Uzasadnienie
UZASADNIENIE 1.1 Wyrokiem z dnia 30 października 2015 r., sygn. akt I SA/Wr 979/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę K. S.A. w G. (Spółka, skarżąca) na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta Głogowa z dnia 29 grudnia 2014 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości. 1.2 Przedstawiając stan sprawy Sąd pierwszej instancji wskazał, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej opisując zdarzenie przyszłe Spółka wskazała, że realizuje program inwestycyjny. Z uwagi na zakres stopień jej skomplikowania Starosta G. na wniosek Oddziału Huty M. wydał kilka decyzji zatwierdzających poszczególne projekty budowlane i udzielił pozwoleń na ich budowę. Budowa poszczególnych obiektów budowlanych – budowli będzie zakończona w różnych terminach – będą takie budowle, w których prace zostaną zakończone prawdopodobnie w 2015 r. Następne obiekty budowlane zostaną poddane rozruchom próbnym a rozpoczęcie rozruchu jednych obiektów jest uzależnione od zakończenia rozruchu innych.
Wszystkie obiekty budowlane realizowane w ramach tego projektu inwestycyjnego są połączone ze sobą, a ich praca jest wzajemnie uzależniona – cały kompleks będzie nadawał się do eksploatacji (pełny rozruch) po wybudowaniu wszystkich obiektów. Po pozytywnym zakończeniu prac rozruchowych rozpoczną się formalności związane z uzyskaniem pozwolenia na użytkowanie budowli. Po uprawomocnieniu się decyzji Starosty o pozwoleniu na użytkowanie zostaną one ujęte jako środki trwałe w prowadzonej przez wnioskodawcę ewidencji środków trwałych, a następnie będą amortyzowane, co przewidywane jest na koniec 2016 r. W związku z powyższym Spółka zadała pytanie: kiedy powstanie zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości w zakresie nowo wybudowanych budowli, w sytuacji kiedy prace budowlane dotyczące niektórych budowli zostaną faktycznie zakończone w 2015 r., ale ze względu na prace rozruchowe, formalności prawne, możliwe będzie wprowadzenie wybudowanych budowli do ewidencji środków trwałych i ich amortyzowanie, po 1 stycznia 2016 r. ? Przedstawiając własne stanowisko Spółka stwierdziła, że zobowiązanie podatkowe w zakresie budowli podlegających co do zasady amortyzacji, których budowa zostanie zakończona w 2015 r., nie powstanie z dniem 1 stycznia 2016 r. za względu na brak podstawy opodatkowania.
Podstawa opodatkowania, tj. wartość ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczenia amortyzacji, będzie istniała dopiero 1 stycznia 2017 r. i z tą datą powstanie obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Powołując przepisy art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 5 oraz art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. i podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2010 r. nr 95, poz. 613 ze zm.) – dalej: u.p.o.l., stwierdziła, że dla powstanie obowiązku podatkowego zasadnicze znaczenia ma moment faktycznego zakończenia budowy. Budowa części obiektów zakończy się w 2015 r. i zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będą one podlegały amortyzacji, przy czym w dniu 1 stycznia 2016 r. nie będzie określonej wartości środka trwałego, tym samym nie będzie możliwe ustalenie podstawy opodatkowania. W takiej sytuacji nie ma zastosowania art. 4 ust. 5 u.p.o.l. mówiący o ustaleniu podstawy opodatkowania w oparciu o wartość rynkową, gdyż w ten sposób określana jest podstawa opodatkowania, jeśli od budowli, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych w ogóle.
Od wybudowanych przez Spółkę obiektów będą dokonywane odpisy amortyzacyjne. Oznacza to, że pomimo zakończenia budowy w 2015 r. obiektów budowlanych, będących budowlami obowiązek podatkowy co do nich, zgodnie z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. nie powstanie 1 stycznia 2016 r., ale dopiero 1 stycznia 2017 r. Prezydent Miasta zaskarżoną interpretacją indywidualną uznał stanowisko Spółki w tym zakresie za nieprawidłowe z uwagi na błędną interpretację art. 6 ust. 2 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Stanowisko to jest zaprzeczeniem normy zawartej w art. 6 ust. 2 u.p.o.l. W przepisie tym wskazano dwie przesłanki powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, tj.: zakończenie budowy, albo rozpoczęcie użytkowania budowli przed ostatecznym wykończeniem a zaistnienie jednej z nich powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Jeśli budowa obiektów stanowiących budowle (lub nawet ich części) zastanie zakończona w 2015 r. skutkuje to powstaniem od tych budowli obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości z dniem 1 stycznia 2016 r. Zakończenie budowy rozumiane jest bowiem jako pewien stan fizyczny związany z zakończeniem prac budowlanych, a nie z określonymi przepisami prawa budowlanego i warunkami formalnymi.
Odnosząc się do argumentacji Spółki wskazującej na brak możliwości określenia podstawy opodatkowania organ wskazał, że wobec tego przedmiotem interpretacji nie jest ustalenie czy wybudowane w 2015 r. budowle podlegają opodatkowaniu, ale ustalenie podstawy opodatkowania. W analizowanym przypadku zastosowanie znajdzie przepis art. 4 ust. 1 pkt 3 (a nie ust. 3, 4, 6-9) u.p.o.l. Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2014 r., poz.851 ze zm.) - dalej: u.p.d.p., za wartość początkową środka trwałego uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie, koszt wytworzenia. W odniesieniu zatem do budowli, których budowę zakończono w 2015 r. na dzień 1 stycznia 2016 r., na podstawie zapisów ksiąg rachunkowych podatnika, znany jest ich koszt wytworzenia, a zatem ich wartość początkowa. Organ zauważył jednocześnie, że w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie wskazano wprost na wartość wynikającą z ewidencji środków trwałych, ale na wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych.
Zasadnicze znaczenia mają zatem przepisy ustalające tę wartość, a nie uwidocznienie tej wartości przez podatnika w ewidencji środków trwałych. Błędne jest zatem stanowisko wnioskodawcy, że wartość będąca podstawą obliczenia amortyzacji środka trwałego nie będzie istniała na moment powstania obowiązku podatkowego, tj. na 1. stycznia 2016 r. 1.3 Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, Spółka w skardze do Sądu zarzuciła naruszenie: - art. 4 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. przez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że w odniesieniu do budowli, której nie wprowadzono jeszcze do ewidencji środków trwałych jest możliwe ustalenie podstawy opodatkowania, a tym samym zobowiązania podatkowego na podstawie innej wartości niż będącą podstawą do obliczenia amortyzacji na dzień 1 stycznia roku podatkowego, która to wartość będzie ustalona z chwilą wprowadzenia środka trwałego do ewidencji;
- - art. 14c § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r, poz. 749 ze zm.) dalej O.p., przez zmodyfikowanie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, a zatem dokonanie oceny stanowiska wnioskodawcy, co do faktów, które nie zostały we wniosku wskazane. W odpowiedzi na skargę Prezydent Miasta Głogowa wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał prezentowane stanowisko. 1.4 Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za niezasadną. Odwołując się do treści art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 1a pkt 3 u.p.o.l. Sąd wskazał, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że grunt, budynek lub budowla są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Względy techniczne, uzasadniające wyłączenia opodatkowania budynku lub budowli będących w posiadania przedsiębiorcy musza mieć charakter trwały. Powstanie obowiązku podatkowego reguluje art. 6 u.p.o.l. Jeśli okolicznością od której uzależniony jest obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli lub budynku lub ich części przez ich ostatecznym wykończeniem (ust. 2). Oznacza to, że obowiązek podatkowy, na podstawie art. 6 ust. u.p.o.l., powstaje najpóźniej w dniu 1 stycznia roku następującego po roku, w którym zakończono budowę budynku lub budowli. Chociaż możliwe jest wcześniejsze powstanie obowiązku podatkowego. Podstawę opodatkowania dla budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczenia amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych ich wartość z dnia 1 stycznia roku w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego (art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Przepis ten w sposób wyraźny odsyła do przepisów ustaw o podatkach dodchodowych. Podstawą opodatkowania nie jest przy tym wartość jaką przyjął podatnik na potrzeby obliczenia amortyzacji, czy też wartość wynikająca z ewidencji środków trwałych, ale wartość obliczona zgodnie z przepisami ustaw o podatkach dochodowych dla potrzeb amortyzacji.
Wartość ta, w opisanym zdarzeniu przyszłym, winna być przez Spółkę ustalona na podstawie art. 16g ust.1 pkt 2 i ust. 4 u.p.d.o.p. a podstawą opodatkowania będzie koszt wytworzenia budowli. Art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie wymaga aby budowla była faktycznie amortyzowana albo została wpisana do ewidencji środków trwałych. Sąd nie podzielił tej argumentacji Spółki, że dopiero po zakończeniu całej inwestycji i wpisaniu poszczególnych obiektów (budowli) do ewidencji środków trwałych powstanie w stosunku do nich obowiązek podatkowy, jako że nie znajduje ona oparcia w obowiązujących przepisach. Jeśli bowiem poszczególne budowle wchodzące w skład inwestycji uzyskały odrębne pozwolenia na budowę i ich budowę ukończono w 2015 r., to zgodnie z art. 6 ust. 2 u.po.l. obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od tych budowli powstanie w dniu 1 stycznia 2016 r. Zawarte w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. odesłanie do ustaw o podatkach dochodowych ogranicza się do ustalenia wartości tych budowli, w sposób przyjęty do ustalenia wartości początkowej środka trwałego, a nie do wszystkich uregulowań dotyczących amortyzacji środków trwałych, w szczególności wymogu ujęcia w ewidencji środków trwałych.
Spółka ma zatem możliwość określenia wartości budowli, których budowa została zakończona, zgodnie z przepisami u.p.d.p., ustalając koszt ich wytworzenia. Inne rozumienia art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. skutkowałoby przyjęciem, że obowiązek podatkowy dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej powstawałby nie z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowę zakończono, ale w którym podatnik ujął ją w ewidencji środków trwałych, co stoi w sprzeczności z momentem powstanie obowiązku podatkowego, który został określony w art. 6 ust. 2 u.p.o.l. 2.1 W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Spółka, zaskarżając w go całości, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U z 2012 r., poz. 270, ze zm.) – dalej: p.p.s.a., zarzuciła: 1. naruszenie prawa materialnego tj. art. art. 4 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. w zw. z art. 16g ust. 1 pkt 2 oraz ust 4 u.p.d.o.p. poprzez błędna wykładnię tych przepisów polegającą na przyjęciu, że w odniesieniu do nowo wybudowanej budowli, której nie wprowadzono jeszcze do ewidencji środków trwałych, jeżeli możliwe jest ustalenie podstawy opodatkowania w oparciu o inna wartość niż ta będąca podstawą do obliczenia amortyzacji na dzień 1 stycznia danego roku podatkowego (tj. przed oddaniem środka trwałego do używania a co za tym idzie przed wprowadzeniem go do właściwej ewidencji);
2. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 133 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 14b § 3 oraz art. 14c § 1 O.p. przez przyjęcie za organem zmodyfikowanego opisu zdarzenia przyszłego, a zatem dokonanie oceny stanowiska skarżącej co do faktów, które nie zostały wskazane we wniosku o interpretację; - art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez wadliwe sporządzenie uzasadnienia wyroku tj. brak wyjaśnienia podstawy prawnej, w zakresie w jakim Sąd przyjął, że skarżąca powinna określić wartość budowli podlegającej amortyzacji w wysokości innej, niż stanowiąca podstawę amortyzacji ustaloną na podstawie przepisów o podatku dochodowym; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez nieuchylenie interpretacji wydanej z naruszeniem przepisów prawa materialnego tj. art. 4 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. Przy tak sformułowanych zarzutach Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. 2.2 Organ nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1 Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. Odnosząc się w pierwszym rzędzie do zarzutów naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że Sąd pierwszej instancji nie dopuścił się przypisywanego mu przez skarżącą naruszenia art. 141 § 4 i art. 133 § 1 w zw. z art. 14b § 3 i art. 14c § 1 O.p. oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli zaś w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Jak przyjmuje się w orzecznictwie sądowym, wadliwość pisemnych motywów wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego opartego na podstawie przewidzianej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie prawa, gdy w ramach przedstawiania stanu sprawy Sąd pierwszej instancji nie wskaże, jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania lub gdy jest ono sporządzone w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku (por. wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2016 r., sygn. akt I FSK 1229/14; wszystkie cyt. wyroki dost. na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie jest natomiast przydatnym instrumentem zarówno do kwestionowania stanowiska sądu w części odnoszącej się do wykładni i zastosowania prawa materialnego, jak i do podważania poglądów dotyczących innych kwestii związanych z przebiegiem postępowania przed organami administracji (por. wyrok NSA z dnia 19 maja 2016 r., sygn. akt I OSK 311/15). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wszelkie wymogi wynikające z tego przepisu, co pozwala na dokonanie jego pełnej kontroli instancyjnej. Sam fakt, że Sąd pierwszej instancji nie podzielił stanowiska Spółki w spornej kwestii nie oznacza jeszcze naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Z kolei zgodnie z treścią art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Oznacza to, że podstawą jego orzekania jest materiał zgromadzony przez organy administracji publicznej w toku prowadzonego postępowania. Sąd ten nie dokonuje ustaleń faktycznych w zakresie objętym sprawą administracyjną a jedynie bada, czy ustalenia faktyczne dokonane przez organy, których akty zostały zaskarżone, odpowiadają prawu. Przyjęcie zasady, że sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy oznacza, że sąd ten rozpatruje sprawę na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego aktu. Stosownie do art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Przez wyczerpująco przedstawiony rozumie się taki stan faktyczny, na podstawie którego można w sposób pewny i niewątpliwy udzielić jednoznacznej informacji w zakresie możliwości określonego zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do przedstawionej we wniosku zdarzenia. Z kolei zgodnie z art. 14c § 1 i 2 O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny a w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. W konsekwencji podany we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) oraz przedstawione na jego tle do rozstrzygnięcia zagadnienie stanowią jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznaczają granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne. Skutkiem tego, ani organ wydający interpretację, ani sąd administracyjny ją kontrolujący, nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 stycznia 2011 r., II FPS 6/10 – dost. na: www.orzezcenia.nsa.gov.pl; także: A. Kabat w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz. Wydanie 5, LexisNexis, Warszawa 2009, str. 105). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wbrew zarzutowi skargi kasacyjnej, zarówno Sąd pierwszej instancji w swoich rozważaniach, jak i organ interpretacyjny w udzielonej interpretacji, nie dokonały niedopuszczalnej modyfikacji przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Przeciwnie to Spółka prezentując swoje stanowisko wykracza poza przedstawione do rozstrzygnięcia we wniosku o udzielenie interpretacji zagadnienie zastosowania prawa materialnego do opisanego przez siebie zdarzenie przyszłego. Należy przypomnieć w związku z tym, że zagadnieniem tym była data powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości względem poszczególnych budowli, których budowa zostanie faktycznie zakończona w 2015 r., a nie kwestia ustalenia podstawy opodatkowania tym podatkiem dla poszczególnych budowli. Takie też zagadnienie zostało rozstrzygnięte przez organ interpretacyjny a Sąd pierwszej instancji uznał stanowisko organu za zgodne z prawem. W tych okolicznościach nie sposób przypisać skutecznie Sądowi naruszenia - art. 133 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 14b § 3 oraz art. 14c § 1 O.p. Przechodząc do oceny postawionego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) należy przypomnieć, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą chyba, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Przy tym ta ostatnia okoliczność musi mieć charakter trwały i w analizowanym przypadku nie zachodziła. Kwestię powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości ustawodawca uregulował w art. 6 u.p.o.l. Zgodnie z tym przepisem obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku (ust. 1). Jeżeli natomiast okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. Samoistną przesłanką powstania obowiązku podatkowego wobec budowli będącej w posiadaniu przedsiębiorcy jest zatem samo zakończenie jej budowy, bez konieczności uzyskania pozwolenia na użytkowanie oraz faktycznego rozpoczęcia jej użytkowania. Rozpoczęcie użytkowania budowli skutkuje powstaniem tego obowiązku jedynie w przypadku gdy nastąpi ono przed jej ostatecznym wykończeniem. Nie stanowi także warunku powstania obowiązku podatkowego wprowadzenie budowli do ewidencji środków trwałych ani rozpoczęcie jej amortyzowania. Skoro zatem Spółka w opisie zdarzenia przyszłego podała, że budowa niektórych budowli w ramach prowadzonej inwestycji zostanie zakończona w 2015 r. to prawidłowo Sąd pierwszej instancji podzielił stanowisko Prezydenta Miasta Głogowa, że obowiązek podatkowy Spółki w podatku od nieruchomości w stosunku do tychże budowli, zgodnie z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. powstanie z dniem 1 stycznia 2016 r. Taka jest zatem prawidłowa odpowiedź na pytanie zadane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Bez znaczenia dla tej konstatacji pozostaje to, że cała inwestycja zostanie oddana do eksploatacji po wybudowaniu wszystkich obiektów oraz ich próbnym rozruchu oraz to, że zostaną one ujęte przez Spółkę w ewidencji środków trwałych w 2016 r. Osobnym zagadnieniem jest natomiast ustalenie prawidłowej podstawy opodatkowania dla poszczególnych budowli, która może nastąpić na podstawie art. 4 ust. 1 pkt. 3 lub ust. 3 u.p.o.l. tj. według wartości początkowej środka trwałego wyliczonej zgodnie z art. 16g ust. 1 i ust. 4 u.p.d.o.p., bądź też na podstawie art. 4 ust. 5 u.p.o.l. według wartości rynkowej. To jednakże zagadnienie, jak wskazano wyżej, nie zostało przedstawione do rozstrzygnięcia we wniosku o interpretację indywidualną. Wobec tego, bez względu na trafność rozważań Sądu pierwszej instancji w tej kwestii, wykracza ona poza zakres kontroli legalności kwestionowanej interpretacji indywidualnej. Z tych względów pozbawiony podstaw jest zarzut skargi kasacyjnej naruszenia prawa materialnego tj. art. art. 4 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. w zw. z art. 16g ust. 1 pkt 2 oraz ust 4 u.p.d.o.p. W konsekwencji tego pozbawiony podstaw jest ostatni z zarzutów naruszenia przepisów postępowania tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. przez nieuchylenie interpretacji indywidualnej wydanej z naruszeniem prawa materialnego. 3.2 W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił.