyczki na formularzu do urzędu skarbowego w terminie 14 dni od dnia dokonania czynności ani nie zapłacił w tym terminie podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż sądził że umowy z rodzicami nie podlegają opodatkowaniu skoro pieniądze i tak pozostają w rodzinie. W dniu 30 marca 2011 r. Wnioskodawca dokonał wpłaty kwoty 5 000 zł tytułem podatku od czynności cywilnoprawnych od ww. umowy pożyczki (2% pożyczki).
Natomiast w dniu 31 marca 2011 r. złożył w urzędzie skarbowym deklarację podatkową PCC-3 i dołączył do niej dowód zapłaty podatku z dnia 30 marca 2011 r. Następnie podatnik złożył pierwszy raz przed ww. organem podatkowym własne wyjaśnienia i wskazał w nich na zawartą w dniu 1 grudnia 2005 r. umowę pożyczki z rodzicami. Podatek od czynności cywilnoprawnych od opisanej umowy pożyczki został wpłacony w wysokości i w stawce 2% bez odsetek. Wpłata podatku miała miejsce przed powołaniem się na fakt umowy pożyczki przez Wnioskodawcę.
Nadto Wnioskodawca uważa, że w sposób właściwy postąpił w sprawie umowy pożyczki zawartej z rodzicami w dniu 1 grudnia 2005 r. W związku z powyższym wpłacona w dniu 30 marca 2011 r. kwota podatku została właściwie obliczona, tak w zakresie stawki, jak i w zakresie wysokości dla umowy pożyczki zawartej w dniu 1 grudnia 2005 r. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy w opisanym stanie faktycznym właściwie zastosowano stawkę podatku 2% dla umowy pożyczki z dnia 1 grudnia 2005 r., z uwagi na fakt, że przepisy o 20 % stawce weszły w życie dopiero od 2007 r.?
Zdaniem Wnioskodawcy, skoro w dacie udzielenia przedmiotowej pożyczki w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych nie obowiązywał dodany dopiero ustawą z dnia 18 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych art. 7 ust. 5, w którym przewidziano sankcyjną 20% stawkę podatku, to dla Niego stawka ta nie może mieć zastosowania. Dodatkowo – w opinii Wnioskodawcy – nie bez znaczenia jest fakt, że wpłata podatku (2%) nastąpiła jeszcze przed powołaniem się przez Niego na zawartą umowę pożyczki.
W efekcie w dacie składania dla organu podatkowego informacji o zawartej z rodzicami umowie pożyczki, Wnioskodawca zapłacił już podatek od tej umowy. Dlatego nie można dla tej sytuacji stosować 20% stawki podatku, gdyż regulujący ją przepis będzie mógł znaleźć zastosowanie do tych umów, które są teraz ujawnione, a zostały zawarte po dniu 1 stycznia 2007 r. Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca twierdzi, że w sytuacji, gdy najpierw od zawartej w dniu 1 grudnia 2005 r. umowy pożyczki opłacił 2% podatek, a następnie w trakcie czynności sprawdzających powołał się na fakt zawarcia umowy pożyczki, to nie będzie mieć zastosowanie art. 7 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (j.t. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności objętych opodatkowaniem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności enumeratywnie wskazane w art. 1 ust. 1 pkt 1, w tym – wskazane w lit. b) – umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.
Jak wynika z treści art. 3 ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej bądź – wyjątkowo – z chwilą powołania się przez podatnika na fakt dokonania czynności cywilnoprawnej - jeżeli podatnik nie złożył deklaracji w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych w terminie 5 lat od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku, a następnie powołuje się przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt jej dokonania. Zgodnie zaś z art. 7 ust. 1 pkt 4) przytoczonej ustawy od umowy pożyczki oraz depozytu nieprawidłowego stawka podatku wynosi 2%.
Stosownie natomiast do treści art. 7 ust. 5, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.
U. Nr 222, poz. 1629) stawka podatku wynosi 20%, jeżeli przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego: podatnik powołuje się na fakt zawarcia umowy pożyczki, depozytu nieprawidłowego lub ustanowienia użytkowania nieprawidłowego albo ich zmiany, a należny podatek od tych czynności nie został zapłacony; biorący pożyczkę, o którym mowa w art. 9 pkt 10 lit. b, powołuje się na fakt zawarcia umowy pożyczki, a nie spełnił warunku udokumentowania otrzymania pieniędzy na rachunek bankowy, albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym.
Na podstawie zaś art. 4 ust. 1 ww. ustawy nowelizującej, do czynności cywilnoprawnych, o których mowa w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych, z tytułu których obowiązek podatkowy powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, tj. przed dniem 1 stycznia 2007 r., stosuje się przepisy dotychczasowe.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 1 grudnia 2005 r. Wnioskodawca otrzymał od rodziców pożyczkę, której nie zgłosił na formularzu do urzędu skarbowego w terminie 14 dni od dnia dokonania czynności ani nie zapłacił w tym terminie podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż sądził że umowy z rodzicami nie podlegają opodatkowaniu skoro pieniądze i tak pozostają w rodzinie. Natomiast w dniu 30 marca 2011 r. Wnioskodawca dokonał wpłaty kwoty 5 000 zł tytułem podatku od czynności cywilnoprawnych od ww. umowy pożyczki (2% pożyczki).
W dniu 31 marca 2011 r. złożył w urzędzie skarbowym deklarację podatkową PCC-3 i dołączył do niej dowód zapłaty podatku z dnia 30 marca 2011 r. Następnie złożył pierwszy raz przed ww. organem podatkowym własne wyjaśnienia i wskazał w nich na zawartą w dniu 1 grudnia 2005 r. umowę pożyczki z rodzicami. Podatek od czynności cywilnoprawnych od opisanej umowy pożyczki został wpłacony w wysokości i w stawce 2% bez odsetek. Wpłata podatku miała miejsce przed powołaniem się na fakt umowy pożyczki przez Wnioskodawcę.
Odnosząc powyższe do art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stwierdzić należy, że wskazane w tym przepisie odstępstwo ma zastosowanie do podatnika, który nie złożył, pomimo ciążącego na nim obowiązku, deklaracji dla potrzeb podatku od czynności cywilnoprawnych, i polega ono na tym, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się na okoliczność dokonania czynności cywilnoprawnej.
Powstanie obowiązku wymaga jednak spełnienia dwóch przesłanek, a mianowicie po pierwsze podatnik nie złożył deklaracji w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych w terminie 5 lat od końca roku, w którym upłynął termin płatności (z upływem tego terminu następuje przedawnienie zobowiązania podatkowego), a po drugie podatnik, po upływie tego terminu, powołuje się przed organami podatkowymi lub organami kontroli skarbowej na okoliczność dokonania czynności jako jej strona.
Wyjątkowość analizowanego rozwiązania wyraża się więc w tym, że pomimo upływu ww. pięcioletniego terminu następuje wskutek zajścia innego zdarzenia (powołania się na fakt dokonania czynności) powtórne powstanie obowiązku podatkowego. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że – co wynika z wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji – Wnioskodawca nie złożył deklaracji w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnej z tytułu zawarcia w dniu 1 grudnia 2005 r. umowy pożyczki w terminie 5 lat od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku.
Obowiązek podatkowy z tytułu zawarcia tej umowy pierwotnie powstał stosownie do powołanego art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, tj. w momencie zawarcia umowy pożyczki. Następnie na skutek powołania się przed organem podatkowym, po dokonaniu zapłaty podatku oraz złożeniu deklaracji co miało miejsce w dniach 30 i 31 marca 2011 r., na fakt zawarcia wskazanej umowy pożyczki, wraz z tym powołaniem się nastąpiło „odnowienie”, powstanie „na nowo” obowiązku podatkowego, (art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy). W takiej sytuacji mamy do czynienia z nowym momentem powstania obowiązku podatkowego.
W przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy z tytułu dokonania czynności cywilnoprawnej powstał „na nowo” w dacie powołania się przez Wnioskodawcę przed organem podatkowym na fakt zawarcia w 2005 r. umowy pożyczki. Skoro bowiem w ciągu pięcioletniego okresu nie złożył On deklaracji podatkowej dla podatku od czynności cywilnoprawnej i nie zapłacił podatku, a ustawodawca przewiduje pomimo upływu tego okresu, odnowienie obowiązku podatkowego, to skutki tego zdarzenia dla celów podatkowych należy oceniać według prawa obowiązującego w dacie odnowienia obowiązku podatkowego.
W konsekwencji stało się dopuszczalne opodatkowanie tej pożyczki i zastosowanie do niej przepisów obowiązujących od dnia 1 stycznia 2007 r. Wbrew bowiem twierdzeniom Wnioskodawcy, w sprawie nie ma zastosowania przepis przejściowy art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej, nakazujący stosować do czynności cywilnoprawnych, z tytułu których obowiązek podatkowy powstał przed 1 stycznia 2007 r. - przepisy obowiązujące przed tą datą.
Jednocześnie z postanowień art. 7 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że zastosowanie podwyższonej stawki podatkowej następuje w przypadku powołania się na fakt zawarcia umowy pożyczki przed określonym organem w toku czynności prowadzonych przez ten organ i stwierdzenia nie wypełnienia obowiązku zapłaty należnego z tego tytułu podatku we właściwym czasie.
W sytuacji zatem odnowienia obowiązku podatkowego – o czym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – gdy nie zapłacono podatku wynikającego z zaistnienia pierwotnego obowiązku podatkowego, do zawartej przez Wnioskodawcę umowy pożyczki w przypadku powołania się na fakt jej zawarcia przed organem podatkowym w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej zastosowanie znajduje 20% stawka sankcyjna, o której mowa w art. 7 ust. 5 pkt 1 przytoczonej ustawy.
Końcowo podnieść należy, że złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, iż elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.