Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 26 września 2013 r., sygn. akt I FSK 1319/12

Uzasadnienie

1. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji oraz przedstawiony przez ten Sąd przebieg postępowania przed organami podatkowymi.
2. 1.1. Wyrokiem z 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 1302/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę A. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z 24 maja 2011 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.
3. 1.2. Sąd pierwszej instancji przedstawiając stan sprawy podał, że 4 stycznia 2002 r. Urząd Skarbowy w S. wydał wobec ww. spółki decyzję w zakresie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za czerwiec 2000 r. Izba Skarbowa w K. decyzją z 24 kwietnia 2003 r. utrzymała w mocy decyzję wymiarową organu pierwszej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 27 maja 2004 r. sygn. akt I SA/Ka 1155/03 uchylił decyzję organu odwoławczego. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z 16 kwietnia 2007 r. utrzymał w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w S. z 4 stycznia 2002 r. Na skutek skargi do WSA w Gliwicach wyrokiem z 3 grudnia 2007 r. (sygn. akt III SA/G1 1005/07) uchylona została powyższa decyzja (Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 28 lipca 2009 r. sygn. akt I FSK 943/08 oddalił skargę kasacyjną od wyroku WSA). Po ponownym rozpatrzeniu odwołania spółki od decyzji z 4 stycznia 2002 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z 29 marca 2010 r. umorzył postępowanie odwoławcze w sprawie, stwierdzając, że zgodnie z przepisem art. 59 § 1 pkt 9 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej "O.p.") zobowiązanie podatkowe spółki z tytułu podatku VAT za czerwiec 2000 r. wygasło z mocy prawa wskutek przedawnienia, które w ocenie organu odwoławczego nastąpiło z dniem 27 marca 2007 r. W konsekwencji powyższego rozstrzygnięcia, Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z 31 maja 2010 r. stwierdził wygaśnięcie decyzji Urzędu Skarbowego w S. z 4 stycznia 2002 r. Rozpoznając odwołanie od ww. decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, iż organ pierwszej instancji stosując się do zalecenia zawartego w decyzji organu drugiej instancji z 29 marca 2010 r., nie zwrócił uwagi na okoliczność, że umorzenie postępowania odwoławczego dotyczącego decyzji Urzędu Skarbowego w S. z 4 stycznia 2002 r. wywołało taki skutek, że ww. decyzja organu pierwszej instancji uzyskała przymiot ostateczności. Wyeliminowanie jej z obrotu prawnego w trybie nadzwyczajnym, przewidzianym w art. 258 § 1 pkt 1 O.p., wymagało zatem wszczęcia postępowania w tym przedmiocie i przeprowadzenia go zgodnie z regułami wynikającymi z przepisów ustawy. Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z 28 października 2010 r. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z 31 maja 2010 r. i przekazał sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia i skutecznego wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji Urzędu Skarbowego w S. z 4 stycznia 2002 r. oraz przeprowadzenia tego postępowania z zachowaniem naczelnych zasad postępowania podatkowego.

Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z 15 listopada 2010 r. nr [...] wszczął postępowanie podatkowe w sprawie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji Urzędu Skarbowego w S. z 4 stycznia 2002 r., a następnie decyzją z 17 lutego 2011 r., działając na podstawie art. 258 § 1 pkt 1 i § 2 O.p., stwierdził wygaśnięcie tejże decyzji Urzędu Skarbowego z 4 stycznia 2002 r. określającej w podatku od towarów i usług za czerwiec 2000 r. kwotę zwrotu różnicy podatku w wysokości 0,00 zł, zaległość podatkową w kwocie 1.544.400,00 zł, odsetki za zwłokę od ww. zaległości podatkowej naliczone na dzień wydania decyzji w wysokości 923.635,90 zł, nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 67.137,00 zł. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania administracyjnego i wskazał, iż na podstawie akt egzekucyjnych obejmujących m.in. tytuł wykonawczy z 21 lutego 2002 r. nr [...], dotyczący należności w kwocie 1.544.400,00 zł wynikającej z decyzji Urzędu Skarbowego w S. z 4 stycznia 2002 r. ustalono, że organ egzekucyjny dokonał wobec spółki skutecznych czynności egzekucyjnych stosując odpowiednie środki egzekucyjne, przy czym pierwszy z nich – zajęcie rachunku bankowego – nastąpiło 26 marca 2002 r. Postanowieniem z 12 czerwca 2002 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w D. zawiesił postępowanie egzekucyjne, informując Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. oraz zobowiązanego, iż dokonane czynności egzekucyjne pozostają w mocy.

W dalszej części uzasadnienia decyzji z 17 lutego 2011 r. organ dokonał wykładni znowelizowanego przepisu art. 70 § 4 O.p. w związku z art. 21 ww. ustawy nowelizującej z 30 czerwca 2005 r., stwierdzając, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego spółki z tytułu podatku VAT za czerwiec 2000 r. został ponownie przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego w dniu 30 kwietnia 2002 r. (zajęcie wierzytelności skarżącej), co oznacza, że termin ten zaczął biec na nowo od 1 maja 2002 r. Tym samym, w ocenie organu pierwszej instancji, przedawnienie przedmiotowego zobowiązania podatkowego nastąpiło 1 maja 2007 r. W związku z powyższym organ przyjął, że wobec wygaśnięcia zobowiązania spółki w podatku VAT za czerwiec 2000 r. z mocy prawa, zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 O.p., zasadne jest stwierdzenie wygaśnięcia decyzji Urzędu Skarbowego w S. z 4 stycznia 2002 r. jako bezprzedmiotowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z 24 maja 2011 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy odpowiadając na zarzuty odwołania m.in. podkreślił, iż w złożonej w Urzędzie Skarbowym w S. deklaracji VAT-7 za czerwiec 2000 r. spółka nie wykazała kwoty zobowiązania podatkowego podlegającego wpłacie na rachunek urzędu skarbowego, wykazała natomiast kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 1.611.659,00 zł, dysponując do zwrotu na rachunek bankowy kwotę 1.544.400,00 zł oraz do przeniesienia na następny miesiąc kwotę 67.259,00 zł. Kwota przedmiotowego zwrotu została z dniem 26 lipca 2000 r. zaliczona na poczet zaległości spółki z tytułu podatku VAT za grudzień 1999 r. W konsekwencji organ wskazał, iż w zaistniałej sytuacji okoliczność, że decyzją z 4 stycznia 2002 r. Urząd Skarbowy w S. określił w podatku VAT za czerwiec 2000 r. kwotę zwrotu różnicy podatku w wysokości 0,00 zł, zaległość podatkową w kwocie 1.544.400,00 zł, odsetki za zwłokę na dzień wydania decyzji w wysokości 923.635,90 zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 67.137,00 zł oznacza, że w przypadku spółki doszło do nienależnie otrzymanego zwrotu różnicy podatku, a nie, jak podnosi pełnomocnik w odwołaniu, do nienależnie uiszczonego podatku.

Sytuacja spółki – w ocenie organu – nie jest więc niekorzystna; spółka otrzymała zwrot różnicy podatku za czerwiec 2000 r. w wysokości 1.544.400,00 zł, a jednocześnie, na poczet zaległości wynikających z ww. decyzji Urzędu Skarbowego w S. z 4 stycznia 2002 r. nie zostały zarachowane żadne wpłaty. Odnosząc się natomiast do faktu, iż ww. decyzją wymiarową z 4 stycznia 2002 r. określono także nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 67.137,00 zł, tj. niższą od zadeklarowanej o 122,00 zł, organ zwrócił uwagę, iż różnica ta odpowiada kwocie podatku naliczonego wynikającej z faktury VAT dokumentującej nabycie usług noclegowych i gastronomicznych, która w świetle art. 19 ust. 2 w zw. z art. 25 ust. 3b ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr poz. 50 ze zm.) nie stanowiła podstawy do obniżenia podatku należnego za czerwiec 2000 r.

1. 2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.
2. 2.1. Spółka w skardze do WSA w Gliwicach zarzuciła decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w G. naruszenie:
3. - art. 258 § 1 pkt 1 i § 2 w zw. z art. 212 O.p. przez stwierdzenie wygaśnięcia decyzji jako bezprzedmiotowej, w sytuacji gdy decyzja stanowiąca podstawę stwierdzenia bezprzedmiotowości postępowania, tj. decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z 29 marca 2010 r. nie została doręczona stronie ani jej pełnomocnikowi,
4. - art. 243 § 2 O.p., przez nieorzeczenie co do istoty sprawy w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego (nadpłaty),
5. - naruszenie przepisu art. 207 § 2, art. 122 i art. 187 § 1 O.p., przez wydanie zaskarżonej decyzji bez ponownego rozpatrzenia całego zebranego materiału dowodowego i orzeczenia co do istoty sprawy w zakresie zobowiązania podatkowego za czerwiec 2000 r.

Strona wniosła przy tym o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z 17 lutego 2011 r. oraz przekazanie sprawy temu organowi do ponownego rozpoznania.

1. 2.2. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w kwestionowanej decyzji.
2. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.
3. 3.1. WSA nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi.

1. 3.2. W pisemnych motywach wyroku Sąd wskazał, że przesłanki stwierdzenia wygaśnięcia decyzji z art. 258 § 1 w zw. z § 2 O.p. zostały spełnione. Skoro bowiem organ drugiej instancji decyzją ostateczną umorzył postępowanie odwoławcze z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za badany miesiąc, to organ pierwszej instancji zobowiązany był do stwierdzenia wygaśnięcia własnej decyzji określającej to zobowiązanie. Gdyby bowiem tego nie uczynił, to w obrocie prawnym pozostałaby decyzja, która w zaistniałym stanie faktycznym, na skutek ustania bytu przedmiotu rozstrzygnięcia a zarazem zmiany stanu faktycznego uniemożliwiającej wykonanie decyzji, stała się bezprzedmiotowa.

1. 3.3. Sąd podzielił dokonaną przez organ odwoławczy wykładnię przepisu art. 70 O.p. w brzmieniu obowiązującym w czerwcu 2000 r., z uwzględnieniem jego kolejnych zmian i przepisów przejściowych i analizując stan faktyczny sprawy doszedł do przekonania, że stanowisko organu odwoławczego w kwestii wskazania daty upływu terminu przedawnienia zobowiązania i określenia jej na dzień 1 maja 2007 r. było prawidłowe.

1. 3.4. Za niezasadny Sąd uznał sformułowany w skardze zarzut naruszenia art. 258 § 1 pkt 1 i § 2 w zw. z art. 212 O.p. przez stwierdzenie wygaśnięcia decyzji jako bezprzedmiotowej, w sytuacji gdy decyzja stanowiąca podstawę stwierdzenia bezprzedmiotowości postępowania, tj. decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. z 29 marca 2010 r. w sprawie umorzenia postępowania odwoławczego, nie została doręczona tak stronie jak i pełnomocnikowi.

1. 3.5. Sąd stwierdził, że kwestia wadliwego – zdaniem strony – doręczenia decyzji z 29 marca 2010 r. umarzającej postępowanie odwoławcze nie mogła być analizowana przez Sąd w sprawie stwierdzenia bezprzedmiotowości innego rozstrzygnięcia. Jednocześnie Sąd zwrócił uwagę, że o ile w ocenie strony doręczenie zastępcze powołanego rozstrzygnięcia było wadliwe, winna ona była uruchomić tryb umożliwiający jej wzruszenie, np. na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 O.p., zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Skoro strona tego nie uczyniła, nie może stawiać zarzutów dotyczących postępowania odwoławczego w przedmiocie wymiaru podatku w sprawie dotyczącej stwierdzenia wygaśnięcia decyzji.

1. 3.6. W kwestii zarzucanego w skardze naruszenia przepisu art. 243 § 2 O.p., przez nieorzeczenie co do istoty sprawy w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego (nadpłaty), Sąd wskazał, że orzeczenie w powyższym zakresie mogłoby być zawarte w decyzji wydanej w postępowaniu odwoławczym od decyzji z 4 stycznia 2002 r. na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. Nie było natomiast możliwe wydanie decyzji w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w ramach postępowania o stwierdzenie wygaśnięcia decyzji określającej zobowiązanie, dlatego też Sąd uznał takie działanie organu podatkowego za prawidłowe. Sąd stwierdził, że wydanie rozstrzygnięcia merytorycznego w przedmiocie zobowiązania podatkowego było niedopuszczalne także i z tej przyczyny, że z dniem 1 maja 2007 r. w stanie faktycznym istniejącym w sprawie upłynął termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za czerwiec 2000 r., a zatem ziściła się przesłanka bezprzedmiotowości decyzji określającej zobowiązanie podatkowe.

1. 3.7. Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art. 207 § 2, art. 122 i art. 187 § 1 O.p., poprzez wydanie zaskarżonej decyzji bez ponownego rozpatrzenia całego zebranego materiału dowodowego i orzeczenia co do istoty sprawy w zakresie zobowiązania podatkowego za czerwiec 2000 r. Sąd stwierdził, iż co do dopuszczalności orzeczenia w zakresie zobowiązania podatkowego podtrzymuje wcześniejsze stwierdzenia o niedopuszczalności takiego rozstrzygnięcia i to zarówno z uwagi na fakt przedawnienia tego zobowiązania, jak i przedmiot rozstrzygnięcia w sprawie niniejszej.

Odnośnie naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 O.p., Sąd wskazał, że nie dopatrzył się, aby postępowanie organu podatkowego poprzedzające wydanie zaskarżonego rozstrzygnięcia naruszało powołane przepisy. Organ bowiem zebrał i wyczerpująco rozważył dowody w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (w tym w przedmiocie zdarzeń mających wpływ na datę przedawnienia zobowiązania podatkowego za czerwiec 2000 r.). Sąd podkreślił przy tym, że zakres postępowania dowodowego jest zdeterminowany przedmiotem postępowania i będzie on inny w postępowaniu o określenie zobowiązania podatkowego, a inny w sprawie o stwierdzenie wygaśnięcia decyzji. Nie można zatem stawiać organowi podatkowemu zarzutu, że w sprawie o stwierdzenie wygaśnięcia decyzji nie przeprowadził postępowania dowodowego w takim zakresie, jaki byłby niezbędny w przypadku postępowania wymiarowego.

1. 3.8. Końcowo Sąd zwrócił uwagę, że wykazana przez stronę w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2000 r. kwota zwrotu różnicy podatku została zarachowana na poczet zaległości skarżącej w podatku VAT za styczeń 1999 r. Zatem nie istnieje w sprawie "nienależnie uiszczony podatek", jak wskazuje skarżąca spółka, jako że organ pierwszej instancji stwierdził wygaśnięcie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, a wykazana przez spółkę w złożonej deklaracji kwota zwrotu różnicy podatku została przez organ podatkowy rozliczona.
2. 4. Skarga kasacyjna.
3. 4.1. Spółka zaskarżyła powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz spółki kosztów postępowania. W skardze kasacyjnej strona zarzuciła WSA w Gliwicach naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., przez odmowę uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K., naruszającej istotnie przepisy o postępowaniu, tj. art. 258 § 1 pkt 1 i § 2 O.p., przez uznanie w całości bezprzedmiotowości decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 4 stycznia 2002 r. z uwagi na przedawnienie zobowiązań podatkowych w nich określonych, w sytuacji gdy decyzja obejmuje swym zakresem również rozstrzygnięcia opierające się wpływowi przedawnienia, a mające znaczenia dla skarżącego.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor wyraził przekonanie, że niedopuszczalne było stwierdzenie wygaśnięcia decyzji wymiarowej w części określającej wysokość zwrotu podatku oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, skoro – w ocenie strony – decyzja ta stała się bezprzedmiotowa jedynie w zakresie zobowiązania podatkowego, którego dotyczyło przedawnienie.

1. 4.2. Dyrektor Izby Skarbowej nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną.
2. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

5.1. W skardze kasacyjnej sformułowano jeden zarzut – naruszenia art. 258 § 1 pkt 1 i § 2 O.p. – poprzez uznanie w całości bezprzedmiotowości decyzji Naczelnika urzędu Skarbowego w S. z 4 stycznia 2002 r., z uwagi na przedawnienie zobowiązań podatkowych w niej określonych.

Powyższy zarzut, w okolicznościach niniejszej sprawy, jest oczywiście bezzasadny.

5.2. W sprawie tej ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. z 29 marca 2010 r. – z uwagi na przedawnienie – umorzono postępowanie odwoławcze dotyczące decyzji Urzędu Skarbowego w S. z 4 stycznia 2002 r. w przedmiocie zobowiązania podatkowego skarżącej w podatku od towarów i usług za czerwiec 2000 r.

Tym samym stwierdzono, że po myśli art. 59 § 1 pkt 9 O.p. zobowiązanie podatkowe skarżącej za ten okres wygasło.

Konsekwencją tego stanu rzeczy, w sytuacji gdy organ odwoławczy na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. nie uchylił decyzji organu pierwszej instancji i nie umorzył postępowania w sprawie (por. wyroki NSA z dnia 27 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 625/12 i z 7 maja 2013 r., sygn. akt I FSK 2012/11), koniecznością stało się stwierdzenie bezprzedmiotowości decyzji organu pierwszej instancji w trybie art. 258 § 1 pkt 1 i § 2 O.p. Fakt bowiem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego określonego tą decyzją, z uwagi na jego przedawnienie (art. 59 § 1 pkt 9 O.p.), czyni tę decyzję bezprzedmiotową.

1. 5.3. Zgodnie z art. 258 § 1 pkt 1 i § 2 O.p. organ podatkowy, który wydał decyzję w pierwszej instancji, stwierdza jej wygaśnięcie, jeżeli stała się bezprzedmiotowa, czyniąc to w formie decyzji.

Instytucja stwierdzenia wygaśnięcia decyzji służy usunięciu danej decyzji z obrotu prawnego, jako elementu już zbędnego, a stwarzającego obawy o naruszenie bezpieczeństwa tego obrotu, w sytuacji gdy decyzja taka nadal w nim pozostaje, nie służąc jednak stwierdzeniu stanu prawnego lub pozycji prawnej podmiotu, ani też istnienia praw lub obowiązków.

Jak trafnie stwierdzono przy tym w wyroku NSA z 7 maja 2002 r. (III SA 2708/00; Monitor Podatkowy 2002, Nr 10, str.

1. 45) decyzja wydana na podstawie art. 258 § 1 pkt 1 O.p. ma charakter deklaratoryjny i dlatego "formalnie jedynie potwierdzający fakt bezprzedmiotowości decyzji".

Tym samym w rozpatrywanej sprawie brak jakichkolwiek podstaw do uwzględnienia sformułowanego w niej zarzutu naruszenia art. 258 § 1 pkt 1 i § 2 O.p., gdyż organ pierwszej instancji w zaistniałej sytuacji prawnej po decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z 29 marca 2010 r., był z mocy prawa zobligowany do wydania decyzji o wygaśnięciu wydanej przez siebie decyzji z 4 stycznia 2002 r., na podstawie powyższych przepisów.

5.4. Bezpodstawne jest przy tym twierdzenie zawarte w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, że decyzja Urzędu Skarbowego w S. z 4 stycznia 2002 r. stała się bezprzedmiotowa jedynie w zakresie, w jakim poddawała się "wpływowi przedawnienia", tzn. jedynie w zakresie określenia zobowiązania podatkowego (zaległości podatkowej i odsetek od tej zaległości), a nie w przedmiocie kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Jak bowiem stwierdzono w wyroku NSA z 26 marca 2013 r. (sygn. akt I FSK 1312/12) na gruncie art. 70 O.p. użyte w nim pojęcie "zobowiązanie podatkowe" oznacza każdą formę, w którą przekształca się obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług za dany okres rozliczeniowy, czyli zarówno zobowiązanie podatkowe sensu stricte, jak i kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 21 ust. 1 u.p.t.u. z 1993 r.

W sytuacji bowiem gdy w uchwale NSA (7) z 29 czerwca 2009 r. (sygn. akt I FPS 9/08) stwierdzono, że przepis art. 70 § 1 O.p. ma zastosowanie również do rozliczeń, w których obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług przekształcił się w kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 21 ust. 1 u.p.t.u. z 1993 r., oznacza to, że w zakresie przedawnienia, odwołanie się w tym przepisie jedynie do zobowiązania podatkowego, obejmuje jednak również pozostałe ww. formy swoiste dla rozliczenia VAT.

1. 5.5. W świetle powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie jest zasadna – działając na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 P.p.s.a. – orzekł jak w sentencji.