Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstokuz 6 października 2006 r., sygn. akt I SA/Bk 228/06

Uzasadnienie

W wyniku przeprowadzonego postępowania Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił Zarządowi Mienia Komunalnego w B. podatek dochodowy od osób prawnych za 2001r. w kwocie [...] zł, w miejsce zadeklarowanego w kwocie [...] zł. w związku z wyłączeniem z kosztów uzyskania przychodów wydatków w kwocie [...] zł.

W toku postępowania kontrolnego stwierdzono następujące nieprawidłowości, które doprowadziły do zaniżenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 rok:

1. – zaliczenie bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów wydatków w kwocie [...] zł związanych z wytworzeniem we własnym zakresie środka trwałego w postaci dojazdu do garaży od strony ul. [...] w B. wraz z wykonaniem miejsc postojowych na działce o nr ew. [...], wbrew nakazowi zawartemu w art. 16 a -16 m, art. 16 ust. l pkt l lit "b" ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 54, poz. 654 ze zm.),
2. – nieprawidłowe obciążenie kosztów uzyskania przychodów wydatkami na roboty budowlane polegające na adaptacji mieszkań na cele usługowe w budynku znajdującym się w B. przy ul. [...] w łącznej kwocie [...] zł.,
3. – błędne zarachowanie do kosztów uzyskania przychodu roku 2001 wydatków poniesionych na przebudowę i remont dachu oraz poddasza budynku mieszkalnego przy ul. [...] w B. w łącznej kwocie [...] zł w sytuacji, gdy wydatki powyższe należało potraktować jako ulepszenie środka trwałego i postępujące, zgodnie z art. 16a-16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwiększenie wartości początkowej środka trwałego, a kosztem uzyskania przychodu będą zwiększone odpisy amortyzacyjne,
4. – niewłaściwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z adaptacją pomieszczeń piwnicy na cele gastronomiczne budynku przy ul. [...] w B. w kwocie [...] zł.,
5. – bezpodstawne obciążenie kosztów uzyskania przychodów kwotą [...] zł z tytułu przerachowania w dniu 31 sierpnia 2001 r. należności ZMK za najem lokalu użytkowego w budynku przy ul. [...] w B. na poczet zwrotu poniesionych przez najemcę kosztów remontu wykonanego w okresie przed zawarciem umowy najmu z dnia 1 lipca 1994 r.,
6. – niezasadne ujęcie do kosztów uzyskania przychodów kwoty [...] zł na podstawie dowodu księgowania z dnia 31 stycznia 2001 r. z tytułu nieopłaconej należności przez Urząd Miejski w B. za wystawiony przez ZMK rachunek z dnia [...].11.1998 r. dotyczący remontu budynku - pałac L. znajdującego się w B. przy ul. [...].

Odwołując się od decyzji strona zarzuciła naruszenie art. 122, art. 187 § l, art. 188 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art.15 ust l, 16 ust. l pkt l lit. c, art. 16 g ust 13, art. 17 ust l pkt 4h i ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz uznała zasadność ustaleń organu pierwszej instancji w zakresie niewłaściwego zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z adaptacją pomieszczeń piwnicy na cele gastronomiczne budynku przy ul. [...] w B. w kwocie [...] zł.

Wniesiono jednocześnie o uwzględnienie w postępowaniu odwoławczym wyjaśnień i zastrzeżeń zawartych w protokole.

Skarżący negował ustalenie organu pierwszej instancji, iż nakłady poniesione na wykonanie budowli tj. dojazdu do garaży od strony ul. [...] w B. oraz miejsc postojowych, należy zakwalifikować jako wydatki inwestycyjne. Zdaniem odwołującego się nie było to wytworzenie środka trwałego, lecz remont już istniejącego, przywracający stan techniczny do funkcji, jaką powinna spełniać droga.

W ocenie Skarżącego inwestycja polegającą na adaptowaniu mieszkań znajdujących się na pierwszym, drugim i trzecim piętrze budynku przy ul. [...] w B. należało zakwalifikować jako zwykły remont, co uzasadniałoby zaliczenie wydatków w kwocie [...] zł bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Podniesiono również, że faktem przemawiającym za tym, iż przedmiotową inwestycję należy zakwalifikować jako remont, jest zakres prac przedstawionych w kosztorysie oraz oświadczenie inspektora nadzoru budowlanego z dnia 14 kwietnia 2004 r., który zdefiniował wykonane roboty budowlane jako remont.

Podnoszono, iż zwrot części nieskonsumowanych (zamortyzowanych) nakładów poczynionych przez najemcę w 1991 r., a dotyczącym kwoty [...] zł ma bezpośredni związek z przychodami roku 2001, co uzasadnia uznanie tego wydatku za koszt uzyskania przychodów roku 2001.

W dniu [...] lipca 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. wydał decyzję Nr [...] uchylającą w części decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. i określił wysokość należnego podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. w kwocie [...] zł w miejsce określonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w kwocie [...] zł, uznając, iż wydatek w kwocie [...] zł przeznaczony na wykonanie garaży i miejsc postojowych od strony ul. [...] w B. należy uznać za wydatek remontowy i w związku z tym ująć go do kosztów uzyskania przychodów roku 2001 oraz, że podatnik słusznie obciążył koszty uzyskania przychodów kwotą [...] zł z tytułu przerachowania w dniu 31 sierpnia 2001 r. należności Zakładu Mienia Komunalnego za najem lokalu użytkowego w budynku przy ulicy [...] w B. na poczet zwrotu poniesionych przez najemcę kosztów remontu wykonanego przed zawarciem umowy najmu z dnia 1 lipca 1994 r.

Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem Dyrektora Izby Skarbowej w B. Zarząd Mienia Komunalnego w B. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku wnosząc o uchylenie skarżonej decyzji w zakresie niezakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów kwoty [...] zł będącej sumą wydatków poniesionych w roku 2001 na remont budynku przy ul. [...] w B. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organy podatkowe dokonały błędnej kwalifikacji wykonanych robót budowlanych poprzez zaliczenie ich do nakładów inwestycyjnych na środek trwały w sytuacji, gdy prawidłowo należało je zakwalifikować do wydatków o charakterze remontowym, które uzasadniało ujęcie kwoty [...] zł bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów roku 2001.

Zarzucono ponadto, iż w organ odwoławczy oparł się jedynie na definicji "adaptacji" oraz "zgodzie" Urzędu Miejskiego w B. na zmianę przeznaczenia przedmiotowego budynku z mieszkalnej na usługową. Zdaniem Skarżącego jest to niewystarczające, gdyż zmiana sposobu użytkowania lokalu z mieszkalnej na usługową, lub odwrotnie nie wpływa na wzrost wartości użytkowej budynku.

Posiłkując się wyrokami NSA zarzucono, iż organy podatkowe nie udowodniły, iż prace adaptacyjne w budynku spowodowały zwiększenie wartości użytkowej środka trwałego oraz, że nie wskazano wyraźnie przy pomocy, jakiego miernika (okresem używania lub kosztem eksploatacji) zmierzony został wzrost wartości użytkowej środka trwałego spowodowany ulepszeniem.

W złożonej skardze podniesiono również, że organ odwoławczy nie uwzględnił stanowiska Skarżącego w przedmiocie skorzystania ze specjalistów dla rozstrzygnięcia spornych kwestii - remont, adaptacja, wzrost wartości użytkowej budynków.

W piśmie procesowym z dnia 13 września 2004 r. uzupełniającym i rozszerzającym skargę wniesiono o uchylenie decyzji w całości w związku z nieprawidłowym sporządzeniem zeznania rocznego CIT-8 za 2001 r. poprzez nie uwzględnienie w kosztach uzyskania przychodu amortyzacji majątku trwałego w kwocie [...] zł.

Odpowiadając na zarzuty zawarte w skardze Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi. Podkreślił, że w uzasadnieniu decyzji w sposób wyczerpujący wskazano, na czym polegała adaptacja pomieszczeń w budynku przy ul. [...] i wykazano, że wydatki w kwocie [...] zł są w istocie nakładami powodującymi ulepszenie środka trwałego. Podkreślono, że w uzasadnieniu decyzji wyczerpująco wyjaśniono podstawę prawną tj. art. 16 ust 1 pkt. l lit. c i 16 g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych m.in. poprzez zdefiniowanie pojęć przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja, modernizacja, remont. Rozstrzygnięto sporne kwestie remontu, adaptacji, przebudowy oraz wskazano, w jaki sposób adaptacja, przebudowa spowodowała wzrost wartości użytkowej środka trwałego.

Odnosząc się do zarzutów z pisma procesowego rozszerzającego żądanie skargi wskazano, że zaniechanie uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych nie może być podstawą uchylenia decyzji, gdyż dokonywanie odpisów jest prawem podatnika, a nie obowiązkiem oraz, że na żadnym z etapów postępowania nie kwestionowano nie uwzględnienia powyższych odpisów przez organy podatkowe przy dokonywaniu rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r.

Wyrokiem z dnia 20 października 2004 r. sygn. akt I SA/Bk 264/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uchylił zaskarżoną decyzję stwierdzając, że organy podatkowe kwestionując możliwość zaliczenia przez podatnika wydatków na "ulepszenie" do kosztów uzyskania przychodów nie wykazały zaistnienia wymienionych w art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych elementów, w tym również wielkości ulepszenia środka trwałego np. okresem używania budynku czy też kosztami jego eksploatacji. Ustalenia te winny być oparte na zakresie rzeczowym wykonanych prac oraz wiedzy specjalistycznej.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...].02.2005 r. nr [...] uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy oraz po uzyskaniu opinii biegłego, powołanego w związku z zaleceniami Dyrektora Izby Skarbowej w B., na temat prac budowlanych wykonanych przez ZMK w budynku przy ul. [...], organ I instancji wydał w dniu [...].09.2005 r. decyzję nr [...] określając zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 rok w kwocie [...] zł w miejsce zadeklarowanego w kwocie [...] zł. W wydanej decyzji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. ustalił dochód ZMK za rok 2001 w kwocie [...] zł oraz dokonał korekty kosztów uzyskania przychodów w roku 2001 o kwotę [...] zł, na którą złożyły się:

1. 1. zawyżenie o kwotę [...] zł z tytułu wydatków poniesionych na przebudowę i remont dachu przy ul. [...],
2. 2. zawyżenie o kwotę [...] zł stanowiącą zapłatę za projekt adaptacji pomieszczeń piwnicznych na cele gastronomiczne przy ul. [...],
3. 3. zawyżenie o kwotę [...] zł z tytułu niezrefundowanych przez Urząd Miejski w B. wydatków poniesionych na remont budynku Pałac L. przy ul. [...], sprzedany przez Gminę B. Wyższej Szkole [...],
4. 4. zaniżenie o kwotę [...] zł z tytułu amortyzacji środków trwałych, których ZMK jest właścicielem.

Jednocześnie uznano, że ZMK właściwie zakwalifikował do kosztów uzyskania przychodu wydatki w kwocie [...] zł przeznaczone na wykonanie dojazdu do garaży i miejsc postojowych od strony ul. [...], wydatki na adaptację mieszkań na I, II i III piętrze budynku przy ul. [...] na kwotę [...] zł oraz kwotę [...] zł z tytułu przerachowania należności ZMK za najem lokalu użytkowego w budynku przy ul. [...].

Uwzględniając powyższe przy określaniu podstawy opodatkowania organ pierwszej instancji uwzględnił dochody zwolnione od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z przeznaczeniem ich na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych w kwocie [...] zł i określił dochód do opodatkowania w kwocie [...] zł. Na kwotę [...] zł złożyły się wydatki jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodu i niewydatkowane na cele mieszkaniowe przeznaczone na projekt dotyczący adaptacji podpiwniczenia budynku przy ul. [...] na cele gastronomiczne oraz zadeklarowane przez ZMK w kwocie [...] zł.

Nie zgadzając się z dokonanymi ustaleniami Zarząd Mienia Komunalnego w B. wniósł odwołanie od decyzji organu I instancji, w którym dokonał własnej analizy kosztów i na jej podstawie wyliczył, że w 2001 r. poniósł stratę w wys. [...] zł Potwierdził, że kwota wydatków nie związanych z celami mieszkaniowymi wynosi [...] zł i została prawidłowo wykazana i opodatkowana w kwocie [...] zł.

Po rozpatrzeniu odwołania od powyższej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w B. postanowił zwrócić sprawę organowi pierwszej instancji w celu zmiany dotychczasowej decyzji i dokonania wymiaru uzupełniającego. Powodem było zaniżenie podstawy opodatkowania o kwotę [...] zł Przedmiotowa kwota stanowiła równowartość wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodu i wydatkowanych na cele nie związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Kwota ta dotyczyła wydatków, niezrefundowanych przez Urząd Miejski w B., poniesionych na remont budynku przy ul. [...] – Pałac L. sprzedany Wyższej Szkole [...].

W wyniku dokonania wymiaru uzupełniającego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją z dnia [...].01.2006 r. nr [...]dokonał zmiany decyzji z dnia [...].09.2005 r. nr [...] w ten sposób, że wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. zwiększył o kwotę [...] zł i określił je w wysokości [...] zł w miejsce zadeklarowanego w kwocie [...] zł.

W powołanej wyżej decyzji, organ pierwszej instancji stwierdził wystąpienie tych samych nieprawidłowości co do decyzji z dnia [...].09.2005 r. nr [...] skutkujących zawyżeniem kosztów uzyskania przychodów roku 2001 o kwotę [...] zł, a zaniżających jednocześnie o w/w kwotę dochód za 2001 rok. Na powyższą kwotę kosztów złożyły się:

1. – zawyżenie o kwotę [...] zł – z tytułu wydatków poniesionych na przebudowę i remont dachu budynku przy ul. [...],
2. – zawyżenie o kwotę [...] zł – stanowiącą zapłatę za projekt adaptacji pomieszczeń piwnicznych na cele gastronomiczne przy ul. [...],
3. – zawyżenie o kwotę [...] zł – z tytułu niezrefundowanych przez Urząd Miejski w B. wydatków, poniesionych na remont budynku przy ul. [...] – Pałac L. sprzedany Wyższej Szkole [...],
4. – zaniżenie o kwotę [...] zł – z tytułu amortyzacji środków trwałych, których ZMK jest właścicielem.

W przedmiotowej decyzji ustalony dochód osiągnięty przez ZMK za 2001 r. przedstawiał się następująco:

przychody [...] zł koszty uzyskania przychodów [...] zł dochód [...] zł

Organ pierwszej instancji przyjął jednocześnie, iż z dochodu w kwocie [...] zł uzyskanego w roku 2001 podatnik wydatkował na cele niezwiązane z działalnością statutową kwotę [...] zł w tym:

1. – [...] zł – projekt dotyczący adaptacji podpiwniczenia budynku przy ul. [...] na cele gastronomiczne;
2. – [...] zł – niezrefundowane środki, poniesione na remont budynku przy ul. [...],
3. – [...] zł – zadeklarowane przez ZMK w deklaracji CIT-8.

Powyższa kwota stanowi zatem dochód do opodatkowania stawką 28 %, a podatek od tej kwoty wynosi [...] zł. Natomiast kwoty wolne od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych organ pierwszej instancji wyliczył poprzez odjęcie od wartości dochodu (obliczonego z uwzględnieniem powyższych ustaleń) w kwocie [...] zł kwoty [...] zł – wydatków stanowiących dochód do opodatkowania – przyjmując, że kwota [...] zł stanowi dochód wolny od opodatkowania ze względu na przeznaczenie go na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

W złożonym odwołaniu ZMK nie zgodził się ze wszystkimi ustaleniami organu pierwszej instancji dotyczącymi zawyżenia kosztów uzyskania przychodów, zakwestionował dochód określony przez organ pierwszej instancji w kwocie [...] zł. Zarzucił organowi pierwszej instancji błędne przyjęcie, że nie stanowi kosztów uzyskania przychodów amortyzacja w kwocie [...] zł liczona od wartości majątku trwałego niestanowiącego własności ZMK. Podniósł jednocześnie, iż podatek zadeklarowany w CIT-8 za 2001 rok w kwocie [...] zł uznaje za prawidłowy. Strona przeprowadziła również kolejne obliczenia dochodu za 2001 r. – uzyskując stratę podatkową w kwocie [...] zł.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w B. uznał jako wydatki poniesione na cele remontowe i tym samym zaliczył do kosztów uzyskania przychodu wydatki w kwocie [...] zł poniesione na przebudowę i remont dachu budynku przy ul. [...]. W zakresie poniesionego wydatku na adaptację piwnicy przy ul. [...] i niezrefundowanego wydatku na remont budynku przy ul. [...] organ odwoławczy potwierdził prawidłowość ustaleń zawartych w zaskarżonej decyzji, że nie mogą one stanowić kosztów uzyskania przychodu. Organ drugiej instancji nie zgodził się z zarzutami odnośnie amortyzacji środków trwałych oddanych stronie przez Gminę B. w zwykły i trwały zarząd. Od 01.01.2000 r. zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych reguluje ustawa z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.) zawartych w przepisach art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którymi amortyzacji podlegają środki trwałe stanowiące własność lub współwłasność podatnika oraz inwestycje w obcych środkach trwałych, po spełnieniu warunków zawartych w tych przepisach.

Organ drugiej instancji w sposób szczegółowy przeprowadził rozliczenie należnego podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2001, określając podstawę opodatkowania w kwocie [...] zł, należny podatek dochodowy w kwocie [...] zł oraz dochód wolny od opodatkowania w kwocie [...] zł z wyszczególnieniem wszystkich kwot składających się na dochód wolny od opodatkowania.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...].04.2006 r. nr[...], strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. W złożonej skardze strona zarzuciła naruszenie:

1. 1. art. 12 ust. 1 pkt 2, art. 15 ust. 1 i ust. 6, art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c, art. 16g ust. 13, art. 17 ust. 1 pkt 4h i ust. 1b ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych;
2. 2. art. 122, art. 187, art. 191 ustawy – Ordynacja podatkowa i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części obejmującej kwotę [...] zł oraz o uchylenie w całości ustalonego w decyzji dochodu podatkowego w kwocie [...] zł. Zdaniem skarżącej:

1. 1. brak jest podstawy prawnej do uznania, że należność w kwocie [...] zł zaksięgowana do kosztów uzyskania przychodu roku 2001 na podstawie polecenia księgowania z dnia 31.01.2001 r. z tytułu nieopłaconej należności przez Urząd Miejski w B. za wystawiony rachunek z dnia [...].11.1998 r. nie stanowi kosztu uzyskania przychodu i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Rachunek dotyczył remontu budynku przy ul. [...] – Pałac L.;
2. 2. wydatek w kwocie [...] zł poniesiony na projekt zagospodarowania pomieszczeń piwnicy na cele gastronomiczne w budynku przy ul. [...] wiążą się bezpośrednio z osiągniętym przychodem i stanowi koszt uzyskania przychodu;
3. 3. amortyzacja w kwocie [...] zł od środków trwałych stanowi koszt podatkowy, pomimo że amortyzowany majątek nie stanowi w całości własności podatnika.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta – jeżeli ustawy nie stanowią inaczej – sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem Sądu administracyjnego jest zatem zbadanie prawidłowości zastosowania prawa materialnego jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania – art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.). W przypadku nie stwierdzenia w/w uchybień a więc w razie nieuwzględnienia skargi Sąd skargę oddala – art. 151 w/w ustawy.

W przedmiotowej sprawie Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji żadnej z przesłanek wymienionych w przepisie art. 145 § 1 ustawy o ppsa.

Przede wszystkim Sąd nie stwierdził naruszenia prawa dającego prawo do wznowienia postępowania administracyjnego. Zarzuty w tym zakresie nie zostały przez skarżącego podniesione.

Sąd nie stwierdził też naruszenia przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżący wprawdzie podniósł w skardze naruszenie przepisów art. 122, art. 187 i art. 191 ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa, jednak w uzasadnieniu nie przedstawił argumentów wskazujących na rzeczywiste naruszenie przez organy podatkowe przytoczonych wyżej przepisów. Z całokształtu akt administracyjnych wynika, że w toku postępowania organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 Ordynacji), zebrany został w sposób wyczerpujący i rozpatrzony cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 Ordynacji) a także wszystkie okoliczności sprawy zostały należycie ocenione na podstawie całego zebranego materiału dowodowego (art. 191 Ordynacji podatkowej). Ocena organów podatkowych różniąca się od oceny strony nie oznacza, że naruszone zostały – i to w sposób istotny – przepisy postępowania podatkowego.

Nadmienić w tym miejscu należy, że stanowisko skarżącego w toku całego postępowania administracyjnego nie było jednolite. Początkowo zgadzał się on z tezą, że zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z adaptacją pomieszczeń piwnicy na cele gastronomiczne budynku przy ul. [...] w B. w kwocie [...] zł było niewłaściwe. Podatnik nie miał też żadnych zastrzeżeń co do ustaleń organu w zakresie amortyzacji środków trwałych. Dopiero pismem procesowym z dnia 13.09.2004 r. uzupełniającym skargę od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...].07.2004 r. skarżący Zarząd Mienia Komunalnego podniósł, że – jego zdaniem – organ winien był do kosztów uzyskania przychodów wyliczyć i uwzględnić amortyzację środków trwałych będących w administracji i zarządzaniu ZMK a stanowiących własność Gminy B. Jak wspomniano wyżej, nie uwzględnienie przez organy zmieniających się poglądów podatnika nie oznacza naruszenia przepisów postępowania.

W zakresie zawartych w skardze zarzutów dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego Sąd w pełni podziela stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Zawyżenie kosztów o kwotę [...] zł z tytułu niezrealizowanych przez Urząd Miejski w B. wydatków, poniesionych na remont budynku Pałac L. przy ul. [...] w B. nastąpiło z naruszeniem art. 15 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.). W myśl tych przepisów kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu lecz potrącalne tylko w tym roku, którego dotyczą. Z ustalonego stanu faktycznego wynika, że w 1998 r. na zlecenie ZMK został wykonany remont budynku Pałac L. przy ul. [...] w B. W dniu 30.06.1998 r. Urząd Miejski wpłacił na rachunek bankowy ZMK kwotę [...] zł. W dniu 30.11.1998 r. ZMK wystawił dla Urzędu Miejskiego rachunek uproszczony na kwotę [...] zł z treścią "Remont budynku ul. [...] Pałac L. KOB-18". Rachunek ten nie został opłacony przez Urząd Miejski. Z uwagi na nieopłacenie rachunku Zarząd Mienia Komunalnego na podstawie dowodów wewnętrznych zaliczył w 2001 r. w/w kwotę do kosztów uzyskania przychodów tego roku.

Powyższy – przedstawiony również w skardze – stan faktyczny przemawia za błędnym stanowiskiem podatnika, że data podjęcia przez niego decyzji określa zgodnie z art. 15 ust. 1 i 4 ustawy o pdop rok, którego te koszty dotyczą. Nadmienić też należy,że podatnik w skardze dwukrotnie podkreślił (str. 4 i 7 skargi), iż "koszty remontu omawianego zabytkowego budynku przy ul. [...] – zostały poniesione w 1998 r., ujęte w kosztach i rozliczone w zeznaniu podatkowym za 1998 r.". Prawidłowo więc organ w zaskarżonej decyzji wskazuje, że wspomniana kwota mogłaby być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w przypadku spełnienia przesłanek z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 25 i 26, art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Nie może stanowić również kosztów uzyskania przychodów roku 2001 wydatek w kwocie [...] zł poniesiony na projekt zagospodarowania pomieszczeń piwnicy na cele gastronomiczne w budynku przy ul. [...] w B. Z ustalonego stanu faktycznego wynika, że wykonanie projektu zagospodarowania piwnicy nastąpiło po wydaniu decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu oraz decyzji Wojewódzkiego Inspektora Sanitarnego w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie. Wydatek na ten projekt należy więc zakwalifikować jako nakłady inwestycyjne a kosztem uzyskania przychodu będą odpisy amortyzacyjne od wytworzonego środka trwałego na podstawie przepisów art. 16a – 16m, art. 16 ust. 1 pkt 1 lit b i c ustawy o pdop. Bez wątpienia projekt zagospodarowania piwnic na cele małej gastronomii nie jest remontem.

Skarżący niczym nie udowodnił też swego stanowiska, że poniesiony wydatek był niezbędny do określenia oferty przetargowej i zawarcia umowy z nowym najemcą lokalu. Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o pdop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.

1. Skoro więc podatnik nie przedstawił żadnych dowodów, że wydatek na projekt zagospodarowania działki przy ul. [...] poniesiony został w celu osiągnięcia przychodów to zarzut skargi w tym zakresie nie mógł być uwzględniony.

Nie zasługuje też na uwzględnienie stanowisko podatnika, że od przekazanych mu w zarząd nieruchomości stanowiących własność Gminy B. odpisy amortyzacyjne w kwocie [...] zł stanowią koszt uzyskania przychodu. Zasady dokonywania amortyzacji reguluje przepis art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stanowi on, iż amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do użytkowania:

1. 1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością
2. 2. maszyny, urządzenia i środki transportu
3. 3. inne przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi – bowiem nie jest właścicielem tych środków oraz nie wykorzystuje je na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. ZMK jako zakład budżetowy otrzymał na mocy decyzji administracyjnej w odpłatny trwały zarząd środki trwałe, na które składają się nieruchomości stanowiące własność Gminy B. ZMK nie może zatem dokonywać odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych w związku z niespełnieniem warunków wymienionych w art. 16a ust. 1 ustawy o pdop. Zarząd Mienia Komunalnego jedynie zarządza przekazanymi mu w odpłatny zarząd nieruchomościami stanowiącymi własność Gminy B. Nieruchomości te nie są używane do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. Nie ma więc podstaw do zastosowania przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z tych wszystkich powodów Sąd skargę oddalił na mocy przepisu art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.).