Uzasadnienie
- 1. Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 23 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Ol 646/15, mocą którego oddalono skargę M. i R. G. (dalej: "Skarżący", Strony") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z 19 sierpnia 2015 r. w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2015 r. W motywach orzeczenia Sąd administracyjny podał, że Prezydent O. decyzją z 3 stycznia 2015 r. ustalił R. G., K. I., A. L., J.Z., W. D., U. H., M. Z., K. I., M. M., M. G. i W. M., jako współwłaścicielom nieruchomości o numerze ewidencyjnym [...] i powierzchni 308 m2, położonej w O. przy ul. [...], zobowiązanie w podatku od nieruchomości na 2015 r. w wysokości 95 zł.
- 2. Utrzymując w mocy tę decyzję, Samorządowe Kolegium Odwoławcze odwołało się do treści art. 2 ust. 1 i ust. 2, art. 3 ust. 1, ust. 4 i ust. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849), dalej jako: "u.p.o.l.". Podniosło, że stosownie do art. 3 ust. 4 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust.
- 5. W myśl zaś ust. 5 art. 3 ustawy, jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku. Organ dodał, że podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, o czym stanowi art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm. dalej jako "u.p.g.k."). Dane te mają walor dokumentu urzędowego, zaś domniemanie prawdziwości oraz zgodności z prawdą dokumentu urzędowego może być obalone przez zaprzeczenie prawdziwości dokumentu lub udowodnienie, że oświadczenie organu zawarte w danym dokumencie urzędowym, wystawionym przez ten organ, nie jest zgodne z prawdą. Wskazując na powyższe unormowania, organ odwoławczy stwierdził, że podstawę ustalenia zobowiązania podatkowego w niniejszej sprawie stanowił wypis z ewidencji gruntów, z którego wynika, że skarżący są współwłaścicielami wymienionej wyżej nieruchomości gruntowej w O. o powierzchni 0,0308 ha, sklasyfikowanej jako "dr" - drogi. Mając to na uwadze, wymiar zobowiązania podatkowego - zarówno od strony podmiotowej, jak i przedmiotowej zgodny z danymi zawartymi w ewidencji gruntów – był zdaniem SKO, prawidłowy. Organ dodał, że stanowisko takie podzielił Wojewódzki Sad Administracyjny w Olsztynie w wyroku z dnia 26 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Ol 75/15, wydanym w analogicznej sprawie, w przedmiocie ustalenia podatnikom podatku od nieruchomości za rok 2014.
- 3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Skarżący zarzucili organowi naruszenie przepisów ustawy o podatku rolnym. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie M. i R. G., wnosząc o uchylenie decyzji zarzucili organowi naruszenie przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (Dz. U z 2013 r. poz. 1381). Podnieśli, że jako właściciele gruntów rolnych klasy piątej i szóstej chcą skorzystać z uprawnienia przewidzianego w art. 12 ustawy o podatku rolnym. Wskazali też, że nieruchomość o nr [...] została wydzielona na drogę wewnętrzną z nieruchomości o nr [...] i stanowi podwórko. Na nieruchomości tej jednak faktycznie drogi nie ma. W sprawie podatku od nieruchomości za 2014 r. została zaś wniesiona skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W ich ocenie, wydzielenie nieruchomości na drogę z nieruchomości o nr [...] zostało przeprowadzone z naruszeniem prawa. Przy czym sprzedaż spornego gruntu jest niemożliwa ze względu na zniszczenie nieruchomości przez ścieki cmentarne. Skarżący wskazali również na swoją trudną sytuację majątkową i stan zdrowia oraz wnieśli o likwidację podatków nałożonych z naruszeniem ustawy o podatku rolnym.
- 4. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymało dotychczas prezentowaną argumentację.
- 5. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd wskazał, że zasadniczym zagadnieniem podlegającym ocenie Sądu w związku z zarzutami skargi, jest prawidłowość opodatkowania podatkiem od nieruchomości za rok 2015, posiadanych przez Skarżących w ramach współwłasności, gruntów o powierzchni 308 m², położonych w O., oznaczonych w ewidencji gruntów jako "dr" - drogi ". W świetle wywodów skargi, Skarżący nie powinni być bowiem obciążeni podatkiem od tej nieruchomości. Ich zdaniem grunty te powinny korzystać ze zwolnienia od podatku rolnego, zaś wydzielenie działki nastąpiło niezgodnie z prawem. Przy czym jej sprzedaż jest niemożliwa z uwagi na zanieczyszczenie. Na tle tak zarysowanej kwestii spornej Sąd podzielił stanowisko organów, które w oparciu o ustalony stan faktyczny przyjęły, jako podstawę opodatkowania spornego gruntu podatkiem od nieruchomości za 2015 rok, jego stan prawny wynikający z ewidencji wskazanej w art. 21 ust. 1 u.p.g.k. W niniejszej sprawie Skarżący próbowali podważyć swój obowiązek podatkowy wyłącznie na podstawie okoliczności faktycznych, twierdząc, że nieruchomość o numerze ewidencyjnym [...]i powierzchni 308 m², położona w O. przy ul.[...], nie stanowi drogi, lecz użytek rolny. Ze znajdującej się w aktach sprawy informacji, tj. z rejestru gruntów sporządzonego na dzień 16 stycznia 2015 r. (k. 2 akt adm.) wynika jednak, że nieruchomość ta została sklasyfikowana jako droga. Skoro zatem zapisy rejestru gruntów w zakresie oznaczenia stanowiącej współwłasność skarżących nieruchomości jako drogi nie budzą wątpliwości, to organy nie miały podstaw i nie były uprawnione w ramach postępowania podatkowego do dokonywania w tym zakresie odmiennych ustaleń, a co za tym idzie, uznania zgodnie z wolą Skarżących, że nieruchomość ta powinna podlegać zwolnieniu od podatku rolnego na mocy art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym. Tym samym, stanowisko organów podatkowych, które podejmując rozstrzygnięcie w sprawie nie uwzględniły zarówno sygnalizowanego przez skarżących sposobu przeznaczenia nieruchomości, jak i podnoszonych przez nich wad postępowania w sprawie zmian w rejestrze gruntów, należy uznać za prawidłowe. Nie można bowiem zignorować wpisu do ewidencji, dając pierwszeństwo faktycznemu wykorzystaniu gruntów. Ewentualne nieprawidłowości w toku postępowania w sprawie zmian w rejestrze gruntów, nie mogły być zaś przedmiotem badania w toku prowadzonego w niniejszej sprawie postępowania podatkowego. Dopiero w sytuacji, gdy w postępowaniu administracyjnym przed właściwym starostą podatnicy przeprowadzą skuteczny przeciwdowód przeciwko treści dokumentu urzędowego, jakim jest ewidencja gruntów i budynków, pojawi się możliwość zmiany sposobu opodatkowania nieruchomości. Do czasu tej zmiany, obowiązujące zapisy ewidencji są wiążące, a ujawniona w nich klasyfikacja gruntów nie może być kwestionowana w postępowaniu w sprawie podatku od nieruchomości. Podatnicy nie zgadzający się z danymi w ewidencji gruntów i budynków, powinni sami wszcząć procedurę ich zmiany w organie prowadzącym ewidencję, a dopiero w dalszej kolejności mogą wnosić o wzruszenie decyzji ustalającej podatek. Na ocenę prawidłowości zaskarżonej decyzji nie mogła mieć wpływu sytuacja finansowa i zdrowotna skarżących. Powoływane przez Strony okoliczności w tym zakresie pozostają bez znaczenia dla wymiaru podatku. Mogą natomiast stanowić podstawę do wystąpienia do organu podatkowego z wnioskiem o zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych w postaci umorzenia zobowiązania podatkowego lub też rozłożenia go na raty (art. 67a ustawy Ord. pod.).
- 6. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Skarżący zarzucili naruszenie art. 21 ust. 1 u.p.g.k. przez niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że wyłącznie dane z ewidencji gruntów mogą stanowić podstawę do wymiaru podatków, podczas gdy skarżący wskazywali w toku postępowania, że dane te nie są zgodne ze stanem rzeczywistym. Skarżący zarzucili też naruszenie art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. ‒ Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718; dalej: "p.p.s.a.") w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. ‒ Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 23, ze zm.; dalej: k.p.a.) przez niezastosowanie środka określonego w ustawie i nieuchylenie zaskarżonej decyzji. Ponadto Skarżący postawili zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 194 § 3 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. dalej jako "ustawa Ord. pod.") przez uznanie, że wypisy z ewidencji gruntów nie mogą być kwestionowane kontrdowodami, np. z oględzin nieruchomości, wypisem z księgi wieczystej, czy zeznaniami świadków. Na tej podstawie wnieśli o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, przyznanie pełnomocnikowi z urzędu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu oraz nieobciążania Skarżących kosztami postępowania w przypadku oddalenia skargi kasacyjnej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
skarga kasacyjna jest bezzasadna.
- 7. Na wstępie Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że skarga zawiera trzy zarzuty, jednak w uzasadnieniu jej autor zawarł ogólne uwagi, nie odnosząc się do każdego z zarzutów z osobna. Uzasadnienie skargi jest ogólnikowe, a ponadto zawiera twierdzenia niezgodne ze stanem sprawy. W pierwszej kolejności Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że niezasadny jest zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a. w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. Po pierwsze, Skarżący zarzutu tego nie uzasadnili. Po drugie, art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a. nakazuje sądowi pierwszej instancji, który stwierdził naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, uchylenie takiej decyzji. Skarżący nie wykazali jednak, by zaskarżona decyzja dotknięta była wadą, która nakazywałaby wznowienie postępowania administracyjnego. Ponadto Skarżący swój zarzut powiązali z art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a., który w ich sprawie nie był i nie mógł być stosowany; postępowanie podatkowe toczy się bowiem na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, a nie k.p.a.
- 8. Dwa pozostałe zarzuty dotyczą: naruszenia art. 21 ust. 1 u.p.g.k. przez przyjęcie, że dane wynikające z ewidencji gruntów mogą być podstawą do wymiaru podatku pomimo tego, że w toku postępowania podatnik "wykazywał" ich niezgodność ze stanem rzeczywistym; a także naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 194 § 3 i art. 122 ustawy Ord. pod. przez uznanie, że wypisy z ewidencji gruntów nie mogą być kwestionowane kontrdowodami, np. z oględzin nieruchomości, wypisem z księgi wieczystej czy zeznaniami świadków. W uzasadnieniu skargi Skarżący stwierdzili, że dane z ewidencji "mogą" stanowić podstawę do wymiaru podatku od nieruchomości, którego przedmiotem jest budynek. W postępowaniu podatkowym można jednak wykazać, że dane zawarte w ewidencji są niezgodne ze stanem rzeczywistym, zwłaszcza w sytuacjach wyjątkowych, jak w tej sprawie, gdzie dane te wynikają z "innego dokumentu urzędowego zawierającego aktualne informacje dotyczące przedmiotu opodatkowania". Skarżący zarzucili też wadliwą interpretację art. 194 § 3 ustawy Ord. pod. prowadzącą do uznania, że jedynym sposobem wykazania nieprawidłowości danych w ewidencji jest doprowadzenie do ich zmiany w innym postępowaniu. Dodatkowo skarżący stwierdzili, że zaniechanie przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego co do przeznaczenia nieruchomości "stanowi uchybienie mogące mieć znaczący wpływ na wynik sprawy".
- 9. Odnosząc się do tak sformułowanych zarzutów Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w uzasadnieniu skargi nie zawarto argumentacji na poparcie tezy, zgodnie z którą dane z ewidencji gruntów i budynków "mogą" (a nie muszą) stanowić podstawę do wymiaru podatku od nieruchomości i to wyłącznie w odniesieniu do budynków. Jak bowiem stanowi art. 21 ust. 1 u.p.g.k., "podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków". Wobec kategorycznego brzmienia tego przepisu przypisanie mu innego znaczenia wymagałoby obszernej argumentacji, której w analizowanej skardze kasacyjnej nie przedstawiono.
- 10. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego prawidłowe jest stanowisko Sądu pierwszej instancji, zgodnie z którym dane zamieszczone w ewidencji korzystają z domniemania prawdziwości jako rodzaj dokumentu urzędowego. Podważenie zapisów ujętych w ewidencji wymaga zatem co do zasady uruchomienia stosownego postępowania w celu ich skorygowania, podważenia albo aktualizacji.
- 11. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia, Sąd pierwszej instancji, wbrew zarzutowi skargi, dopuścił możliwość podważenia wpisów ewidencyjnych na podstawie art. 194 § 3 ustawy Ord. pod. w wyjątkowych przypadkach. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji w tym zakresie. Reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi w pewnych - niejako wyjątkowych - przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Zdaniem rozpatrującego niniejszą sprawę składu orzekającego NSA, odstępstwa od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków mogą mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej). W takim przypadku organ podatkowy obowiązany będzie do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku (por. uchwała NSA z 18 listopada 2013 r., II FPS 2/13; wyrok NSA z 1 sierpnia 2014 r., II FSK 1930/12, publ. (dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Taka sytuacja nie ma jednak miejsca w rozpatrywanej sprawie. Nie znajduje potwierdzenia w aktach twierdzenie, jakoby skarżący przedstawili w toku postępowania "inny dokument urzędowy zawierający aktualne informacje dotyczące przedmiotu opodatkowania". Stanowisko skarżących wynikało wyłącznie z ich przekonania o stanie spornej nieruchomości.
- 12. W świetle powyższych uwag dotyczących zakresu związania organów podatkowych danymi wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków za bezzasadny należy uznać zarzut niestwierdzenia przez Sąd pierwszej instancji naruszenia przez organy podatkowe art. 194 § 3 i art. 122 ustawy Ord. pod. Skarżący nie wykazali bowiem, by organy podatkowe "zaniechały przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego co do przeznaczenia nieruchomości" w zakresie, który mógłby mieć wpływ na wynik sprawy.
- 13. O niezrozumieniu istoty postępowania sądowoadministracyjnego świadczy natomiast zarzut skierowany wobec Sądu pierwszej instancji, że sąd ten nie przeprowadził postępowania dowodowego w wyżej określonym zakresie. Skarżący nie wskazali przepisu postępowania sądowoadministracyjnego, który w ich przekonaniu został naruszony przez Sąd pierwszej instancji, a który nakazywałby temu sądowi prowadzić postępowanie dowodowe. Wskazanie takiego przepisu nie byłoby oczywiście możliwe, bowiem sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. To powoduje, że sądy te nie prowadzą postępowań administracyjnych, w tym postępowań wyjaśniających czy dowodowych, lecz jedynie kontrolują, czy organy administracji prawidłowo przeprowadziły postępowanie w tym zakresie. W konsekwencji na podstawie art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd administracyjny wydaje wyrok na podstawie akt sprawy, zaś na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. może przeprowadzać wyłącznie uzupełniające dowody z dokumentów, niezbędnych do wyjaśnienia istotnych wątpliwości w sprawie. Skarżący nie wykazali, by Sąd pierwszej instancji nie przeprowadził takiego dowodu w ich sprawie.
- 14. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.
- 15. W odniesieniu do wniosku pełnomocnika ustanowionego w ramach prawa pomocy o przyznanie wynagrodzenia za zastępstwo prawne, w niniejszym wyroku nie zawarto rozstrzygnięcia dotyczącego tej kwestii. Wynika to z faktu, że stosownie do art. 250 § 1 oraz art. 258 § 2 pkt 8 p.p.s.a. wynagrodzenie dla pełnomocnika ustanowionego na zasadzie prawa pomocy przyznaje się przez wydanie odrębnego postanowienia przez właściwy wojewódzki sąd administracyjny (por. postanowienie NSA z dnia 10 lutego 2014 r., sygn. akt I FPS 3/13; postanowienie NSA z dnia 28 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 1864/14; wyrok NSA z dnia 9 lutego 2005 r., sygn. akt GSK 1412/04, publik.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).