Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z dnia 13 września 2016 r. o sygn. akt II SA/Rz 1356/15 – w połączonej sprawie, rozpoznanej w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym – oddalił skargi "[A.]" Sp. z o.o. w likwidacji w R. (dalej jako Spółka) na postanowienia Dyrektora Izby Celnej w Przemyślu (dalej: Dyrektor) z dnia [...] lipca 2015 r. w przedmiocie obciążenia kosztami badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych.
Z uzasadnienia wyroku wynika, że Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia.
Postanowieniami z dnia [...] lipca 2015 r. Dyrektor, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 239, art. 267 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.; dalej: o.p.) w zw. z art. 23b ust. 5 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612 ze zm.; dalej: u.g.h.) oraz § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zryczałtowanych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzane przez laboratoria celne (Dz. U. Nr 94, poz. 913 ze zm.), utrzymał w mocy postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego w Rzeszowie z dnia [...] maja 2015 r. obciążające Spółkę kosztami badania sprawdzającego automatów do gier o niskich wygranych [...], w kwocie po 900 zł. Jak wyjaśnił Dyrektor, w postępowaniach o cofnięcie rejestracji wskazanych automatów powzięto uzasadnione podejrzenie, że automaty te nie spełniają warunków określonych w ustawie.
Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w Przemyślu jako upoważniona jednostka badająca, poddał automaty badaniu sprawdzającemu, którego wynik okazał się negatywny (opinie z badań z dnia 28.06.2013 r.), ponieważ automaty nie spełniały warunków określonych w ustawie, m.in. w art. 129 ust. 3 u.g.h. w zakresie maksymalnej jednorazowej wygranej i maksymalnej stawki za grę. Dyrektor stwierdził, że w takim przypadku, stosownie do art. 23b ust. 5 u.g.h., koszty badania automatów obciążają Spółkę. Natomiast zarzuty odnoszące się do dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. UE z dnia 21 lipca 1998 r. L 204, s. 37; Polskie wydanie specjalne z 2004 r. rozdz. 13, t. 20, s. 337; dalej: dyrektywa 98/34/WE) i braku notyfikowania projektu ustawy o grach hazardowych Komisji Europejskiej Dyrektor ocenił jako niemające związku ze sprawami.
Niemniej jednak uznał, że art. 129 ust. 3 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy, zatem nie podlegał notyfikacji, a art. 23b takiej procedurze został poddany, jak cała ustawa z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779).
Oddalając skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), WSA uznał zaskarżone postanowienia za zgodne z prawem i stwierdził, że stan faktyczny ustalono prawidłowo. Bezsporne jest, że należące do Spółki automaty do gier o niskich wygranych poddano badaniu sprawdzającemu, a opinie upoważnionej jednostki badającej – Izby Celnej Wydział Laboratorium Celne w Przemyślu wykazały, że nie spełniały one wymagań określonych w ustawie. W tej sytuacji, zgodnie z art. 23b ust. 5 u.g.h., zaistniała przesłanka do obciążenia kosztami badań Spółkę jako podmiot eksploatujący te automaty.
Sąd podkreślił, że wynik badania sprawdzającego stanowi jedyną przesłankę obciążenia kosztami, bez względu na dalsze losy automatu, jego rejestracji czy zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach, którym dysponuje Spółka. Jednoznaczna treść art. 23b ust. 5 u.g.h. wyraźnie wskazuje, że w przypadku zaistnienia ww. przesłanki organ jest zobligowany wydać postanowienie obciążające kosztami badania podmiot eksploatujący automat, a nie że ma możliwość wydania takiego postanowienia. W ocenie Sądu prawidłowo ustalono kwoty kosztów, przyjmując je w wartości ryczałtowej określonej w poz. 136 zał. do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzane przez laboratoria celne.
Odnosząc się do zarzutów skarg, Sąd uznał je za niezasadne i stwierdził, że art. 23b ust. 5 u.g.h. został wprowadzony do krajowego porządku prawnego na mocy nowelizacji ustawy o grach hazardowych dokonanej ustawą z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw, którą poddano procedurze notyfikacji, a jej projekt przedstawiono Komisji Europejskiej w dniu 16 września 2010 r., zgodnie z § 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039 ze zm.).
Natomiast przepis art. 129 ust. 3 u.g.h. nie stanowił podstawy prawnej rozstrzygnięć objętych kontrolą Sądu i nie był stosowany przez organy, więc zarzuty dotyczące jego naruszenia nie mogły odnieść zamierzonego rezultatu. Niemniej – odwołując się do ugruntowanego orzecznictwa sądowego – WSA stwierdził, że art. 129 ust. 3 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, gdyż nie odnosi się do cech automatu jako produktu i nie określa żadnej obowiązkowej cechy tego produktu. Z definicji gry na automacie o niskich wygranych zawartej w art. 129 ust. 3 u.g.h. nie wynikają warunki uniemożliwiające lub ograniczające prowadzenie gier na automatach poza kasynami i salonami gier, albo mogące wpływać na sprzedaż takich automatów.
Skargą kasacyjną Spółka domagała się uchylenia wyroku w całości i rozpoznania skarg, ewentualnie uchylenia wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania za obydwie instancje. Spółka zrzekła się rozprawy i zarzuciła naruszenie:
- 1. prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy w postaci zastosowania w niniejszej sprawie przepisów ustawy o grach hazardowych, a w szczególności poczynienie ustaleń pod kątem spełniania przez przedmiotowe automaty wymogów przewidzianych w art. 129 ust. 3 u.g.h., a który to przepis, podobnie jak i cała ustawa, został wprowadzony do polskiego porządku prawnego w sposób niezgodny z przepisami krajowymi oraz prawem unijnym i nie może być stosowany,
- 2. prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy tj. art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz. U. poz. 1201), która weszła w życie 3 września 2015 r. poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy zgodnie ze wskazaną nowelizacją podmioty prowadzące działalność regulowaną przez ustawę o grach hazardowych mają czas na dostosowanie się do wymogów tej ustawy do 1 lipca 2016 r.,
- 3. przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, art. 23b ust. 5 u.g.h. w zw. z art. 267 § 1 pkt 4, 269, 120, 121 § 1 i 122 o.p. poprzez obciążenie Spółki kosztami badania sprawdzającego, w sytuacji gdy czynność taka nie może stanowić dowodu w postępowaniu, bowiem art. 23b ust. 5 u.g.h. jako nienotyfikowany Komisji Europejskiej nie może stanowić podstawy prawnej do dokonywania obciążenia kosztami postępowania,
- - a które to naruszenia powodują, że Spółka została obciążona bezzasadnie kosztami postępowania, bowiem wynikają one wyłącznie z błędnych, niecelowych i sprzecznych z prawem czynności pracowników organu celnego.
Dyrektor wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Skarżonym kasacyjnie wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zgodził się z Dyrektorem Izby Celnej w Przemyślu, że "[A.]" Sp. z o.o. w likwidacji w R. została zasadnie obciążona kosztami badań sprawdzających automatów do gier o niskich wygranych [...] w kwocie po 900 zł, ponieważ automaty nie spełniały warunków przewidzianych w ustawie (umożliwiały m.in. gry za stawki wyższe niż dopuszczone art. 129 ust. 3 u.g.h.), co potwierdziły wyniki badań sprawdzających wskazanych automatów, przeprowadzonych przez upoważnioną jednostkę badającą.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego kwestionujące powyższy wyrok zarzuty skargi kasacyjnej, sformułowane tak w oparciu o podstawę przewidzianą w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. (naruszenie prawa materialnego) jak również w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. (naruszenie przepisów postępowania, którym uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy), nie są zasadne, bowiem skarżony wyrok nie narusza prawa w sposób opisany w skardze kasacyjnej.
Za niezasadne Naczelny Sąd Administracyjny uznał obydwa zarzuty naruszenia prawa materialnego, bardzo luźno, o ile w ogóle związane z istotą tej sprawy. Nie budzi żadnych wątpliwości, że art. 129 ust. 3 u.g.h., którego naruszenie zarzucono w pkt 1 petitum skargi kasacyjnej – określający wartość jednorazowej wygranej na automacie do gier o niskich wygranych na maksymalnie 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze na 0,50 zł – nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE oraz w świetle wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., wydanego w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 (LEX nr 1170754), ponieważ nie można przyjąć, że wywiera on istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych. Źródła "techniczności" i związanej z nią niemożności stosowania powyższego przepisu nie daje się żadną miarą wyprowadzić z ustanowionego w art. 29 ust. 1 u.g.h. zakazu reklamy i promocji m.in. gier na automatach, jak wywodzi się w uzasadnieniu skargi kasacyjnej ani z szeroko cytowanej, przygotowanej przez Związek Zawodowy Celników, instrukcji traktującej o powinności uzyskania przez celnika od przełożonego polecenia zatrzymania automatu na piśmie, jako polecenia niezgodnego z prawem, z uwagi na wadliwość prawną przepisu art. 14 ust. 1 u.g.h.; co ma również ilustrować, że celnicy "dostrzegają wadliwość stosowanych przepisów i dokonywanych czynności w trybie ustawy o grach hazardowych".
Taka argumentacja skargi kasacyjnej nie mogła zyskać aprobaty sądu kasacyjnego (por. wyrok NSA z dnia 9 lutego 2017 r. o sygn. akt II GSK 4404/16; wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2017 r. o sygn. akt II GSK 2795/16; dostępne w CBOSA).
Drugi zarzut naruszenia prawa materialnego także nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut naruszenia przepisu art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych poprzez jego niezastosowanie pozostaje w oderwaniu od przedmiotu rozpoznawanej sprawy, tj. kontrolowanych przez Sąd I instancji – jak to zaznaczono na wstępie – postanowień organu w przedmiocie obciążenia skarżącej Spółki kosztami badań sprawdzających automatów do gier o niskich wygranych. Odnosząc się jednak do tego zarzutu z racji obowiązku nałożonego na sąd kasacyjny przez art. 183 § 1 p.p.s.a. wskazać należy, że skarżąca kasacyjnie nie zauważyła, iż postanowienia organu II instancji zostały wydane [...] lipca 2015 r., a ustawę z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych ogłoszono 19 sierpnia 2015 r. i weszła w życie, zgodnie z jej art. 8, po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia tj. 3 września 2015 r., zatem ustawa ta nie mogła mieć zastosowania w rozpoznawanej sprawie, co podważa sens powyższego zarzutu.
Natomiast nawet gdyby uznać, że jest inaczej, to właściwej wykładni art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych dokonał już Sąd Najwyższy w postanowieniu z dnia 28 kwietnia 2016 r. o sygn. akt I KZP 1/16 (LEX nr 2053314), z czym Naczelny Sąd Administracyjny się zgadza i co pozwala dodatkowo obalić zasadność zarzutu z pkt 2 petitum skargi kasacyjnej. Jak stwierdził SN we wskazanym postanowieniu, "(...) przepis art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych [...], zezwalający podmiotom prowadzącym w dniu wejścia w życie ustawy nowelizującej działalność w zakresie, o którym mowa w art. 6 ust. 1-3 lub w art. 7 ust. 2 ustawy nowelizowanej na dostosowania się do wymogów określonych w znowelizowanej ustawie o grach hazardowych do dnia 1 lipca 2016 r., dotyczy wyłącznie podmiotów, które prowadziły taką działalność zgodnie z ustawą o grach hazardowych w brzmieniu sprzed 3 września 2015 r. (na podstawie koncesji albo zezwolenia).".
SN wyjaśnił jednoznacznie, iż "Gdyby uznać, że ów okres dostosowawczy dotyczy nie tylko podmiotów prowadzących dotychczas działalność w ramach udzielonych im koncesji na prowadzenie kasyna, a obejmuje praktycznie nieograniczony krąg podmiotów – w istocie każdy podmiot, który faktycznie prowadziłby taką działalność jak wskazywana w art. 6 ust. 1 u.g.h. – to stan taki jaskrawo kłóciłby się z porządkiem prawnym w omawianym zakresie. Oto bowiem ustawodawca w okresie od wejścia w życie ustawy nowelizacyjnej (3 września 2015 г.) do końca okresu dostosowawczego (1 lipca 2016 r.) miałby zrezygnować nie tylko ze stosowania instrumentów prawa karnego skarbowego (art. 107 § 1 k.k.s.) za urządzanie lub prowadzenie określonych gier wbrew przepisom ustawy lub warunkom koncesji, ale z jakiekolwiek administracyjnej reglamentacji rynku gier hazardowych. Założenie takie, rzecz jasna, nie jest możliwe do zaakceptowania, i to nawet bez konieczności bliższego powoływania się na domniemanie o "racjonalnym ustawodawcy". Przepis art. 4 ustawy nowelizującej żadnej treści o charakterze abolicyjnym nie zawiera.".
Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że postawione w pkt 3 petitum skargi kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania nie zostały uzasadnione, co jest wystarczające dla uznania ich niezasadności, gdyż narusza ustanowiony w art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. i podstawowy wymóg konstrukcyjny skargi kasacyjnej, zgodnie z którym taka skarga powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Niemniej jednak należy w pełni zaaprobować stanowisko Sądu I instancji wyrażone w uzasadnieniu kontrolowanego wyroku, że przepis art. 23b ust. 5 u.g.h. – stanowiący, iż w przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie – został notyfikowany Komisji Europejskiej. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że brak jest zatem choćby cienia wątpliwości co do możliwości niestosowania art. 23b ust. 5 u.g.h. w polskim porządku prawnym z uwagi na brak jego notyfikacji i jego domniemany techniczny charakter w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE. Oczywiste jest, że charakteru technicznego ten przepis nie ma.
Dodatkowo podkreślenia wymaga, że w zarzutach skargi kasacyjnej dotyczących naruszenia przepisów postępowania nie zakwestionowano skutecznie ustalonego w tej sprawie stanu faktycznego, wobec czego Sąd I instancji prawidłowo uznał, iż zgodne z prawem było obciążenie skarżącej Spółki kosztami badań sprawdzających automatów do gier o niskich wygranych w kwocie po 900 zł, w sytuacji gdy badania sprawdzające automatów, przeprowadzone przez właściwie upoważnioną do tego jednostkę badającą, bezsprzecznie wykazały, iż automaty nie spełniały warunków określonych w ustawie.
Z wymienionych powodów oraz na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.