Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem z dnia 23 sierpnia 2005 r., sygn. akt I SA/Go 163/05, oddalił skargę Przedsiębiorstwa Handlu Zagranicznego [...] Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] stycznia 2004 r., Nr [...], w przedmiocie określenia długu celnego i podatku od towarów i usług z następującym uzasadnieniem.
Naczelnik Urzędu Celnego w R. decyzją z dnia [...] listopada 2003 r. na podstawie art. 13 § 1, art. 21 § 1, art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926, ze zm.) oraz art. 13 § 1, art. 65 § 4 pkt 2 lit. b,c, art. 70 § 1, art. 85 § 1, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802, ze zm.) uznał za nieprawidłowe w zakresie klasyfikacji taryfowej zgłoszenie celne z dnia [...] października 2003 r. zawarte w Jednolitym Dokumencie Administracyjnym SAD nr [...], dot. tkaniny dwuwarstwowej pikowanej 100% poliester o szer. 148 cm, dla której w polu 33 SAD zadeklarowany został kod PCN 5407 52 00 0 ze stawką preferencyjną DEV 7,2% i stawką VAT w imporcie w wysokości 22 %. Zweryfikowano również zastosowaną stawkę celną, podstawę opodatkowania oraz wymiar cła i podatku VAT. W sprawie nie budził wątpliwości stan importowanego towaru a jedynie jego klasyfikacja do odpowiedniego kodu taryfy celnej.
Organ celny przyjął, iż zgodnie z brzmieniem pozycji w taryfie celnej oraz wyjaśnieniami do tej taryfy towar objęty zgłoszeniem powinien być zakwalifikowany do poz. 5811 00 00 0 ze stawką celną 18% i stawką podatku VAT 22%.
Po rozpatrzeniu odwołania strony - Przedsiębiorstwa Handlu Zagranicznego [...] Sp. z o.o. (zwanego dalej Spółka [...]) - Dyrektor Izby Celnej w R. decyzją z dnia [...] stycznia 2004 r., nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną I instancji. Organ II instancji nie podzielił zarzutów podniesionych w odwołaniu, iż importowana pikowana tkanina nie jest wyrobem włókienniczym w sztukach ani też wyrobem gotowym, dlatego też przyporządkowanie jej do powyższej pozycji taryfikacyjnej jest niezgodne ze stanem faktycznym. Powołując się na art. 13 Kodeksu celnego Dyrektor Izby Celnej w R. podał, iż obowiązująca w dniu dokonania przedmiotowego zgłoszenia celnego taryfa celna, stanowiąca załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. Nr 226, poz. 1885) przyjęła nazewnictwo i pełne zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów, wprowadzonej w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzoną w Brukseli 14 czerwca 1983 r. (zał. do Dz. U. z 1997 r. Nr 11, poz. 62).
Dla celów prawnych taryfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, przy czym wiążący jest stan towaru w dniu jego zgłoszenia do odprawy celnej, zgodnie z art. 85 § 1 Kodeksu celnego. Organ II instancji wskazał też, że w celu ustalenia prawidłowego kodu PCN należy kierować się Wyjaśnieniami do taryfy celnej, stanowiącymi załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. (Dz. U. Nr 74, poz. 830). Jak stwierdził organ odwoławczy faktura, certyfikat pochodzenia, certyfikat jakości, umowa sprzedaży, jak też dokumenty rewizji celnej pozwoliły ustalić jako okoliczność niesporną w sprawie, iż przedmiotem importu była tkanina 100% poliester pikowana dwuwarstwowa.
Mając na względzie powyższe ustalenie co do stanu towaru organ celny bardzo szczegółowo wyjaśnił w uzasadnieniu swojej decyzji zmianę klasyfikacji taryfowej z zadeklarowanego przez stronę kodu PCN 5407 52 00 0 na kod PCN 5811 00 00 0 jako prawidłowy dla towaru będącego przedmiotem importu. Organ celny podał, iż pozycja 5407 obejmuje tkaniny z przędzy z włókna syntetycznego, przy czym podpozycja 5407 52 obejmuje pozostałe barwione tkaniny, zawierające 85% masy lub więcej teksturowych włókien ciągłych poliestrowych. Nadto uwaga 9 do sekcji XI obejmującej materiały i wyroby włókiennicze wskazuje, że tkaniny klasyfikowane do działów 50 do 55 obejmują również tkaniny składające się z warstw równoległej przędzy nałożonych jedna na drugą pod kątem ostrym lub prostym. Warstwy te łączone są na przecięciach przędzy za pomocą kleju lub metodą termiczną. Z uwag ogólnych wynika jeszcze, iż sekcja XI (materiały i wyroby włókiennicze) obejmuje surowce dla przemysłu włókienniczego (jedwab, wełna owcza, bawełna, włókna sztuczne, itp.), półfabrykaty (takie jak przędze i tkaniny) i wyroby wykonane z nich.
Każdy z działów 50 do 55 odnosi się do jednego lub więcej materiałów włókienniczych, pojedynczych lub mieszanych w różnych stadiach przetworzenia, aż do tkanin włącznie, przy czym obejmują one w większości przypadków surowiec, odzyskiwane odpady, włókna zgrzeblone lub czesane w formie taśm, niedoprzędu, itp. przędze i tkaniny. Z kolei tkaniny objęte działami 50 do 55 są wyrobami otrzymywanymi przez przeplatanie przędzy włókienniczej, niedoprzędów, pojedynczych włókien ciągłych lub pasków i podobnych objętych działem 54, przędzy krajkowej supełkowej, wąskich taśm, oplotów.
Podając natomiast charakterystykę działów 56 do 63 organ II instancji wskazał, iż obejmują one niektóre rodzaje tkanin i innych artykułów włókienniczych nie objętych działami 50 do 55; obejmują również konfekcjonowane wyroby włókiennicze, przy czym za takie wyroby konfekcjonowane nie są uważane materiały tkane w sztukach o określonej długości, składające się z dwóch lub więcej identycznych materiałów złączonych końcami albo złożonych z dwóch lub więcej materiałów włókienniczych złączonych warstwowo. Natomiast dział 58 (z wyjątkiem pozycji 58099) obejmuje różne wyroby włókiennicze, które ujęto w danej pozycji niezależnie od surowca, z jakiego zostały wykonane. Jak podkreślił w uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej pozycja 5811 obejmuje pikowane wyroby włókiennicze w sztukach złożone z jednej lub większej ilości warstw materiałów włókienniczych połączonych przez zszycie lub w inny sposób, z wyłączeniem haftów objętych pozycją 5810. Wskazana pozycja 5811 charakteryzuje się tym, iż obejmuje wyroby włókiennicze w sztukach złożone z:
- 1) warstwy materiału włókienniczego, zwykle dzianego lub tkanego bądź w postaci włókniny oraz warstwy materiału wyściełającego (np. watoliny) albo
- 2) dwóch warstw materiałów włókienniczych, zwykle dzianych lub tkanych bądź w postaci włókniny albo kombinacji obydwu, przedzielonych warstwą materiału wyściełającego.
Warstwy te łączone są ze sobą przez przeigłowanie lub zszycie (włączając zszywanie z wiązaniem) albo prostymi rzędami ściegów, albo rzędami układającymi się we wzór dekoracyjny, pod warunkiem, że ściegi te wykorzystano przede wszystkim do pikowania a nie do stworzenia wzorów nadających produktowi charakter haftu. Warstwy można także łączyć dzianymi węzełkami lub klejem, przez zgrzewanie lub w inny sposób, pod warunkiem, że produkt wygląda również jakby był pikowany, tzn. występują na nim miejsca wzniesione lub uwypuklone wyglądające jak po pikowaniu, przeigłowaniu lub zszyciu. Wyroby objęte pozycją 5811 mogą być impregnowane, powlekane bądź pokrywane lub też same materiały włókiennicze użyte do ich produkcji mogą być impregnowane, powlekane bądź pokrywane. Materiały te są powszechnie stosowane do wyrobu pikowanych ubrań, kołder i narzut na łóżka, wyściółek materacy, odzieży, zasłon, mat, podstawek na obrusy (pod zastawę) itd.
Organ odwoławczy odniósł się także do zarzutu strony, która powołując się na zapis dotyczący pozycji 5811, w którym podano, iż do tej pozycji klasyfikuje się pikowane wyroby w sztukach wywodziła, że zapis ten oznacza klasyfikację obejmującą wyroby gotowe. Organ celny wyjaśniając rozumienie pojęcia "wyrób w sztukach" w odniesieniu do tkanin przytoczył słownikową definicję wyrażenia "sztuka tkaniny", oznaczającą określoną ilość tkaniny sprzedawanej jako całość, zwój, bela. W rozpatrywanej sprawie występują pikowane wyroby włókiennicze w sztukach czyli w belach, a skoro przytoczone wcześniej wyjaśnienia do taryfy dotyczące pozycji 5811 wskazują, iż pozycja ta dotyczy materiałów stosowanych do wyroby pikowanych ubrań, kołder, itd., to tym samym oznacza, że do pozycji tej nie klasyfikuje się wyrobów gotowych, skończonych. W konkluzji uzasadnienia decyzji II instancji podkreślono wyraźnie, iż pikowanie jest zasadniczą cechą decydującą o klasyfikacji importowanej tkaniny, a taryfa celna dla tego typu tkanin przewiduje tylko jeden kod PCN 5811 00 00 0, niezależnie od rodzaju tkaniny, jej składu surowcowego i bez względu na ilość przepikowanych warstw.
Organ II instancji uznał również za bezzasadne zarzuty strony dotyczące naruszenia zasad postępowania i odnosząc się do twierdzenia strony o konieczności przeprowadzenia w sprawie dowodu z opinii biegłego stanął na stanowisku, iż organ celny I instancji dysponował wystarczającym materiałem do wydania rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie uznając jednocześnie, że w rozpatrywanym przypadku nie były potrzebne wiadomości specjalne. Ustosunkowując się natomiast do przedłożonej przez stronę opinii rzeczoznawcy mgr inż. Elżbiety Paradowskiej wskazał przede wszystkim, iż opinia ta dotyczy innego zgłoszenia celnego, innej partii towaru i innego wyrobu włókienniczego, bowiem dotyczy trójwarstwowego wyrobu włókienniczego.
Oddalając skargę na powyższą decyzję Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim uznał ją za nieuzasadnioną z następujących względów.
Stan towaru w momencie dokonania zgłoszenia celnego w dniu 15 października 2003 r. był bezsporny. Ustalono bowiem bez wątpliwości, iż przedmiotem importu przez Spółkę [...] jest tkanina pikowana (dwuwarstwowa). Sporną natomiast kwestią stała się klasyfikacja taryfowa przedmiotowego towaru, który strona w zgłoszeniu celnym przypisała do kodu PCN 5407 52 00 0, natomiast organy celne zweryfikowały tę klasyfikację przyjmując, iż właściwym jest kod PCN 5811 00 00 0. W ocenie Sądu ustalony niespornie stan towaru uzasadniał zmianę klasyfikacji taryfowej i oparcie jej na wyróżniku dotyczącym istotnej cechy towaru, jaką było pikowanie.
Sąd podzielił pogląd organów celnych, że tkanina pikowana to w świetle taryfy celnej i wyjaśnień do niej wyrób włókienniczy pikowany w sztukach, o którym mowa tylko i wyłącznie w zapisie pozycji 5811. Za nieuzasadnione uznał Sąd, utożsamianie przez stronę wyrażenia wyrób w sztukach z pojęciem wyrób gotowy. Organ celny zasadnie przywołał w tym zakresie treść wyjaśnień do taryfy celnej, gdzie wyraźnie wskazano, iż materiał taki jest powszechnie stosowany do wyrobu pikowanych rzeczy, przykładowo wymienionych w wyjaśnieniach. W znaczeniu gramatycznym oznaczenie ilościowe w sztukach niewątpliwie odnosi się także do tkaniny jako wyrobu włókienniczego, zatem i w tym zakresie ustalenia organu celnego są prawidłowe i przyjąć należy, że uzasadnienie stanowiska w sprawie zmiany klasyfikacji, oparte na treści taryfy celnej jest logiczne, rzetelne i wyczerpujące.
Wobec niespornego ustalenia stanu towaru w momencie jego zgłoszenia, niezasadne było twierdzenie strony skarżącej, iż w sprawie istniała konieczność zastosowania środka dowodowego w postaci opinii biegłego albowiem biegły wydaje opinię dotyczącą wyłącznie stanu faktycznego. Nie można powołać biegłego, który miałby wydać opinię co do obowiązującego prawa i jego stosowania, a więc dla rozstrzygnięcia kwestii zaklasyfikowania importowanego towaru do właściwego kodu taryfy celnej. Nie zostały zatem naruszone zasady postępowania dowodowego oraz dotyczące zebrania materiału i oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej).
Biorąc powyższe pod uwagę Sąd I instancji oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.
Przedsiębiorstwo Handlu Zagranicznego [...] Sp. z o.o. w R. złożyła skargę kasacyjną od powyższego wyroku na podstawie art. 173 § 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. oraz o zasądzenie kosztów postępowania, na podstawie art. 203 ust. 1 w zw. z art. 205 p.p.s.a.
Wnoszący skargę kasacyjną zarzucił wyrokowi:
- 1. naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie:
- a) Taryfy celnej oraz nieprawidłowe zastosowanie stawki celnej, na skutek czego naruszony został art. 174 ust. 1 p.p.s.a. w zw. z art. 122 i art. 210 § 1 pkt 4, 5 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. − Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) pozostającymi w związku z art. 13 § 3 i z art. 85 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. − Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802),
- b) przepisów dotyczących zgłoszenia celnego na skutek czego naruszony został art. 174 ust. 1 p.p.s.a. w zw. z art. 120 i 210 § 1 pkt 4, 5 i 6 Ordynacji podatkowej pozostających w związku z art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego,
- c) przepisów dotyczących powstania długu celnego oraz przez brak powołania podstawy prawnej dla wymierzonej opłaty manipulacyjnej i brak uzasadnienia w tym zakresie, przez co naruszono art. 174 ust. 1 i ust. 2 p.p.s.a. w zw. z art. 120 i art. 210 § 1 pkt 4, 5 i 6 Ordynacji podatkowej,
- d) przepisów dotyczących powstania zobowiązania podatkowego poprzez brak sprecyzowania sposobu powstania tego zobowiązania, na skutek czego naruszony został art. 174 ust. 1 p.p.s.a w zw. z art. 120, 122 oraz 210 § 1 pkt 4 i 6 Ordynacji podatkowej pozostających w związku z art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej,
- 2. naruszenie przepisów postępowania, których uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności naruszenie art. 174 ust. 2 w związku z art. 62 ust. 1 i art. 54 § 2 oraz art. 106 § 3 i art. 113 § 1 p.p.s.a., pozostającymi w związku z art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, bowiem Sąd zamknął rozprawę i dokonał rozstrzygnięcia sprawy w sytuacji, gdy sprawa nie została dostatecznie wyjaśniona, a rozstrzygnięcie nastąpiło w oparciu o niezupełny materiał dowodowy.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zarzucono, że organy celne oraz Sąd I instancji nie wskazały podstawy prawnej zastosowania stawek celnych i nie wyjaśniły czy chodzi o stawkę celną obniżoną czy też preferencyjną przez co naruszono przepisy wymienione w pkt. 1a skargi kasacyjnej.
Uzasadniając zarzut podniesiony w pkt 1b skargi kasacyjnej podano, że "błędne zastosowanie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego polega w ocenie skarżącej na tym, że organ celny I instancji powołał lit. b i c tegoż przepisu, podczas gdy nie mogą być one stosowane równocześnie, o czym świadczy użyty po lit. b spójnik "lub".
W odniesieniu do zarzutu w pkt 1 c skargi kasacyjnej autor skargi zarzucił Sądowi I instancji, iż naruszył art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przez to, że nie sprecyzował "podstawy prawa materialnego co do sposobu powstania zobowiązania, przez brak wskazania którego punktu art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej dotyczy skarżony wyrok" i przez to naruszył przepisy postępowania wymienione w tym punkcie skargi kasacyjnej.
Uzasadniając pkt 2 skargi kasacyjnej podniesiono, że przedmiotem importu była tkanina trójwarstwowa o czym świadczy pismo rzeczoznawcy Elżbiety Paradowskiej, podczas gdy organy celne i Sąd utrzymują, że była to tkanina dwuwarstwowa. Powyższa rozbieżność wynika stąd, że nie dokonano oględzin pobranej próby towaru a tym samym Sąd naruszył art. 62 ust. 1 w zw. z art. 54 § 2 p.p.s.a., a także art. 106 § 3 p.p.s.a. gdyż nie można było przeprowadzić dowodu uzupełniającego z próbki towaru. Fakt, że nie dopuszczono dowodu z opinii biegłego świadczy o niedostatecznym ustaleniu stanu faktycznego i naruszeniu przepisów postępowania wymienionych w pkt 2 skargi kasacyjnej.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w R. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
W myśl art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej: p.p.s.a. – Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach kasacji poza nieważnością postępowania, którą bierze pod uwagę z urzędu. Granice te są wyznaczone przez wskazanie w kasacji, w jakim zakresie orzeczenie wojewódzkiego sądu administracyjnego zostało zaskarżone (w całości czy w części) oraz przytoczenie podstaw kasacyjnych – przepisów, których naruszenie zarzuca się zaskarżonemu kasacją orzeczeniu i ich uzasadnienie (art. 176).
Kontrola kasacyjna dokonywana przez Naczelny Sąd Administracyjny obejmuje stosowanie prawa procesowego i materialnego. Podstawą skargi kasacyjnej z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. jest naruszenie przez Sąd przepisów postępowania sądowo-administracyjnego w sposób, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W jej ramach skarżący musi bezwzględnie powołać przepisy postępowania sądowo-administracyjnego, którym uchybił Sąd, uzasadnić ich naruszenie i wykazać, że wytknięte uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
W rozpoznawanej sprawie należało ramach tegoż zarzutu wskazać konkretne przepisy ustawy p.p.s.a. normujące postępowanie przed sądem administracyjnym, których naruszenia dopuścił się Sąd, wydając objęty skargą kasacyjną wyrok. Granice kasacji mają dla Naczelnego Sądu Administracyjnego charakter wiążący i wykluczają możliwość uzupełnienia lub zmodyfikowania przez Sąd skargi kasacyjnej.
Zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego kwestionujące zastosowanie klasyfikacji taryfowej mogłyby podlegać ocenie dopiero wówczas, gdyby ustalenie stanu faktycznego przyjętego przez Sąd I instancji, zostały w sposób skuteczny podważone w skardze kasacyjnej, co w tej sprawie nie nastąpiło. Nie można bowiem do nieskutecznie kwestionowanego przez skarżącą stanu faktycznego sprawy odnosić zarzutu naruszenia prawa materialnego poprzez jego niewłaściwe zastosowanie przepisów proceduralnych wyszczególnionych w pkt 1 skargi kasacyjnej – bo tak sformułowany został zarzut kasacyjny. Dla porządku należy wyjaśnić, że poprzez błędną wykładnię prawa materialnego należy przyjmować wadliwe zrozumienie treści przepisu, natomiast przez niewłaściwe jego zastosowanie należy rozumieć posłużenie się przepisem zawierającym normę prawną, która odnosi się do stanu faktycznego
Rozpoznając w pierwszym rzędzie zarzut naruszenia przepisów postępowania w sposób wskazany w pkt 2 skargi kasacyjnej stwierdzić należy, że art. 174 pkt 2 p.p.s.a. dotyczy postępowania kasacyjnego i wskazuje że podstawą kasacji może być naruszenie przepisów postępowania. Z powyższego wynika, że przepis ten nie był i nie mógł być stosowany przez Sąd I instancji, a zatem zarzut jego naruszenia jest niezasadny.
Uzasadnienie autora skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia pozostałych przepisów postępowania przez Sąd I instancji nie zasługuje na aprobatę gdy się zważy, że stan towaru ustalony został na podstawie faktury, certyfikatu pochodzenia, certyfikatu jakości, umowy i rewizji celnej. Z całą mocą podkreślić należy, że to [...] Spółka z o.o. zgłosiła do odprawy celnej "tkaninę dwuwarstwową pikowaną". Twierdzenie skarżącej, iż była to tkanina trójwarstwowa, co ma potwierdzić pismo rzeczoznawcy Elżbiety Paradowskiej, a jednocześnie podważyć ustalenia organów celnych i Sądu nie znajduje żadnego uzasadnienia w materiale dowodowym. Powołana informacja Elżbiety Paradowskiej (k. 53 akt. adm.) wręcz podważa zarzut skargi kasacyjnej albowiem nie dotyczy przedmiotu niniejszej sprawy co trafnie podkreślił Sąd I instancji. Informacja ta udzielona została w odpowiedzi na pismo skarżącej z dnia 10 października 2003 r. i faktycznie dotyczy tkaniny trójwarstwowej, podczas gdy przedmiotem importu w niniejszej sprawie była tkanina dwuwarstwowa zgłoszona do odprawy celnej w dniu 19 października 2003 r., a więc po udzieleniu informacji przez rzeczoznawcę E. Paradowską.
Należy w pełni podzielić stanowisko Sądu I instancji co do braku podstaw do dopuszczenia dowodu z opinii biegłego. Stan towaru określony przez stronę oraz poparty dokumentami wskazanymi przez organy i Sąd nie wymagał przeprowadzenia takiego dowodu, a stan prawny (klasyfikacja towaru) wykluczał możliwość dopuszczenia tego rodzaju dowodu.
Przechodząc do oceny zasadności zarzutów naruszenia prawa materialnego (pkt 1 skargi kasacyjnej) podobnie jak poprzednio należy cenić bezzasadność zarzutu naruszenia art. 174 pkt 1 p.p.s.a. Ponadto zauważyć wypada, że wymienione w tym punkcie przepisy nie mają charakteru przepisów prawa materialnego – są to przepisy określające zasady procedury podatkowej stosowanej odpowiednio do postępowania w sprawach celnych (art. 262 Kodeksu celnego), oraz procedury w postępowaniu celnym określonej w Kodeksie celnym. W tej sytuacji nie sposób uznać, że skarga kasacyjna została oparta na podstawie wymienionej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a.
Skoro zgodnie z art. 183 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej poza nieważnością postępowania, która w sprawie nie zachodzi to wadliwe sformułowanie podstaw kasacji uniemożliwia Sądowi ustosunkowanie się do zarzutów. Inne są kryteria oceny zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego (art. 174 pk 1 p.p.s.a.) oraz naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) i dlatego Naczelny Sąd Administracyjny działając w ramach art. 183 p.p.s.a. kontroluje zasadność zarzutów kasacyjnych w zakresie i formie przedstawionej przez profesjonalnego pełnomocnika.
W tej sytuacji można jedynie ograniczyć się do stwierdzenia, że zarzut naruszenia przepisów wymienionych w punkcie 1 skargi kasacyjnej jest bezzasadny, gdyż przepisy te nie mieszczą się w pojęciu prawa materialnego, ani też nie regulują trybu postępowania sądowego z wyjątkiem art. 174 pkt 1 p.p.s.a., który jednak nie odnosi się do postępowania sądowo-administracyjnego przed sądem I instancji.
Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.