Uzasadnienie
Dyrektor Izby Skarbowej w S, zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S postanowieniem z dnia [...] r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K z dnia [...]., odmawiające Z P wszczęcia postępowania w przedmiocie ustalenia nieistnienia obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w okresie od [..] r. do [...] r.
Z uzasadnienia postanowienia organu drugiej instancji wynika, że przedmiotem rozpoznania był wniosek Z P z dnia [..] r., w którym zwrócił się do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K o ustalenie nieistnienia obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w wyżej wskazanym okresie.
Wynikające z powyższego wniosku żądanie Z P sprowadzało się do stwierdzenia w drodze decyzji organu podatkowego, że nie jest on podatnikiem podatku dochodowego i nie ciąży na nim w związku z tym jakikolwiek obowiązek podatkowy z tytułu wypłacanego przez Wojskowe Biuro Emerytalne świadczenia pieniężnego. Jego zdaniem ze świadczeniodawcą nie łączy go jakikolwiek stosunek prawny (cywilnoprawny, administracyjnoprawny) czy zdarzenie o takim charakterze, które uzasadniałoby traktowanie go jako podatnika podatku dochodowego i uprawniające do potrącania przez płatnika Wojskowe Biuro Emerytalne zaliczek na ten podatek.
Z P w uzasadnieniu wniosku przedstawił również własną ocenę stanu faktycznego w zakresie pełnionej wojskowej służby zawodowej oraz zakwestionował działania osób i organów wojskowych i wydane przez nie dokumenty dotyczące zwolnienia go ze służby i objęcia go wojskowym zaopatrzeniem emerytalnym, oceniając je jako rażąco naruszające prawo.
W postanowieniu z dnia [...] r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K, powołując się na przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 165a Ordynacji podatkowej, stwierdził brak podstaw prawnych pozwalających uwzględnić wniosek Z P w zakresie ustalenia nieistnienia obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.
W zażaleniu na powyższe postanowienie Z P wniósł o jego uchylenie, ponowne rozpatrzenie sprawy i jej rozstrzygnięcie przez wyznaczony organ, po uprzednim przeprowadzeniu postępowania dowodowego, z zachowaniem ustawowego prawa strony do wypowiedzenia się przed zakończeniem postępowania podatkowego, czego – jak twierdzi podatnik - Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K go pozbawił.
Dyrektor Izby Skarbowej w S, w wyniku rozpatrzenia zarzutów zażalenia, po ponownym rozpoznaniu sprawy, powołanym na wstępie postanowieniem z dnia [...] r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.
Organ odwoławczy podzielił pogląd organu pierwszej instancji, że organy podatkowe nie dysponują uregulowaną w przepisach prawa instytucją pozwalającą na uwzględnienie żądania strony, uznając odmowę wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie za zasadną i celową.
W motywach swojego rozstrzygnięcia organ drugiej instancji, powołując się na art. 3 ust. 1, art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyjaśnił konstrukcję podatku dochodowego oraz pojęcie obowiązku podatkowego, wskazał, że postawienie do dyspozycji Z P świadczeń od Wojskowego Biura Emerytalnego w S, niezależnie od legalności stosunku prawnego, na podstawie którego wypłacane są te świadczenia, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Zdaniem organu – wbrew twierdzeniom podatnika - nie ma zastosowania do tych świadczeń przepis art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wyłączony z opodatkowania jest przychód uzyskany wskutek zdarzeń, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, a więc dotyczący czynów karanych i czynności nieważnych ze względu na brak wymaganej prawem formy. Wypłacenie zaś przez organ emerytalny świadczenia pieniężnego, jako zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego, w ocenie organu odwoławczego jest czynem dozwolonym.
Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, też że w konsekwencji powyższego, na mocy art. 34 ust. 1 i ust. 2 ustawy podatkowej organ rentowy (emerytalny) jako płatnik jest zobowiązany do pobierania i odprowadzania miesięcznych zaliczek od wypłaconych bezpośrednio przez te organy między innymi emerytur i rent.
Odnosząc się do przedmiotu sporu, a więc zasadności odmowy wszczęcia postępowania, na podstawie art. 165a Ordynacji podatkowej w sprawie wnioskowanej przez podatnika, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że stanowisko organu pierwszej instancji, uznające, że brak jest przepisów w ustawie o podatku dochodowym jak i Ordynacji podatkowej do wydania rozstrzygnięcia zgodnego z żądaniem podatnika (ustalającego nieistnienie obowiązku podatkowego), jest prawidłowe.
Wskazując na instytucję wynikającą z art. 22 Ordynacji podatkowej, dotyczącą zwolnienia płatnika z obowiązku pobierania podatku, organ nie dopatrzył się wśród przesłanek wymienionych w tych przepisie, powołanej przez Z P we wniosku okoliczności braku stosunku administracyjnoprawnego regulującego kwestie otrzymanych świadczeń.
Organ odwoławczy wskazał również, że w omawianym zakresie podziela stanowisko doktryny, zgodnie z którym przyczyny zastosowania art. 165a Ordynacji podatkowej, powodujące, że postępowanie nie może być wszczęte, mogą dotyczyć między innymi braku w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia treści żądania w trybie postępowania podatkowego. Organ przywołał także stanowisko wyrażone w treści wyroku WSA w W z dnia[...]) według, którego zwrot stanowiący o tym, że postępowanie "nie może być wszczęte" należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny.
Końcowo, w swoim postanowieniu, Dyrektor Izby Skarbowej odniósł się do zarzutu zażalenia naruszenia prawa podatnika do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, wyjaśniając, iż instytucja z art. 200 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie w przypadku gdy wydawana jest decyzja, a w przedmiotowej sprawie wydano postanowienie. Organ nie dopatrzył się również aby podatnikowi odmówiono prawa do czynnego udziału w postępowaniu.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na powyższe rozstrzygnięcie, Z P wniósł o uchylenie w całości rozstrzygnięć organów podatkowych obu instancji oraz skierowanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, a także dokonanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w S kontroli legalności wypłacanego podatnikowi świadczenia w kontekście oceny skutków podatkowych jego otrzymywania.
Skarżący zarzuca rozstrzygnięciom organów podatkowych obu instancji:
- - art. 2, art. 7, art. 30, art. 32 ust. 1 i ust. 2, art. 83, art. 217 w związku z art. 8 ust. 2, art. 87 ust. 1, art. 77 ust. 2, art. 45 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej,
- - art. 3, art. 9 ust. 1, art. 34 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
- - art. 120, art. 121, art. 122, art. 123 art. § 1, art. 129, art. 180 § 1, art.187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192, art. 194 § 1 i § 2, art. 233 § 1 pkt 1 i § 2, 247 § 1 pkt 3, art. 165a § 1 w związku z art. 239, art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej.
W uzasadnieniu skargi podatnik powołuje te same argumenty jak w swoim wniosku i zażaleniu podtrzymując stanowisko, w myśl którego wolny od podatku jest przychód w postaci świadczenia emerytalnego wypłacanego przez Wojskowe Biuro Emerytalne, w sytuacji gdy jak twierdzi skarżący - brak jest legalnej decyzji przyznającej takie świadczenie.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie nie znajdując podstaw do zmiany stanowiska wyrażonego w zaskarżonej decyzji.
Pismem z dnia [...] r. Z P, w uzupełnieniu skargi, powtarzając dotychczasową argumentację, iż nie pozostaje w żadnym stosunku prawnym z wypłacającym świadczenie emerytalne Wojskowym Biurem Emerytalnym, oraz, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K i Dyrektor Izby Skarbowej w S prowadzą postępowania podatkowe o charakterze agenturalnym, prześladowczym, dyskryminującym, wymuszającym, prowokacyjnym, godzącym w jego prawa i dobra osobiste, zażądał wpisania tej treści oświadczenia do protokołu rozprawy w dniu [...] r., wnioskując jednocześnie o załączenie do tego protokołu odpisów dwóch protokołów rozpraw sądowych przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w sprawach [...]
Wojewódzki Sąd Administracyjny w S z w a ż y ł, co następuje:
Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej w skrócie p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Podstawowym środkiem kontroli jest, stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit.a-c p.p.s.a., uchylenie zaskarżonej decyzji lub postanowienia, gdy sąd stwierdzi, że wydane zostały z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem przepisów postępowania dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź innym naruszeniem przepisów postępowania jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, nie zachodzą bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie jest niezgodne z jakimikolwiek przepisami prawa.
Odnosząc się na wstępie do zawartego w skardze żądania dokonania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny kontroli legalności wypłacanego podatnikowi świadczenia i oceny skutków podatkowych jego otrzymywania, należy zauważyć, iż żaden przepis prawa nie przyznaje sądowi administracyjnemu kompetencji do orzekania o przedmiocie sprawy administracyjnej. Sądy administracyjne nie zastępują bowiem organów administracyjnych - nie dokonują ustaleń faktycznych, ani nie zmieniają zaskarżonych aktów administracyjnych (decyzji, postanowień). Wobec tego zawarty w skardze wniosek skarżącego nie może być rozpatrzony w postępowaniu sądowoadministracyjnym.
Należy zauważyć, że sąd administracyjny badając legalność działania administracji publicznej rozstrzyga w granicach danej sprawy. Przedmiotem oceny Sądu jest zatem postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w S z dnia [...] r. wydane wskutek zażalenia na postanowienie organu I instancji o odmowie wszczęcia postępowania podatkowego wywołanego wnioskiem o ustalenie nieistnienia obowiązku podatkowego w podatku dochodowym w okresie od [...] r. W niniejszej sprawie Sąd ma zatem prawo jedynie zbadać uzasadnienie stanowiska organu podatkowego w kontekście wystąpienia przesłanek uzasadniających odmowę wszczęcia postępowania podatkowego we wnioskowanej sprawie, czy organ podejmując rozstrzygnięcie wskazał przekonujące przyczyny dla jakich nie zadecydował o prowadzeniu w tej sprawie postępowania podatkowego. Mając powyższe na uwadze, Sąd nie ma podstaw do stwierdzenia, że organ odwoławczy nie sprostał tym wymogom.
Podstawą wydania zaskarżonych postanowień stanowił przepis art. 165 a Ordynacji podatkowej, z którego treści wynika, że jeżeli jakichkolwiek przyczyn postępowanie nie może zostać wszczęte to organ podatkowy w drodze postanowienia odmawia jego wszczęcia.
Postępowanie podatkowe nie może być wszczęte przede wszystkim wówczas, gdy w tej samej sprawie postępowanie takie już się toczy lub w sprawie tej zapadło już rozstrzygniecie, którym organ podatkowy jest związany. Postępowanie takie nie może też być wszczęte wówczas, gdy w przepisach ustaw podatkowych brak jest podstawy materialnoprawnej do rozpatrzenia w trybie tego postępowania określonej treści żądania.
Podstawą do zastosowania art. 165 a Ordynacji podatkowej i odmowy wszczęcia postępowania w niniejszej sprawie było słuszne zdaniem Sądu stanowisko organów podatkowych obu instancji, że w tej sprawie skarżącemu nie przysługuje uprawnienie do żądania wszczęcia postępowania, skoro nie wynika ono z materialnego prawa podatkowego, tj. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ podatkowy wyjaśnił wnioskodawcy w sposób przekonywujący i w oparciu o przepisy wymienionej ustawy podatkowej, że jest podatnikiem podatku dochodowego i ciąży na nim obowiązek podatkowy z tytułu otrzymywania świadczeń od organu emerytalnego, a na płatniku tych świadczeń - obowiązek pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek. Nie budzi zatem zastrzeżeń Sądu argumentacja organów w kwestii nie uwzględnienia wniosku strony w zakresie stwierdzenia w drodze decyzji braku podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym otrzymywanego świadczenia pieniężnego. Wobec tego też za niezasadny należy uznać zarzut naruszenia przepisów art. 3, art. 9 ust. 1, art. 34 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia organy podatkowe przeanalizowały również przepisy prawa procesowego (Ordynacji podatkowej) pod kątem możliwości uwzględnienia żądania podatnika i słusznie nie dopatrzyły się podstaw prawnych do prowadzenia postępowania i wydania decyzji administracyjnej zgodnej z tym żądaniem. Sąd podziela pogląd wyrażony w zaskarżonych rozstrzygnięciach, że żaden przepis prawa nie uprawnia do stwierdzenia w drodze decyzji, że istnieje lub nieistnieje obowiązek podatkowy, że otrzymywane świadczenie przez podatnika podlega lub też nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Prawo podatkowe zarówno materialne jak i procesowe nie zawiera w swych uregulowaniach takiej instytucji.
Odnosząc się natomiast do zawartych w skardze zarzutów naruszenia zasad określonych między innymi w art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 180, art. 187, art. 188, art. 191, art. 192 Ordynacji podatkowej, które regulują działania organu podatkowego w toku toczącego się, a więc wszczętego postępowania podatkowego należy zauważyć, że przedmiotem skargi jest rozstrzygnięcie organu podatkowego o odmowie wszczęcia postępowania, prowadzące w konsekwencji do tego, iż wbrew żądaniu strony postępowanie podatkowe nie jest prowadzone. Zdaniem Sądu, nie było możliwym zatem - wobec braku jakichkolwiek podstaw do podejmowania działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz jej załatwienia - naruszenie przez organ podatkowy ani zasady prawdy obiektywnej (art. 122), ani zasady zapewnienia stronie czynnego udziału w każdym stadium postępowania, w szczególności przez umożliwienie jej wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań (art. 123 § 1). Z tego samego powodu nie mogły zostać uwzględnione zarzuty naruszenia pozostałych wymienionych przepisów Ordynacji podatkowej odnoszące się do etapu prowadzenia postępowania podatkowego.
Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w S powołanych w skardze przepisów Konstytucji.
Nie znajdując w tych warunkach podstaw do stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie ostateczne nie odpowiada przepisom prawa, w szczególności art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, stosownie do przepisu art. 151 ustawy z dnia 30;08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej.