Uzasadnienie
Wyrokiem z 14 grudnia 2017 r., sygn. akt III SA/Gl 416/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę H. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z [...] lutego 2017 r. w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry.
Z uzasadnienia wyroku wynika, że za podstawę rozstrzygnięcia Sąd I instancji przyjął następujące ustalenia.
W wyniku przeprowadzonej w dniu [...] listopada 2011 r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego kontroli w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych ustalono, że w lokalu bar "[...] " mieszczącym się w C., będącym w dyspozycji H. K., urządzane są gry na automacie Apex Hot Magic Fruits. Kontrolujący sporządzili dokumentację czynności w postaci protokołów kontroli w zakresie urządzania i prowadzenia działalności w zakresie gier losowych i rejestracji gier na płytce DVD. Gry kontrolne przeprowadzone na kontrolowanym automacie Apex Hot Magic Fruits wykazały, że automat jest urządzeniem elektronicznym do gier, gra organizowana jest w celach komercyjnych i na charakter losowy, a w konsekwencji spełnia wymogi art. 2 ust. 5 u.g.h.
W oparciu o umowę o wspólnym przedsięwzięciu z [...] listopada 2011r. zawartą na czas określony 12 miesięcy pomiędzy stroną a A. sp. z o.o. w W. strony ustaliły, że dla podniesienia atrakcyjności lokalu i podniesienia dochodów lokal zostanie wyposażony w urządzenie do gier rozrywkowych. Ustalono, że wpływy z urządzenia będą stanowiły przychód strony, zaś z tytułu wspólnej eksploatacji urządzenia strona będzie wpłacać na rzecz właściciela urządzenia 1.500 zł miesięcznie.
W związku z dokonanymi ustaleniami Naczelnik Urzędu Celnego w Bielsku-Białej [...] grudnia 2014 r. wydał decyzję wymierzającą stronie karę pieniężną w wysokości 12.000 zł. za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry.
Dyrektor Izby Celnej w Katowicach, rozpatrując sprawę w trybie odwoławczym zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie wydane przez organ pierwszej instancji stwierdzając, że poza sporem było określenie podmiotu urządzającego gry na spornym automacie, a to w oparciu o umowę o wspólnym przedsięwzięciu z 1 listopada 2011 r. Strona urządzała grę na automacie nie posiadając koncesji na prowadzenie kasyna na podstawie art. 6 ust. 4 u.g.h., a sporne urządzenie spełniało wymogi automatów w rozumieniu ustawy o grach hazardowych.
Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę spółki na powyższe rozstrzygnięcie uznając, że nie zasługuje na uwzględnienie.
Będąc związanym stanowiskiem wyrażonym w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2019 r. sygn. akt II GPS 1/16 oraz prawidłowo ustalonym w sprawie stanem faktycznym Sąd I instancji uznał, że skarżący był urządzającym gry na automacie poza kasynem w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., który to przepis jest adresowany do każdego, kto w sposób nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. W rozpoznawanej sprawie organy wykazały, że w kontrolowanym lokalu zlokalizowany był automat do gier o charakterze komercyjnym i losowym, co potwierdził przeprowadzony eksperyment. W chwili kontroli w lokalu, gdzie działalność gospodarczą prowadził skarżący był włączony i gotowy do gry automat. Urządzenie to było własnością A. sp. z o.o. w Warszawie. Z treści umowy zawartej między tymi podmiotami wynikało, że kwoty wpłat do urządzenia dokonane przez klientów lokalu będą stanowiły przychód skarżącego, zaś właściciel urządzenia otrzyma miesięcznie 1.500 zł. Skarżący zobowiązał się w umowie do sprawowania opieki nad urządzeniem, zaś właściciel urządzenia odpowiadał za jego serwisowanie.
Podnoszone przez skarżącego argumenty, że to jego córka decydowała o umieszczeniu urządzenia w lokalu, która praktycznie ten lokal prowadziła, a on się ta kwestią nie zajmował, chociażby ze względu na stan zdrowia, nie przesądzają zdaniem WSA o uwolnieniu od odpowiedzialności z tytułu urządzania gier hazardowych poza kasynem gry. W aktach sprawy nie znajduje się żaden argument przemawiający za stanowiskiem skarżącego. Sąd miał na uwadze, że organ podatkowy w tym zakresie poczynił wystarczające ustalenia dla wydania ostatecznego rozstrzygnięcia. Jeśli jakieś czynności w imieniu ojca, skarżącego wykonywała jego córka to musiała to czynić w imieniu i na rzecz osoby prowadzącej działalność gospodarczą, a sama nie była przedsiębiorcą prowadzącym działalność w tym lokalu. W sprawie nie budzi według WSA wątpliwości, że skarżący prowadził działalność gospodarczą w lokalu, a zatem to on był podmiotem urządzającym gry poza kasynem gry, a w konsekwencji ponosi odpowiedzialność z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.
Sąd I instancji uznał zatem, że organy zasadnie nałożyły na skarżącego karę pieniężną 12.000 zł za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Nie było też wątpliwości, w świetle przywołanej uchwały, że zastosowany art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, nie wymagał notyfikacji i powinien być stosowany. Ma on bowiem zastosowanie do podmiotów prowadzących działalność hazardową na automatach do gier poza kasynem gry.
Skarżący zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu, na podstawie art. 174 pkt 1 i pkt 2 p.p.s.a. naruszenie:
- I. przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
- 1. art. 134 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122 i art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez nienależyte rozpoznanie zarzutów podniesionych w skardze i niedostrzeżenie przez Sąd I instancji uchybień organu administracyjnego polegających na zaniechaniu podjęcia czynności zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i niedopuszczenia dowodu z przesłuchania wnioskowanych przez skarżącego świadków, pisemnej opinii biegłego oraz protokołu zawierającego ustną opinię uzupełniającą złożoną przez biegłego sądowego B. B. w sprawie Sądu Rejonowego w C., sygn. akt [...], pomimo że istniejące w zgromadzonym materiale dowodowym sprzeczności obligowały organ do przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę czynności dowodowych, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem doprowadziło do niezasadnego przyjęcia, że postępowanie organu prowadzone było zgodnie z przepisami, bowiem organ zgromadził wszystkie dostępne mu dowody Í niesłusznego oddalenia skargi,
- 2. art. 134 § 1 w zw. z art.145 § 1 pkt 1 lit. c i z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nienależyte rozpoznanie zarzutów podniesionych w skardze i niedostrzeżenie przez Sąd I instancji uchybień organu podatkowego polegających na prowadzeniu postępowania niezgodnie z zasadą staranności, poprawności merytorycznej, równości między interesami podatnika a interesami Skarbu Państwa oraz czynieniem, wbrew zasadzie in dubio pro tributario, licznych założeń niekorzystnych dla skarżącego, w efekcie czego naruszona została również zasada zaufania do organów podatkowych, co doprowadziło do niezasadnego przyjęcia, że postępowanie organu podatkowego prowadzone było zgodnie z przepisami i niesłusznego oddalenia skargi,
- 3. art. 134 § 1 w zw. z art.145 § 1 pkt 1 lit. c i z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 191 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nienależyte rozpoznanie zarzutów podniesionych w skardze i niedostrzeżenie przez Sąd I instancji uchybienia organu podatkowego polegającego na dokonaniu dowolnej i jednostronnej oceny materiału dowodowego, skutkującej nieprawidłowym ustaleniem, że skarżący urządzał gry na automacie poza kasynem gry, podczas gdy faktycznie działalność gospodarczą prowadziła jego córka i to ona pobierała wszelkie przychody, jakie generowała działalność w postaci lokalu bar "[...]" w C., co rażąco narusza zasadę swobodnej oceny dowodów oraz prawdy obiektywnej, a także podważa zaufanie do organów administracyjnych, w konsekwencji czego Sąd I instancji niezasadnie podzielił ustalenia organu i uznał, że postępowanie prowadzone było zgodnie z przepisami i niesłusznie oddalił skargę,
- 4. art. 134 § 1 w zw. z art.145 § 1 pkt 1 lit. c i z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 191 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nienależyte rozpoznanie zarzutów podniesionych w skardze i niedostrzeżenie przez Sąd I instancji uchybienia organu podatkowego polegającego na dokonaniu ustaleń wyłącznie na podstawie jednostronnej opinii organu celnego, z pominięciem opinii innych biegłych, którzy stwierdzili, iż gry na urządzeniach z identycznym oprogramowaniem, jak urządzenie o nazwie: Apex Hot Magic Fruits - nie są grami losowymi w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, a nadto, że M. K. godząc się na wstawienie w/w urządzenia działała ze świadomością, że służy ono do gier zręcznościowych, a nie losowych, w konsekwencji czego Sąd I instancji niezasadnie podzielił ustalania organu podatkowego i uznał, że postępowanie organu podatkowego prowadzone było zgodnie z przepisami i niesłusznie oddalił skargę,
- II. prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a to art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 151 p.p.s.a. w zw. art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 u.g.h. przez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że urządzającym gry na automatach poza kasynem gry w myśl przepisów ustawy o grach hazardowych, jest w każdym wypadku osoba zarejestrowana w CEIDG jako przedsiębiorca, pomimo że o tym, kto faktycznie takie gry urządza, decydują konkretne okoliczności sprawy.
Wskazując na powyższe zarzuty wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i uchylenie decyzji organów I i II instancji w całości, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi na podstawie art. 188 p.p.s.a.; a także o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor przedstawił argumenty na poparcie podniesionych zarzutów.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych.
Sformułowanie zarzutów skargi kasacyjnej, które oparte zostały na podstawie określonej w pkt 2 art. 174 p.p.s.a., uzasadnia ich łączne rozpoznanie. Spór w sprawie sprowadza się bowiem do oceny prawidłowości zaakceptowania przez Sąd I instancji ustaleń faktycznych organu, który uznał zasadność nałożenia na skarżącego kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry, podczas gdy - zdaniem autora skargi kasacyjnej - nie było faktycznych podstaw do uznania, że ujawnione w sprawie urządzenie było automatem do gier - w skardze kasacyjnej kwestionowane jest bowiem uznanie za miarodajną w sprawie opinii biegłego sądowego R. R. Zarzucono także wadliwe przypisanie skarżącemu przymiotu urządzającego gry na stwierdzonym w lokalu automacie.
Według Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie orzekającym w rozpatrywanej sprawie, zarzuty skargi kasacyjnej nie podważają prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, że zaskarżona decyzja jest prawidłowa.
Przed przystąpieniem do rozważań nad zasadnością podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów, należy poczynić uwagę natury ogólnej, mianowicie, że o skuteczności zarzutów opartych na podstawie przepisu art. 174 pkt 2 p.p.s.a., nie decyduje każde uchybienie przepisów postępowania, lecz tylko i wyłącznie takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przez "wpływ", o którym mowa na gruncie przywołanego przepisu, rozumieć zaś należy istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym w sprawie zaskarżonym orzeczeniem sądu administracyjnego I instancji, który to związek przyczynowy, jakkolwiek nie musi być realny, to jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy. Wynikającym z przepisu art. 176 p.p.s.a. obowiązkiem strony wnoszącej skargę kasacyjną jest więc, nie tylko wskazanie podstaw kasacyjnych, lecz również ich uzasadnienie, co w odniesieniu do zarzutu naruszenia przepisów postępowania powinno się wiązać z uprawdopodobnieniem istnienia wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy.
Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, wbrew stanowisku skarżącego brak jest podstaw, aby twierdzić, że w rozpatrywanej sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania w sposób, w jaki przedstawiono to w skardze kasacyjnej, zwłaszcza zaś, aby skutkiem zarzucanego ich naruszenia, był istotny - w przedstawionym powyżej rozumieniu tego pojęcia - wpływ na wynik sprawy.
Wbrew stanowisku strony, omawiane zarzuty, jak i przedstawione w ich uzasadnieniu argumenty, nie podważają trafności oceny Sądu I instancji, że ustalenia stanu faktycznego sprawy, które stanowiły podstawę wydania zaskarżonej decyzji, są prawidłowe. Trzeba mieć na uwadze, że dowód ze spornej w sprawie opinii technicznej biegłego sądowego R. R. stanowił przedmiot oceny organów w prowadzonym postępowaniu, a jej rezultat, w zestawieniu z innymi okolicznościami wykazanymi w sprawie, Sąd I instancji uznał za prawidłowy. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że ocena ta była trafna, gdyż wszystkie dowody zebrane w postępowaniu, tj. dowód z opinii biegłego sądowego z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier dołączonej do akt sprawy administracyjnej, a także dowód z eksperymentu procesowego, były zbieżne i potwierdzały ustalenie, że kontrolowany automat był automatem do gier w rozumieniu art. 2 u.g.h.
Na marginesie, należy przy tym zwrócić uwagę na wyspecjalizowany charakter służby celnej, co jasno wynika z obowiązującej w dacie przeprowadzania eksperymentu ustawy o Służbie Celnej, a w odniesieniu do podstaw kompetencyjnych działania jej funkcjonariuszy w sprawach takich, jak rozpatrywana, znajduje swoje potwierdzenie w art. 30 ust. 1 i ust. 2 pkt 3 oraz art. 32 ust. 1 pkt 13 tej ustawy.
Z kolei odnośnie do opinii rzeczoznawców B. i S., organ I instancji w postanowieniu z [...] grudnia 2014 r. w przedmiocie dopuszczenia przeprowadzenia dowodów, wyjaśnił, że opinia sporządzona przez biegłego sądowego w zakresie elektroniki i informatyki – dr inż. B. B. dotyczyła pięciu zatrzymanych podczas kontroli przeprowadzonej 25 listopada 2011 r. w lokalu "[...]" w C. automatów, jednak biegły ten nie przeprowadził badania APEX HOT MAGIC FRUITS bez oznaczeń numerycznych, typu video multigame, będącego przedmiotem uwagi w sprawie. Jeśli chodzi natomiast o opinię rzeczoznawcy Z. Si., dotyczyła ona automatów: Black Horse nr [...], Hot Spot nr [...], Hot Spot nr [...]. Stąd organ uznał je za nieprzydatne w postępowaniu, którego przedmiotem jest działalność na automacie APEX HOT MAGIC FRUITS. Tych okoliczności w sprawie nie podważano. Trafnie zatem powyższe opinie nie zostały uznane za miarodajne w sprawie, co następnie zostało w sprawie sądowoadministracyjnej prawidłowo zaaprobowane.
Konkludując, w sprawie nie złożono żadnego dowodu potwierdzającego, że zajęty automat APEX HOT MAGIC FRUITS, wbrew wnioskom opinii biegłego sądowego R. R. wspartym przeprowadzonym eksperymentem procesowym, nie był urządzeniem, na których można było urządzać gry losowe.
Przechodząc do grupy zarzutów dotyczących zasadności przyjęcia, że skarżący był podmiotem urządzającym gry na automatach w omawianym lokalu, wymaga zaznaczenia, że Naczelny Sąd Administracyjny, konsekwentnie przyjmuje (por. wyroki z: 27 czerwca 2019 r., sygn. akt II GSK 1425/17; 10 kwietnia 2019 r., sygn. akt II GSK 59/19; 26 września 2018 r., sygn. akt II GSK 633/18, 18 września 2019 r., sygn. akt II GSK 1172/17), że sankcja z art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. - w stanie prawnym mającym zastosowanie w sprawie - może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot, w sytuacji gdy każdemu z nich można przypisać cechę urządzającego gry na tym samym automacie w tym samym miejscu i czasie. Nie budzi wątpliwości, że ustalenia faktyczne dokonane na podstawie zebranych dowodów, pozwalały wbrew skardze kasacyjnej przyjąć, że można skarżącemu przypisać przymiot urządzającego gry na automatach.
Wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej, ani organ, ani też Sąd nie twierdził, że urządzającym gry na automatach poza kasynem gry w myśl przepisów ustawy o grach hazardowych, jest w każdym wypadku osoba zarejestrowana w CEIDG jako przedsiębiorca. Za przesądzające okoliczności przypisania skarżącemu przymiotu urządzającego gry na automacie należało uznać to, że umowa o współpracy (o wspólnym przedsięwzięciu i osiąganiu dochodów ze spółką będącą właścicielem automatu do gier) została podpisana przez skarżącego, który oświadczył w niej, że jest zainteresowany poszerzeniem swojej oferty dla klientów i zwiększeniem jej atrakcyjności, zaś sama córka skarżącego – która jak twierdzi skarżący organizowała całą działalność na terenie kontrolowanego lokalu, tj. wypłacała – osobiście czy przez pracowników – pieniądze wygrane na automatach, włączała automaty – działała jako pełnomocnik skarżącego, a zatem w jego imieniu i na jego rzecz.
Wyartykułował to sam skarżący w protokole przesłuchania w charakterze świadka. Stwierdził: całością spraw firmy zajmuje się moja córka M. Ona ma wszystkie pełnomocnictwa (k. 20 akt admin.). Również M. K. przyznała, że działała jako pełnomocnik ojca, tj. skarżącego. Nie ulega zatem wątpliwości, że działalność polegająca na urządzaniu gier hazardowych odbywała się w lokalu "[...]" w C. na rachunek skarżącego. To, czy posiłkował się on innymi osobami w faktycznym prowadzeniu tej działalności, nie ma znaczenia dla ustalenia jego odpowiedzialności. Z drugiej strony ustalenia co do innych podmiotów, tj. czy można przypisać im urządzanie gier nawet na tym samym automacie, nie mają wpływu na uznanie odpowiedzialności skarżącego za jego czyny, na podstawie art. 89 u.g.h.
Zatem ustalenie, kto poza skarżącym był urządzającym gry na stwierdzonych w lokalu automatach, nie jest w tej sprawie istotna, a w konsekwencji zarzut naruszenia przepisów wyjaśniających w tym zakresie(art. 122 i art. 187 § 1 O.p.), nie mógł być skuteczny, ponieważ takie uchybienie - nawet jeśli by nastąpiło - nie miałoby wpływu na wynik sprawy.
Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej z uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie wynika, aby kontrolując legalność zaskarżonej decyzji WSA pominął te wzorce kontroli jej zgodności z prawem, które zobowiązywały do dokonania oceny, czy organ administracji dokonał wszechstronnego zbadania sprawy tak pod względem faktycznym, jak i prawnym, w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy (art. 122 O.p.), czy zebrał i rozpatrzył w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy (art. 187 O.p.) oraz czy dokonał swobodnej jego oceny, zobowiązującej do uwzględnienia kryteriów wiedzy, doświadczenia życiowego oraz zasad logiki (art. 191 O.p.), czy też naruszył zasadę zaufania (art. 121 § 1 O.p.).
Wobec uznania, że zarzuty skargi kasacyjnej nie zasługują na uwzględnienie, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 184 p.p.s.a.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) i § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 265).