Uzasadnienie
Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w L. (dalej – "DIS") stwierdził niedopuszczalność odwołania A s.c. K. T., A. K. (dalej - strona, skarżąca) z dnia [...] od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. (dalej - NUS) z dnia [...] nr [...], określającej zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc [...].
W uzasadnieniu DIS wyjaśnił, że decyzja NUS z dnia [...], nie została doręczona pełnomocnikowi do doręczeń wskazanemu przez stronę skarżącą. Z akt sprawy wynika, że na dzień wydania zaskarżonej decyzji pełnomocnikami uprawnionymi do reprezentowania strony byli:
- - radca prawny M. P.; pełnomocnictwo z dnia [...] zostało złożone w Urzędzie Skarbowym wraz z pismem z dnia [...] o zgłoszeniu udziału w postępowaniu (k. nr [...]),
- - radca prawny M. A.; pełnomocnictwo z dnia [...] zostało złożone w Urzędzie Skarbowym [...] (k. nr [...]) wraz z pismem, w którym strona wskazała M. A. jako wyłącznego pełnomocnika do doręczeń.
Decyzję z dnia [...] doręczono w dniu [...] radcy prawnemu M. P. (zwrotne poświadczenie odbioru k. [...] verte). Natomiast w dniu [...] do organu zostało złożone odwołanie od decyzji podpisane przez radcę prawnego M. A. DIS wskazał, że stosownie do art. 228 § 1 pkt 1 oraz § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. – dalej "Ordynacja podatkowa"), organ podatkowy po wniesieniu odwołania ma obowiązek podjąć czynności wstępne mające na celu ustalenie skuteczności wniesionego odwołania, poprzez sprawdzenie, czy odwołanie jest dopuszczalne, czy wniesiono jest w terminie oraz czy spełnia wymogi określone w art. 222 Ordynacji podatkowej.
W przypadku stwierdzenia, że obowiązujące prawo nie przewiduje możliwości prowadzenia postępowania odwoławczego z wyżej wskazanych przyczyn, organ odwoławczy jest zobligowany wydać postanowienie stwierdzające jego niedopuszczalność.
Jednocześnie DIS wyjaśnił, że zgodnie z art. 145 § 3 Ordynacji podatkowej, strona ustanawiając pełnomocników, wyznacza jednego z nich do doręczeń. W przypadku niewyznaczenia pełnomocnika właściwego do doręczeń, organ podatkowy doręcza pismo jednemu z pełnomocników. W omawianej sprawie, mimo że strona w piśmie z dnia [...] wskazała jednoznacznie M. A. jako wyłącznego pełnomocnika do doręczeń, decyzja NUS z dnia [...] została doręczona drugiemu z działających w sprawie pełnomocników. Oznacza to, że jej doręczenie było nieskuteczne. Zgodnie bowiem z treścią art. 212 Ordynacji podatkowej, związanie organu podatkowego wydaną decyzją następuje dopiero z chwilą prawidłowego jej doręczenia stronie (tu - właściwemu do doręczeń pełnomocnikowi). Dopóki decyzja nie zostanie doręczona stronie w sposób zgodny z przepisami o doręczeniach, nie wchodzi ona do obrotu prawnego (wyrok I SA/Gl 924/11 z dnia 4 października 2012 r., Lex nr 1219389).
W konsekwencji DIS stwierdził, że decyzja NUS z dnia [...] nie weszła do obrotu prawnego. Przy czym bez znaczenia dla takiego stwierdzenia pozostaje fakt dowiedzenia się przez stronę (jej pełnomocnika) o jej treści poza przewidzianym w przepisach prawa trybem doręczenia, ani też fakt, że wniesienia od takiej "decyzji" odwołanie, stosownie do zawartego w niej pouczenia.
Stwierdzając powyższe, DIS działając w oparciu o art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, wydał postanowienie stwierdzające niedopuszczalność odwołania.
Na powyższe postanowienie strona skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie wnosząc o jego uchylenie w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
W jej treści wskazała, że zaskarżone postanowienie jest niezgodne z prawem, gdyż narusza następujące przepisy Ordynacji podatkowej: art. 145 § 2, art. 211, art. 212, art. 214, art. 223 oraz art. 228 § 1 pkt 1.
Uzasadniając skargę strona wskazała natomiast, że zgodnie z art. 223 Ordynacji podatkowej podatnikowi od decyzji organu pierwszej instancji przysługuje odwołanie. Powyższe potwierdza również "Pouczenie" zawarte na str. 31 decyzji z [...] [...]. Wyjaśniła, że decyzja NUS z [...] została doręczona jednemu z ustanowionych pełnomocników (M. P.) w dniu [...] z uwagi jednak na to, że w tym okresie osobą upoważnioną do odbioru pism był drugi pełnomocnik M. A., za aprobatą skarżącej została przekazana temu ostatniemu w dniu [...].
W związku z powyższym skarżąca stwierdziła, że odwołanie złożone w dniu [...] zostało złożone z zachowaniem 14-dniowego terminu, liczonego od [...], to jest daty nieprawidłowego doręczenia. Tym samym, za nieprawidłowe strona skarżąca uznała stanowisko organu zawarte w zaskarżonym postanowieniu, że złożone odwołanie jest niedopuszczalne z powodu rzekomo błędnego doręczenia, podczas gdy doszło do doręczenia decyzji obydwojgu pełnomocnikom strony skarżącej zgodnie z art. 145 § 2 i art. 211 Ordynacji podatkowej, a termin do złożenia odwołania został zachowany.
Ponadto strona skarżąca podkreśliła, że zgodnie z art. 212 Ordynacji podatkowej organ jest związany wydaną decyzją od dnia jej doręczenia, a w decyzji z [...] wyraźnie zaznaczono, że odwołanie należy złożyć w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, co zostało uczynione. Dodała, że zgodnie z art. 214 Ordynacji podatkowej, pouczenie zawarte w decyzji nie może szkodzić stronie.
Podsumowując wskazał, że wydając zaskarżone postanowienie DIS naruszył wszystkie wyżej wymienione przepisy, jak również art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, gdyż bezpodstawnie odmówił skarżącej prawa do złożenia odwołania. Argumentował również, że próba przerzucenia własnych błędów organu podatkowego na podatnika, narusza jego prawo do obrony i pozbawia możliwości weryfikacji błędnej decyzji przez organ odwoławczy, a następnie przez niezawisły sąd.
W odpowiedzi na skargę DIS wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył co następuje
Skarga w sprawie niniejszej nie jest zasadna gdyż zaskarżone postanowienie prawa nie narusza.
Przedmiotem kontroli sądu w sprawie niniejszej jest postanowienie DIS z dnia [...] stwierdzające niedopuszczalność odwołania od decyzji z dnia [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za [...].
Postanowienie to zostało wydane w następującym stanie faktycznym: w toczącym się wobec strony skarżącej postępowaniu w przedmiocie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc [...] r., wszczętym postanowieniem z dnia [...] skarżąca była reprezentowana przez dwóch pełnomocników. Pierwszym z nich był radca prawny M. A. Udzielone mu pełnomocnictwo do reprezentowania strony skarżącej zostało złożone w dniu [...] (k. [...] akt podatkowych). Następnie w dniu [...] do organu wpłynęło pełnomocnictwo dla radcy prawnego M. P., z którego wynika, że nowy pełnomocnik jest osobą wyłącznie właściwą do doręczeń w prowadzonym postępowaniu, stosownie do treści 145 § 3 Ordynacji podatkowej.
Jednocześnie organ został poinformowany, że radca prawny M. A. nie jest już pełnomocnikiem strony skarżącej (k. [...] akt podatkowych). W dniu [...] strona skarżąca poinformowała natomiast organ prowadzący postępowanie, że jej pełnomocnikiem właściwym zarówno do "postępowań podatkowych, postępowań w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności oraz w postępowaniach egzekucyjnych" jest radca prawny M. A., który jest również pełnomocnikiem do doręczeń we wszystkich tych sprawach. Natomiast radca prawny M. P. pozostaje nadal pełnomocnikiem, "nie będąc jednak pełnomocnikiem do doręczeń" (k. [...] akt podatkowych).
Decyzją z dnia [...] NUS określił stronie zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc [...] Decyzja ta została doręczona w dniu [...] radcy prawnemu M. P. (zwrotne poświadczenie odbioru k. [...] verte), a następnie, przekazana M. A., który w dniu [...] wniósł od niej odwołanie.
W świetle poczynionych wyżej ustaleń, nie budzi wątpliwości, że zgodnie z wolą strony skarżącej pełnomocnikiem właściwym do doręczenia decyzji był radca prawny M. A. Okoliczność ta nie jest co do zasady sporna między stronami, potwierdzają ją bowiem zarówno pisma NUS z dnia [...] (k. [...] akt podatkowych) jak i sam pełnomocnik, który w odwołaniu zaznacza, że doręczenie decyzji organu pierwszej instancji było nieprawidłowe.
Spór w sprawie niniejszej dotyczy zatem jedynie prawnej kwalifikacji ustalonego stanu faktycznego.
Zgodnie z treścią art. 211 Ordynacji podatkowej decyzję doręcza się stronie na piśmie, a organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili doręczenia (art. 212 Ordynacji podatkowej).
Stosownie natomiast do art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Strona ustanawiając pełnomocników, wyznacza jednego z nich jako właściwego do doręczeń (§ 3). Oznacza to, że w przypadku, gdy strona w danym postępowaniu, ustanowiła pełnomocników i wyznaczyła jednego z nich jako pełnomocnika właściwego do doręczeń to wszelkie pisma powinny być doręczane temu pełnomocnikowi, dokonanie doręczenia innemu pełnomocnikowi niż wskazany przez stronę powoduje nieskuteczność takiej czynności.
Tym samym doręczenie decyzji osobie innej niż wskazany przez stronę pełnomocnik powoduje niemożność uznania takiego doręczenia za prawidłowe, co pociąga za sobą brak możliwości stwierdzenia, że decyzja taka (błędnie doręczona) jest decyzją, o której mowa w art. 212 Ordynacji podatkowej, a tym samym, że wywołuje skutek w zakresie opisanym w art. 223 § 2 pkt 1 tej ustawy (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 31 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Gl 1250/13, dostępne CBOIS)
Skoro decyzja nie została prawidłowo doręczona, to nie rozpoczął biegu termin określony w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zaś sama decyzja nie weszła do obrotu prawnego, co czyni złożone od niej odwołanie niedopuszczalnym w rozumieniu art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Bez znaczenia prawnego jest fakt dowiedzenia się przez stronę o treści decyzji poza przewidzianym w prawie trybem doręczenia decyzji. Dopóki decyzja nie zostanie doręczona stronie w sposób zgodny z przepisami o doręczeniach, nie wchodzi ona do obrotu prawnego (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 4 października 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 924/11). Prawidłowe doręczenie decyzji to zdarzenie mające istotne znaczenie prawne, rodzące określone skutki procesowe i materialne, tak w stosunku do strony jak i organu, który decyzję taką wydał. Dlatego też doręczenie takie musi być pewne, nie budzące wątpliwości, zgodne z przepisami prawa, wykluczające dowolność w jego stwierdzeniu czy jakąkolwiek uznaniowość.
Oznacza to, że o prawidłowości doręczenia decyzji stanowią przepisy prawa regulujące procedury doręczenia, a nie wola strony czy organu podatkowego. Błędne doręczenie nie może być konwalidowane, stać się prawidłowym, poprzez uznanie przez stronę za skuteczne względem siebie. Strona czy organ poza wysłaniem czy odbiorem decyzji nie mają wpływu na termin czy skuteczność doręczenia decyzji, a przez to i moment jej zaistnienia w obrocie prawnym.
Skoro w niniejszej sprawie bezspornym było, że decyzja pierwszoinstancyjna doręczona została innemu pełnomocnikowi, niż pełnomocnikowi do doręczeń ustanowionemu przez stronę skarżącą, to tym samym nie weszła ona do obrotu prawnego, zaś złożone od niej odwołanie było niedopuszczalne wobec braku przedmiotu orzekania.
W świetle powyższego nie można zgodzić się z twierdzeniami strony skarżącej, że stwierdzenie niedopuszczalności odwołania w sprawie niniejszej niweczy jej prawo do weryfikacji nieprawidłowej w jej ocenie decyzji zarówno w toku instancji jak i przed sądem. Wyjaśnić bowiem jeszcze raz należy, że brak doręczenia powoduje, że decyzja nie wchodzi do obrotu prawnego. Skoro zatem nie ma w obrocie prawnym decyzji, która kształtowałaby sytuację prawną jej adresata, to nie może on skutecznie twierdzić, że został pozbawiony możliwości obrony swoich praw rzekomo taką nieistniejącą decyzją naruszonych.
Dlatego też Sąd uznał, że wydając zaskarżone postanowienie organ odwoławczy nie naruszył prawa co skutkować musi oddaleniem skargi stosownie do treści art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).